淺議包裝物押金增值稅的會計處理

    企業(yè)銷售貨物時另收取包裝物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物以便于周轉(zhuǎn)使用。對于包裝物押金如何計繳增值稅及會計上作何處理，成為會計實踐中的一個難點。根據(jù)稅法規(guī)定，“納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記帳核算的，不并入銷售額征稅。但對因逾期未收回包裝物而不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物適用的稅率計算銷項稅額�！币�(guī)定中的“逾期”指以一年為限，對于收取的一年以上的押金，無論今后是否退還均應(yīng)并入銷售額征稅。

    在包裝物押金應(yīng)計銷項稅額的計算上，應(yīng)注意的兩個問題：

   （1）收取的押金是含稅押金，沒收押金時應(yīng)將其還原成不含稅押金，然后計算銷項稅額；

    （2）沒收的押金適用的稅率是所包裝貨物適用稅率。本文將對其會計核算問題談?wù)剛�人淺見。　　

   例：企業(yè)銷售產(chǎn)品100件，售價500元/件，每件收取包裝物押金93.60元。包裝物成本價為70元/件。

    一、當包裝物退還期限在一年以內(nèi)時

    （一）銷售時

    借：銀行存款67860

       貸：產(chǎn)品銷售收入50000

           應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）8500

           其他應(yīng)付款—存入保證金9360

    同時

    借：包裝物—出租出借包裝物7000

        貸：包裝物7000

    （二）逾期沒收押金時

    借：其他應(yīng)付款——存入保證金9360

        貸：其他業(yè)務(wù)收入8000

            應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1360

    同時

    借：其他業(yè)務(wù)支出7000

        貸：包裝物—出租出借包裝物7000

    二、當包裝物退還期限在一年以上時

    （一）銷售時

    除應(yīng)作分錄（1）、分錄（2），還應(yīng)確定有關(guān)包裝物押金增值稅的會計分錄。筆者認為，這一會計分錄可以有兩種不同的會計處理，分錄如下：

    第一種

    借：遞延稅款1369

        貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1360

    第二種

    借：產(chǎn)品銷售費用1360

        貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1360

    前一種處理是考慮到當包裝物退還期限到期而購貨方未能及時退回包裝物時，便沒收押金，視同銷售處理，故將該筆銷項稅額計入“遞延稅款”科目；后一種處理則基于到期時購貨方及時退回包裝物，押金必須退還，包裝物最終未能實現(xiàn)銷售。由于該筆銷售項稅不同于“產(chǎn)品銷售稅金及附加”的核算內(nèi)容，故作為“產(chǎn)品銷售費用”處理較為合適。

    （二）到期退回包裝物而退還押金時

    1.收到包裝物分錄

    借：包裝物7000

        貸：包裝物—出租出借包裝物7000

    2.按前述核算方法的不同，應(yīng)分別作如下分錄：

    第一種

    借：其他應(yīng)付款—存入保證金9360

        貸：銀行存款9360

    同時

    借：以前年度損益調(diào)整1360

        貸：遞延稅款1360

    第二種只作分錄（8）

    （三）到期未及時退回包裝物而沒收押金時除應(yīng)作分錄（4）外，還應(yīng)按前述核算方法的不同分別作如下分錄：

    第一種

    借：其他應(yīng)付款—存入保證金9360

        貸：其他業(yè)務(wù)收入8000

            遞延稅款1360

    第二種

    借：其他應(yīng)付款—存入保證金9360

        貸：其他業(yè)務(wù)收入8000

            以前年度損益調(diào)整1360