引言
本文通過對企業(yè)內(nèi)部控制的介紹及貨幣資金內(nèi)部控制流程的分析，提出一些控制管理的要點(diǎn)，希望能夠?qū)ζ髽I(yè)管理者、審計人員及會計人員有一些啟示。
一、內(nèi)部控制的概念、內(nèi)容及作用。
內(nèi)部控制是企業(yè)為控制經(jīng)營風(fēng)險、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)而制定的各項政策與程序。COSO是指美國反對虛假財務(wù)報告委員會所屬的內(nèi)部控制專門研究委員會——發(fā)起機(jī)構(gòu)委員會（Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission， 簡稱COSO）包括美國注冊會計師協(xié)會、內(nèi)部審計師協(xié)會、財務(wù)經(jīng)理協(xié)會、美國會計學(xué)會、管理會計協(xié)會。報告指出：內(nèi)部控制是一個過程，受企業(yè)董事會、管理當(dāng)局和其他員工影響，旨在保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效果和效率以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循。它認(rèn)為內(nèi)部控制整體架構(gòu)主要由控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五項要素構(gòu)成。
中國財政部對內(nèi)部會計控制做了如下的定義：內(nèi)部會計控制是指單位為了提高會計信息質(zhì)量，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行等而制定和實(shí)施的一系列控制方法、措施和程序。
清華大學(xué)會計研究所對內(nèi)部控制做了如下概述：內(nèi)部控制是為合理保證單位經(jīng)營活動的效益性、財務(wù)報告的可靠性和法律法規(guī)的遵循性，而自行檢查、制約和調(diào)整內(nèi)部業(yè)務(wù)活動的自律系統(tǒng)。其貫穿于經(jīng)營活動的全部過程，包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通，監(jiān)督等要素，并受企業(yè)董事會、管理階層及其他人員影晌。
這樣的概述很好地說明了企業(yè)內(nèi)部控制的目的。
對于組織來說，內(nèi)部控制的目的是保證組織實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)：組織運(yùn)行的效果和效率。這里所謂的效果，就是實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的程度（比如組織是否取得盈利、利潤的多寡等）；效率就是一定資源投入所帶來的產(chǎn)出；財務(wù)報告的可靠性和完整性。由于財務(wù)報表是綜合反映企業(yè)經(jīng)營效果和效率的文件，也是企業(yè)風(fēng)險控制的重要依據(jù)，因此財務(wù)報告應(yīng)該是可靠和完整的。這里的可靠性是財務(wù)記錄應(yīng)完全忠于企業(yè)的資產(chǎn)財產(chǎn)狀況、經(jīng)營過程和經(jīng)營結(jié)果，同時要求對財務(wù)記錄進(jìn)行處理的手段和方法是正確的，技術(shù)和表達(dá)是準(zhǔn)確的；所謂完整性，就是財務(wù)報告要全面詳盡地反映組織的財務(wù)狀況和經(jīng)營結(jié)果，而非有所保留或有所遺漏；符合相關(guān)的法律法規(guī)和合同。法律法規(guī)和合同的執(zhí)行可以從多個方面反映企業(yè)的風(fēng)險。一方面，違反法律和合同，會給企業(yè)帶來較高的違法或違約成本（諸如罰款、索賠），另一方面，違反法律法規(guī)和合同的行為，可能隱含著對企業(yè)資產(chǎn)或股東利益嚴(yán)重的危害（諸如轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、破壞企業(yè)信譽(yù)等）；保障資產(chǎn)的安全。資產(chǎn)的保值和增值是企業(yè)股東利益的體現(xiàn)，也是企業(yè)追求的目標(biāo)。廣義地說，保證資產(chǎn)的安全包括維護(hù)資產(chǎn)的實(shí)物特性、價值水平和增值能力，也即保證企業(yè)不因不當(dāng)行為而損失，不因不當(dāng)經(jīng)營而減少，不因不當(dāng)使用而低效，不因不當(dāng)處置而貶值。
實(shí)際上內(nèi)部控制是一個過程，是實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的手段，而不是結(jié)果本身。內(nèi)部控制會受到企業(yè)內(nèi)部各層次人員的影響，而不是簡單地制定出一本制度或規(guī)章，對管理層或董事會來說，內(nèi)部控制提供的只是合理的保證，而非絕對的保證；內(nèi)部控制的目的在于實(shí)現(xiàn)組織的一個或幾個目標(biāo)；內(nèi)部控制絕對不是靜態(tài)的結(jié)構(gòu)；某一層次人員的任務(wù)（例如：高級管理層）；某一部門的任務(wù)（例如：財務(wù)、內(nèi)部審計）；某一實(shí)體的任務(wù)（例如：總部、省級公司）。內(nèi)部控制是一個靠組織的董事會、管理層和其他員工去實(shí)現(xiàn)的過程，實(shí)現(xiàn)這一過程是為了合理的保證： 經(jīng)營的效果性和效率性；財務(wù)報告的可信性；對法律和規(guī)章制度的遵循性。因此，整個集團(tuán)的共同參與對于項目的成功至關(guān)重要。
二、貨幣資金的內(nèi)部控制的要點(diǎn)及設(shè)計流程
下面就以貨幣資金的內(nèi)部控制為例對如何設(shè)計內(nèi)部控制進(jìn)行分析。貨幣資金控制系統(tǒng)，可以具體劃分為現(xiàn)金控制系統(tǒng)和銀行存款控制系統(tǒng)內(nèi)部控制的要點(diǎn)及設(shè)計流程。
貨幣資金業(yè)務(wù)最常見弊端是：截留各種現(xiàn)金收入、挪用資金、虛報冒領(lǐng)、出借賬號（洗錢）、現(xiàn)金超額存放、白條抵庫、非法違規(guī)出借。
貨幣資金業(yè)務(wù)內(nèi)部控制要點(diǎn)是：貨幣資金業(yè)務(wù)的職務(wù)分離；資金預(yù)算控制；庫存現(xiàn)金控制；銀行存款控制；財務(wù)印章控制；定額備用金控制。
現(xiàn)金控制系統(tǒng)要求企業(yè)必須按照國家規(guī)定的現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度，加強(qiáng)現(xiàn)金管理，并接受銀行監(jiān)督。單位財會部門作為管理現(xiàn)金的職能部門，應(yīng)該建立現(xiàn)金管理責(zé)任制，配備專職出納人員，負(fù)責(zé)辦理庫存現(xiàn)金的收支和保管業(yè)務(wù)。企業(yè)非出納人員不能經(jīng)管現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)。一切現(xiàn)金收支事項都必須以審核簽證的會計憑證為依據(jù)辦理，及時登賬， 定期清點(diǎn)，做到收支正確、手續(xù)完備、賬存與實(shí)存相符。
根據(jù) 《現(xiàn)金管理暫行條例》和有關(guān)財務(wù)制度，管理現(xiàn)金主要應(yīng)實(shí)現(xiàn)下列目標(biāo)：
1.保證現(xiàn)金收支正確合法。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)現(xiàn)金管理規(guī)定，按照有關(guān)現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，嚴(yán)格審核業(yè)務(wù)內(nèi)容，正確計算現(xiàn)金數(shù)額，如數(shù)收付現(xiàn)金，避免錯收錯支及違法亂紀(jì)問題的發(fā)生。
2.保證現(xiàn)金結(jié)算及時適當(dāng)。企業(yè)應(yīng)該合理安排現(xiàn)金收支時間， 適當(dāng)選擇現(xiàn)金收支方式，提高資金使用效率，避免提前或逾期付款而占用資金和影響業(yè)務(wù)進(jìn)行。
3.保證現(xiàn)金存儲安全完整。企業(yè)應(yīng)該嚴(yán)格保管現(xiàn)金，安全放置現(xiàn)金，超過限額部分應(yīng)及時送存銀行，防上現(xiàn)金遭受搶劫、盜竊，以及貪污、挪用等損失，保證貨幣資金安全完整。
4.保證現(xiàn)金核算真實(shí)合規(guī)。企業(yè)應(yīng)該結(jié)合本單位實(shí)際情況，按照財務(wù)管理制度要求設(shè)計現(xiàn)金收支憑證和核算賬表，如實(shí)記錄現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，正確核算現(xiàn)金收支數(shù)額，監(jiān)督并反映坐支、私分、私存和非法占用現(xiàn)金等違紀(jì)問題，并提供真實(shí)、準(zhǔn)確的現(xiàn)金核算信息。
結(jié)合現(xiàn)金收支和核算程序，我們將其控制流程整合為：
1. 授予權(quán)限。企業(yè)管理部門或業(yè)務(wù)部門規(guī)定或指派業(yè)務(wù)人員辦理有關(guān)現(xiàn)金結(jié)算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，對于大宗或特殊現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，主管部門負(fù)責(zé)人應(yīng)作專門批示。
2.制取憑證。發(fā)生現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，必須填制或取得原始憑證，作為收付現(xiàn)金的書面證明。比如，企業(yè)間銀行提取現(xiàn)金，要簽發(fā)現(xiàn)金支票，以支票存根作為提取現(xiàn)金的書面證明；收進(jìn)職工的交款，要以開出的收款收據(jù)副聯(lián)作為收款的證明；支出采購費(fèi)用或收入銷售貨款，要以發(fā)票正聯(lián)或副聯(lián)作為收付款項的證明。
3.簽審憑證。業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員在現(xiàn)金收支原始憑證上簽字，必要時填清業(yè)務(wù)內(nèi)容、用途。部門負(fù)責(zé)人審核簽章，例如，企業(yè)向銀行提取現(xiàn)金，要由出納員在現(xiàn)金支票上注明款項用途，并簽章；財會部門負(fù)責(zé)人審核后加蓋財務(wù)專用章；支付采購貨款，要由采購員簽字，采購部門負(fù)責(zé)人審簽等。
4.審核憑證。會計部門收到有關(guān)現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)原始憑證后，由會計主管人員或指定的分管會計負(fù)責(zé)進(jìn)行審核。對于不符合規(guī)定的憑證，可拒不受理或責(zé)成經(jīng)辦人員補(bǔ)辦手續(xù)。
5.編制憑證。分管會計根據(jù)審核合規(guī)的原始憑證，填制收款憑證或付款憑證，簽章后通知辦理現(xiàn)金收支事項。
6.收付現(xiàn)金。出納人員復(fù)核收付記賬憑證及原始憑證，按憑證所開列金額收付現(xiàn)金，并在憑證上加蓋“收訖”、“付訖”戳記。
7.復(fù)核憑證。稽核人員或指定人員審查收款憑證及付款憑證。審查合格后，簽章傳遞。
8.登記日記賬。出納人員根據(jù)經(jīng)過復(fù)核的收付記賬憑證，登記現(xiàn)金日記賬。
9.登記明細(xì)賬。分管會計人員根據(jù)審簽合格的收付憑證，登記相關(guān)明細(xì)賬。
10.登記總賬�？傎~會計編制總賬記賬憑證，經(jīng)復(fù)核后登記總分類賬現(xiàn)金科目。
11.盤點(diǎn)現(xiàn)金。出納人員每日營業(yè)結(jié)束后，給出現(xiàn)金日記賬的收支和結(jié)余額，清點(diǎn)庫存現(xiàn)金實(shí)有數(shù)，相互核對。
12.送存銀行。對于超過庫存限額的現(xiàn)金，由出納員登記現(xiàn)金送存簿后，及時送存銀行，并收取現(xiàn)金送存回單。
13.核對賬簿。月末由稽核員或其他非記賬人員核對現(xiàn)金日記賬和有關(guān)明細(xì)賬及總賬。如發(fā)生賬務(wù)誤差，報經(jīng)批準(zhǔn)后予以處理。
14.清查庫存。定期或不定期由清查小組盤點(diǎn)庫存現(xiàn)金，并同現(xiàn)金日記賬余額進(jìn)行核對。根據(jù)清查結(jié)果編制現(xiàn)金盤點(diǎn)報告單，填列賬存與實(shí)存的符合情況。
上述控制流程中，主要應(yīng)設(shè)置下列控制點(diǎn)及其控制措施。
1.審批
業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員辦理現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，須得到一般授權(quán)或特殊授權(quán)。經(jīng)辦人員須在反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的原始憑證上簽章；經(jīng)辦部門負(fù)責(zé)人審核原始憑證，并簽字蓋章。審查原始憑證，可以保證現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)按照授權(quán)進(jìn)行，增強(qiáng)經(jīng)辦人員和負(fù)責(zé)人員的責(zé)任感，保證現(xiàn)金收付的真實(shí)性和合法性，避免亂收亂支、假收假支及現(xiàn)金舞弊等問題的發(fā)生。
2. 審核
會計主管人員或其指定人員審查現(xiàn)金收支原始憑證。主要審核原始憑證反映的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)是否真實(shí)合法，原始憑證的填制是否符合規(guī)定要求；審核無誤后，簽章批準(zhǔn)方可辦理現(xiàn)金收付記賬憑證。審核原始憑證，可以保證現(xiàn)金收支憑證真實(shí)合法，提供正確的現(xiàn)金支付和核算依據(jù)，保證出納人員支付現(xiàn)金正確、合法。
3.收付
出納員復(fù)核現(xiàn)金收支記賬憑證及所附原始憑證；按照憑證所列數(shù)額，收付現(xiàn)金；并在憑證上加蓋“收訖”或“付訖”戳記及私章；為了加強(qiáng)現(xiàn)金收付控制，必須建立嚴(yán)格的出納責(zé)任制，對不相容職務(wù)進(jìn)行分離，主要是：出納員必須根據(jù)經(jīng)過審簽的記賬憑證收支現(xiàn)金，而不能直接根據(jù)原始憑證辦理現(xiàn)金結(jié)算；出納員不能編制收付記賬憑證，不能兼管收入、費(fèi)用、債權(quán)、債務(wù)賬簿的登記工作及稽核工作和會計檔案保管工作；現(xiàn)金支票、印鑒不能全部由出納人員保管；非出納人員不能兼職現(xiàn)金管理工作等。加強(qiáng)現(xiàn)金收付控制，是保證現(xiàn)金實(shí)物安全完整的主要環(huán)節(jié)，對于明確現(xiàn)金收付責(zé)任，防止貪污、挪用、私存現(xiàn)金，以及重付、漏收現(xiàn)金等都具有重要作用。
4.復(fù)核
稽核員審核現(xiàn)金收支記賬憑證及所附原始憑證，并簽字蓋章。復(fù)核記賬憑證，可以保證現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)的正確性和會計核算的真實(shí)性，防止記賬失實(shí)并及時糾正收付錯誤。
5.記賬
出納員根據(jù)現(xiàn)金收付記賬憑證登記現(xiàn)金日記賬；分管會計人員根據(jù)收付憑證登記現(xiàn)金對應(yīng)科目相關(guān)明細(xì)賬；總賬會計登記總分類賬。
分工登記現(xiàn)金賬簿，可以保證現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)有據(jù)可查，并保證各賬之間相互制約，及時提供準(zhǔn)確的現(xiàn)金核算會計信息。
6.核對
稽核員或其他非記賬人員核對現(xiàn)金日記賬和有關(guān)明細(xì)賬、總分類賬；如有誤差，報批準(zhǔn)后予以處理；稽核人員簽宇蓋章。核對現(xiàn)金記錄，可以保證賬賬相符，現(xiàn)金核算信息正確和現(xiàn)金實(shí)物安全完整。
7.清點(diǎn)
出納員每日清點(diǎn)庫存現(xiàn)金并與日記賬余額進(jìn)行核批，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金短缺或溢余應(yīng)及時查明原因，報經(jīng)審批后予以處理。每天清點(diǎn)現(xiàn)金，能夠防止現(xiàn)金丟失和收支、記賬發(fā)生差錯，經(jīng)常保持賬實(shí)相符。
8.清查
由財務(wù)部門主管、審計人員和稽核人員組成清查小組，定期或不定期清查庫存現(xiàn)金，核對現(xiàn)金日記賬。清查時，需有出納人員在場，核對賬實(shí)；根據(jù)清查結(jié)果編制現(xiàn)金盤點(diǎn)報告單，填制賬存與實(shí)存的符合情況；如有誤差須報批準(zhǔn)后予以調(diào)整處理。通過清查，有利于加強(qiáng)對出納工作的監(jiān)督，防止貪污盜竊和挪用現(xiàn)金等非法問題的發(fā)生。
在現(xiàn)金內(nèi)部控制系統(tǒng)各控制點(diǎn)中，“審批”、“核對”和“清查” 最為重要。由業(yè)務(wù)部門進(jìn)行的原始憑證審批，可以保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)性、合理性和合法性，這是控制的第一關(guān)卡；由財會部門進(jìn)行的賬賬核對，可以保證現(xiàn)金收付和會計核算的正確性，這是及時發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金收付和現(xiàn)金賬務(wù)記錄錯誤的主要環(huán)節(jié)，對于保證會計、出納人員工作質(zhì)量具有重要作用；由清查小組進(jìn)行的庫存現(xiàn)金清查，可以保護(hù)現(xiàn)金安全完整，這是保護(hù)現(xiàn)金實(shí)物安全的最后一環(huán)。因而，這些環(huán)節(jié)都是現(xiàn)金控制系統(tǒng)中的關(guān)鍵控制點(diǎn)。
三、內(nèi)部控制的實(shí)現(xiàn)需要合理保證，提高人員素質(zhì)是關(guān)鍵。
內(nèi)部控制措施，無論設(shè)計得多么完美、運(yùn)行得多么好，也僅能為管理層實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)提供合理的保證。組織的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的可能性受到內(nèi)部控制所固有的局限性的影響，這些局限性包括：決策中可能發(fā)生的錯誤判斷，在建立內(nèi)部控制措施時人們對成本和效益的考慮，在控制措施中由于簡單的小錯誤或失誤造成的控制中斷。此外，兩個以上的人的共謀，也會導(dǎo)致控制失效，管理部門也有能力逾越內(nèi)部控制系統(tǒng)。因此可以說，內(nèi)部控制制度提供的是合理的保證，只有人員的高水平、高素質(zhì)和高度責(zé)任感相結(jié)合才能打造一個誠信的會計體系。
