摘要：隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化，中報信息披露逐漸引起了社會公眾的重視，各國證券監(jiān)管部門和會計準則制定機構(gòu)為中報準則的制定和完善做出了巨大的努力，美國、澳大利亞、英國等國率先做出有益的探索和實踐，國際會計準則委員會（IASC）于1998年就中報問題發(fā)布了第34號國際會計準則，我國于2001年也正式頒布了《中期財務(wù)報告準則》。由于不同國家所處的社會經(jīng)濟、政治、文化背景的不同，準則制定過程中文可能面臨不同的具體環(huán)境，因而各國中報準則存在著一定的差異。

　　一、中期財務(wù)報告編制的目的及理論依據(jù)比較

　　編制中報的主要目的是什么，對此，各國會計準則制定機構(gòu)有不同的認識。一種觀點認為，中報的目的與年報一樣，都是為了提供一個特定期間內(nèi)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。在這種觀點下，中報信息應(yīng)著眼于過去，著重反映企業(yè)中期的實際經(jīng)營業(yè)績及管理者的行為，強調(diào)的是客觀性、可靠性和反映的真實性。另一種觀點認為，中報的目的主要是為報表使用者提供決策有用的信息，因此中報信息應(yīng)著眼于未來，著重如何有助于使用者對企業(yè)的未來作出正確的分析，強調(diào)是相關(guān)性和預測的有用性。還有一種觀點認為，中報信息使用者有可能注重的是企業(yè)過去的利潤水平和經(jīng)營情況，還有可能利用中報的信息對未來期間進行預測，較為合理的做法是對上述兩種觀點進行綜合。與以上三種觀點相對應(yīng)的編制觀念依次可以稱為獨立觀（discrete view）、整體觀（inte-gral view）和合并觀（comloinative view）。

　　澳大利亞會計準則委員會（AASB）采用的是獨立觀，其公司法規(guī)定，要把中期看作與年度一樣的獨立的會計期間，在此期間發(fā)生的交易和會計事項應(yīng)和編制年度財務(wù)報告一樣列入中期報告。采用獨立觀的還包括英國、加拿大、新西蘭和我國的香港等。美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）采用的是整體觀，明確規(guī)定要把中期只看作是年度的一個組成部分，有關(guān)遞延、待攤、應(yīng)計及收入與費用的確認和計量應(yīng)以整個年度為基礎(chǔ)。采用整體觀的還有我國的臺灣等國家和地區(qū)。國際會計準則委員會（IASC）采用的是上述兩種觀點的綜合，即合并觀，第34號國際會計則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)采用與編制年報相同的會計政策編制中報，但中報涵蓋的期間不論是半年還是單季，都不得影響年度經(jīng)營結(jié)果的衡量。我國的《中期財務(wù)報告準則》采用的是與國際會計準則基本相同的觀念，也是合并觀。準則規(guī)定，“中期所提供的財務(wù)報表應(yīng)當是完整的會計報表，其格式和內(nèi)容應(yīng)當與上年度會計報表相一致”、“企業(yè)應(yīng)當在中期會計報表中采用與年度會計報表相一致的會計政策”，又規(guī)定，“企業(yè)財務(wù)報告的頻率不應(yīng)當影響其年度結(jié)果的計量，中期會計計量應(yīng)當以年初至本中期末為基礎(chǔ)”。雖然以上三種觀念區(qū)別較大，但在實踐中界限越來越模糊。例如，F(xiàn)ASB名義上采用的是整體觀念，但它的所得稅費用的確認標準卻與獨立觀相一致。

　　二、中期財務(wù)報告的內(nèi)容比較及差異分析

　　1.中報的基本組成。各國中報的基本組成大同小異。美國會計原則委員會第28號意見書規(guī)定中報包括資產(chǎn)負債表、收益表、現(xiàn)金流量表和簡略的會計報表附注，其重點是放在對中期收益數(shù)據(jù)的公開揭示上。澳大利亞中報的組成和美國基本相似。IASC第34號國際會計準則規(guī)定，中期財務(wù)報告至少應(yīng)包括資產(chǎn)負債表、利潤表、反映權(quán)益變動的或與業(yè)主的資本交易和給業(yè)主的分派所引起的權(quán)益的變動以外的權(quán)益變動表、現(xiàn)金流量表和選擇性的會計報表說明性附注。我國的《中報準則》規(guī)定，中期財務(wù)報告至少應(yīng)包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和會計報表附注。

　　2.中報編報的時間要求。關(guān)于中報編報的時間要求，各國的規(guī)定不盡一致。美國證券交易委員會（SEC）規(guī)定上市公司應(yīng)按季度編制中報，并在該季結(jié)束后45天內(nèi)向該委員會提供10—Q的報告。澳大利亞AASB非常強調(diào)成本效用，規(guī)定上市公司可以半年為單位編報中報。IASC對以何種頻率編報中期財務(wù)報告未作強制性規(guī)定，但鼓勵股票公開交易的企業(yè)至少提供截至財務(wù)年度前半年末的中期報告。我國的《中報準則》規(guī)定，中期是指短于一個完整會計年度的報告期間，中報是以中期為基礎(chǔ)編制的財務(wù)報告，而實務(wù)中，我國對上市公司要求半年報，但考慮到我國企業(yè)有到境外上市的情況，有可能需要編報短于半年的中期報告。因此，我國中報主要指半年報，有時也指季報。

　　3.中報內(nèi)容詳略程度比較。中報是否應(yīng)同年報一樣要求內(nèi)容完整，還是可以簡化，對此各國的規(guī)定不盡相同。美國SEC只要求公司按10—Q提供有限的財務(wù)資料，中期報表項目可詳可略，報表附注可以簡化，認為資料的及時性可以彌補資料細節(jié)的不足。因而，美國上市公司通常只提供較為簡單的中報。澳大利亞對中報內(nèi)容詳細程度的要求與美國基本接近，也是采用簡化的會計報表。IASC將中報內(nèi)容界定為包括簡化的財務(wù)報表和有選擇的說明性附注，但同時表明決不禁止企業(yè)提供完整的財務(wù)報告。我國的《中報準則》明確規(guī)定所提供的財務(wù)報表應(yīng)當是完整的會計報表，其格式和內(nèi)容應(yīng)當與上年度的會計報表相一致，又規(guī)定報表附注應(yīng)至少披露會計政策、會計估計變更和會計差錯更正等14個方面的信息，這主要是考慮到我國資本市場起步較晚，投資者的分析能力較差的現(xiàn)狀。

　　4.對提供比較中期會計報表的要求。中報通常要求提供前期的可比資料，對此項規(guī)定的要求各國基本上沒有太大差別。美國SEC對提供比較中期會計報表的要求包括：本中期末和上年末的資產(chǎn)負債表，本中期及本年初至今和上年可比期間的收益表，本中期及本年初至今和上年可比期間的現(xiàn)金流量表。如果管理當局認為提供上一會計年度可比期間末的資產(chǎn)負債表有助于理解公司財務(wù)狀況的季節(jié)性波動，可以提供這樣的資產(chǎn)負債表；同時，可以提供離本中期末最近的12個月的利潤表和現(xiàn)金流量表。澳大利亞AASB和IASC對此要求的規(guī)定基本上與美國相同，不同的是IASC還要求提供本年初至今和上年可比期間的權(quán)益變動表。我國的《中報準則》規(guī)定中報應(yīng)提供的比較中期會計報表包括：本中期末和上年度末的資產(chǎn)負債表，本中期、年初至今的利潤表和上年度可比期間的利潤表，年初至今和上年度可比期間的現(xiàn)金流量表。這與IASC和美國SEC的規(guī)定基本相同。

　　5.對中期會計政策變更披露的要求。一般地，對會計政策變更披露的要求各國相差較大，因而對中期會計政策的變更各國的規(guī)定也存在較大差異。美國FASB規(guī)定：如果會計政策的變更發(fā)生在企業(yè)會計年度的第一個中期內(nèi)，則該變更的累積影響應(yīng)包括在第一個中期報告的凈收益中；如果會計政策的變更發(fā)生在企業(yè)會計年度的第一個中期以外的期間中，應(yīng)將變更會計年度中變更之前的中期報告改用新的會計政策加以重報；當不能確定會計政策變更的累積影響，也不能計算模擬金額時，可以忽略累積影響數(shù)和模擬金額，但應(yīng)在報表的附注中披露采用新會計政策對各中期以及年初至今報表的每股凈收益的影響數(shù)，并同時在附注中說明忽略累積影響數(shù)和模擬信息的理由。澳大利亞AASB規(guī)定中期會計報告對會計政策變更的披露應(yīng)視變更的影響程度而采取不同的披露方式。IASC規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當披露中期會計政策變更的性質(zhì)和影響數(shù)。我國的《中報準則》規(guī)定：中期發(fā)生的會計政策變更應(yīng)按照《企業(yè)會計準則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》的規(guī)定處理，并在會計報表附注中作相應(yīng)披露。而且，在會計政策變更的累計影響數(shù)能夠確定的情況下，企業(yè)應(yīng)對以前年度比較會計報表最早期間期初留存收益和相關(guān)數(shù)字做追溯調(diào)整，同時對涉及到本會計年度以前中期會計報表相關(guān)項目數(shù)字也應(yīng)予以追溯調(diào)整，視同該會計政策在整個會計年度和可比會計期間一貫采用。

　　三、中期財務(wù)報告比較的啟示

　　1.采用獨立觀或一體觀，實質(zhì)上是在可靠性和相關(guān)性之間的權(quán)衡。在我國目前上市公司虛假信息披露現(xiàn)象比較嚴重的情況下，可靠性應(yīng)是第一位的，相關(guān)性應(yīng)是第二位的。因此，我國中期財務(wù)報告更應(yīng)采用獨立觀。

　　2.雖然我國中期報告也包括季報，但主要適用于上市公司到境外上市的個別情況，大部分中期報告還是半年報。從及時性和決策有用性的角度考慮，我們可以借鑒美國和其他國家的經(jīng)驗，全部采用季報的形式，使所有的信息使用者都能及時、公平地獲取信息。

　　3.應(yīng)堅持我國中期財務(wù)報告格式和內(nèi)容的完整性。盡管我國中期財務(wù)報告要求采用與年報相同的會計格式與內(nèi)容，可能會加大上市公司的編制成本，但這對規(guī)范我國證券市場、擠兌中報利潤水分，維護投資者的合法權(quán)益具有重要作用。

　　參考文獻：

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