摘要：隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，中報(bào)信息披露逐漸引起了社會(huì)公眾的重視，各國(guó)證券監(jiān)管部門和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)為中報(bào)準(zhǔn)則的制定和完善做出了巨大的努力，美國(guó)、澳大利亞、英國(guó)等國(guó)率先做出有益的探索和實(shí)踐，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）于1998年就中報(bào)問題發(fā)布了第34號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)于2001年也正式頒布了《中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》。由于不同國(guó)家所處的社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治、文化背景的不同，準(zhǔn)則制定過程中文可能面臨不同的具體環(huán)境，因而各國(guó)中報(bào)準(zhǔn)則存在著一定的差異。

　　一、中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制的目的及理論依據(jù)比較

　　編制中報(bào)的主要目的是什么，對(duì)此，各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)有不同的認(rèn)識(shí)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，中報(bào)的目的與年報(bào)一樣，都是為了提供一個(gè)特定期間內(nèi)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。在這種觀點(diǎn)下，中報(bào)信息應(yīng)著眼于過去，著重反映企業(yè)中期的實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)及管理者的行為，強(qiáng)調(diào)的是客觀性、可靠性和反映的真實(shí)性。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，中報(bào)的目的主要是為報(bào)表使用者提供決策有用的信息，因此中報(bào)信息應(yīng)著眼于未來，著重如何有助于使用者對(duì)企業(yè)的未來作出正確的分析，強(qiáng)調(diào)是相關(guān)性和預(yù)測(cè)的有用性。還有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，中報(bào)信息使用者有可能注重的是企業(yè)過去的利潤(rùn)水平和經(jīng)營(yíng)情況，還有可能利用中報(bào)的信息對(duì)未來期間進(jìn)行預(yù)測(cè)，較為合理的做法是對(duì)上述兩種觀點(diǎn)進(jìn)行綜合。與以上三種觀點(diǎn)相對(duì)應(yīng)的編制觀念依次可以稱為獨(dú)立觀（discrete view）、整體觀（inte-gral view）和合并觀（comloinative view）。

　　澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（AASB）采用的是獨(dú)立觀，其公司法規(guī)定，要把中期看作與年度一樣的獨(dú)立的會(huì)計(jì)期間，在此期間發(fā)生的交易和會(huì)計(jì)事項(xiàng)應(yīng)和編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告一樣列入中期報(bào)告。采用獨(dú)立觀的還包括英國(guó)、加拿大、新西蘭和我國(guó)的香港等。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）采用的是整體觀，明確規(guī)定要把中期只看作是年度的一個(gè)組成部分，有關(guān)遞延、待攤、應(yīng)計(jì)及收入與費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量應(yīng)以整個(gè)年度為基礎(chǔ)。采用整體觀的還有我國(guó)的臺(tái)灣等國(guó)家和地區(qū)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）采用的是上述兩種觀點(diǎn)的綜合，即合并觀，第34號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)采用與編制年報(bào)相同的會(huì)計(jì)政策編制中報(bào)，但中報(bào)涵蓋的期間不論是半年還是單季，都不得影響年度經(jīng)營(yíng)結(jié)果的衡量。我國(guó)的《中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》采用的是與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本相同的觀念，也是合并觀。準(zhǔn)則規(guī)定，“中期所提供的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)是完整的會(huì)計(jì)報(bào)表，其格式和內(nèi)容應(yīng)當(dāng)與上年度會(huì)計(jì)報(bào)表相一致”、“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中采用與年度會(huì)計(jì)報(bào)表相一致的會(huì)計(jì)政策”，又規(guī)定，“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的頻率不應(yīng)當(dāng)影響其年度結(jié)果的計(jì)量，中期會(huì)計(jì)計(jì)量應(yīng)當(dāng)以年初至本中期末為基礎(chǔ)”。雖然以上三種觀念區(qū)別較大，但在實(shí)踐中界限越來越模糊。例如，F(xiàn)ASB名義上采用的是整體觀念，但它的所得稅費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)卻與獨(dú)立觀相一致。

　　二、中期財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容比較及差異分析

　　1.中報(bào)的基本組成。各國(guó)中報(bào)的基本組成大同小異。美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)第28號(hào)意見書規(guī)定中報(bào)包括資產(chǎn)負(fù)債表、收益表、現(xiàn)金流量表和簡(jiǎn)略的會(huì)計(jì)報(bào)表附注，其重點(diǎn)是放在對(duì)中期收益數(shù)據(jù)的公開揭示上。澳大利亞中報(bào)的組成和美國(guó)基本相似。IASC第34號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，中期財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、反映權(quán)益變動(dòng)的或與業(yè)主的資本交易和給業(yè)主的分派所引起的權(quán)益的變動(dòng)以外的權(quán)益變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表和選擇性的會(huì)計(jì)報(bào)表說明性附注。我國(guó)的《中報(bào)準(zhǔn)則》規(guī)定，中期財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注。

　　2.中報(bào)編報(bào)的時(shí)間要求。關(guān)于中報(bào)編報(bào)的時(shí)間要求，各國(guó)的規(guī)定不盡一致。美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）規(guī)定上市公司應(yīng)按季度編制中報(bào)，并在該季結(jié)束后45天內(nèi)向該委員會(huì)提供10—Q的報(bào)告。澳大利亞AASB非常強(qiáng)調(diào)成本效用，規(guī)定上市公司可以半年為單位編報(bào)中報(bào)。IASC對(duì)以何種頻率編報(bào)中期財(cái)務(wù)報(bào)告未作強(qiáng)制性規(guī)定，但鼓勵(lì)股票公開交易的企業(yè)至少提供截至財(cái)務(wù)年度前半年末的中期報(bào)告。我國(guó)的《中報(bào)準(zhǔn)則》規(guī)定，中期是指短于一個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的報(bào)告期間，中報(bào)是以中期為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)告，而實(shí)務(wù)中，我國(guó)對(duì)上市公司要求半年報(bào)，但考慮到我國(guó)企業(yè)有到境外上市的情況，有可能需要編報(bào)短于半年的中期報(bào)告。因此，我國(guó)中報(bào)主要指半年報(bào)，有時(shí)也指季報(bào)。

　　3.中報(bào)內(nèi)容詳略程度比較。中報(bào)是否應(yīng)同年報(bào)一樣要求內(nèi)容完整，還是可以簡(jiǎn)化，對(duì)此各國(guó)的規(guī)定不盡相同。美國(guó)SEC只要求公司按10—Q提供有限的財(cái)務(wù)資料，中期報(bào)表項(xiàng)目可詳可略，報(bào)表附注可以簡(jiǎn)化，認(rèn)為資料的及時(shí)性可以彌補(bǔ)資料細(xì)節(jié)的不足。因而，美國(guó)上市公司通常只提供較為簡(jiǎn)單的中報(bào)。澳大利亞對(duì)中報(bào)內(nèi)容詳細(xì)程度的要求與美國(guó)基本接近，也是采用簡(jiǎn)化的會(huì)計(jì)報(bào)表。IASC將中報(bào)內(nèi)容界定為包括簡(jiǎn)化的財(cái)務(wù)報(bào)表和有選擇的說明性附注，但同時(shí)表明決不禁止企業(yè)提供完整的財(cái)務(wù)報(bào)告。我國(guó)的《中報(bào)準(zhǔn)則》明確規(guī)定所提供的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)是完整的會(huì)計(jì)報(bào)表，其格式和內(nèi)容應(yīng)當(dāng)與上年度的會(huì)計(jì)報(bào)表相一致，又規(guī)定報(bào)表附注應(yīng)至少披露會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正等14個(gè)方面的信息，這主要是考慮到我國(guó)資本市場(chǎng)起步較晚，投資者的分析能力較差的現(xiàn)狀。

　　4.對(duì)提供比較中期會(huì)計(jì)報(bào)表的要求。中報(bào)通常要求提供前期的可比資料，對(duì)此項(xiàng)規(guī)定的要求各國(guó)基本上沒有太大差別。美國(guó)SEC對(duì)提供比較中期會(huì)計(jì)報(bào)表的要求包括：本中期末和上年末的資產(chǎn)負(fù)債表，本中期及本年初至今和上年可比期間的收益表，本中期及本年初至今和上年可比期間的現(xiàn)金流量表。如果管理當(dāng)局認(rèn)為提供上一會(huì)計(jì)年度可比期間末的資產(chǎn)負(fù)債表有助于理解公司財(cái)務(wù)狀況的季節(jié)性波動(dòng)，可以提供這樣的資產(chǎn)負(fù)債表；同時(shí)，可以提供離本中期末最近的12個(gè)月的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表。澳大利亞AASB和IASC對(duì)此要求的規(guī)定基本上與美國(guó)相同，不同的是IASC還要求提供本年初至今和上年可比期間的權(quán)益變動(dòng)表。我國(guó)的《中報(bào)準(zhǔn)則》規(guī)定中報(bào)應(yīng)提供的比較中期會(huì)計(jì)報(bào)表包括：本中期末和上年度末的資產(chǎn)負(fù)債表，本中期、年初至今的利潤(rùn)表和上年度可比期間的利潤(rùn)表，年初至今和上年度可比期間的現(xiàn)金流量表。這與IASC和美國(guó)SEC的規(guī)定基本相同。

　　5.對(duì)中期會(huì)計(jì)政策變更披露的要求。一般地，對(duì)會(huì)計(jì)政策變更披露的要求各國(guó)相差較大，因而對(duì)中期會(huì)計(jì)政策的變更各國(guó)的規(guī)定也存在較大差異。美國(guó)FASB規(guī)定：如果會(huì)計(jì)政策的變更發(fā)生在企業(yè)會(huì)計(jì)年度的第一個(gè)中期內(nèi)，則該變更的累積影響應(yīng)包括在第一個(gè)中期報(bào)告的凈收益中；如果會(huì)計(jì)政策的變更發(fā)生在企業(yè)會(huì)計(jì)年度的第一個(gè)中期以外的期間中，應(yīng)將變更會(huì)計(jì)年度中變更之前的中期報(bào)告改用新的會(huì)計(jì)政策加以重報(bào)；當(dāng)不能確定會(huì)計(jì)政策變更的累積影響，也不能計(jì)算模擬金額時(shí)，可以忽略累積影響數(shù)和模擬金額，但應(yīng)在報(bào)表的附注中披露采用新會(huì)計(jì)政策對(duì)各中期以及年初至今報(bào)表的每股凈收益的影響數(shù)，并同時(shí)在附注中說明忽略累積影響數(shù)和模擬信息的理由。澳大利亞AASB規(guī)定中期會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)會(huì)計(jì)政策變更的披露應(yīng)視變更的影響程度而采取不同的披露方式。IASC規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露中期會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)和影響數(shù)。我國(guó)的《中報(bào)準(zhǔn)則》規(guī)定：中期發(fā)生的會(huì)計(jì)政策變更應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》的規(guī)定處理，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作相應(yīng)披露。而且，在會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響數(shù)能夠確定的情況下，企業(yè)應(yīng)對(duì)以前年度比較會(huì)計(jì)報(bào)表最早期間期初留存收益和相關(guān)數(shù)字做追溯調(diào)整，同時(shí)對(duì)涉及到本會(huì)計(jì)年度以前中期會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目數(shù)字也應(yīng)予以追溯調(diào)整，視同該會(huì)計(jì)政策在整個(gè)會(huì)計(jì)年度和可比會(huì)計(jì)期間一貫采用。

　　三、中期財(cái)務(wù)報(bào)告比較的啟示

　　1.采用獨(dú)立觀或一體觀，實(shí)質(zhì)上是在可靠性和相關(guān)性之間的權(quán)衡。在我國(guó)目前上市公司虛假信息披露現(xiàn)象比較嚴(yán)重的情況下，可靠性應(yīng)是第一位的，相關(guān)性應(yīng)是第二位的。因此，我國(guó)中期財(cái)務(wù)報(bào)告更應(yīng)采用獨(dú)立觀。

　　2.雖然我國(guó)中期報(bào)告也包括季報(bào)，但主要適用于上市公司到境外上市的個(gè)別情況，大部分中期報(bào)告還是半年報(bào)。從及時(shí)性和決策有用性的角度考慮，我們可以借鑒美國(guó)和其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，全部采用季報(bào)的形式，使所有的信息使用者都能及時(shí)、公平地獲取信息。

　　3.應(yīng)堅(jiān)持我國(guó)中期財(cái)務(wù)報(bào)告格式和內(nèi)容的完整性。盡管我國(guó)中期財(cái)務(wù)報(bào)告要求采用與年報(bào)相同的會(huì)計(jì)格式與內(nèi)容，可能會(huì)加大上市公司的編制成本，但這對(duì)規(guī)范我國(guó)證券市場(chǎng)、擠兌中報(bào)利潤(rùn)水分，維護(hù)投資者的合法權(quán)益具有重要作用。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1] IASNO.34：“Interim Financial Reporting”，1998.

　　[2]財(cái)政部會(huì)計(jì)司：《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第34號(hào)——中期財(cái)務(wù)報(bào)告》，1999，（3）。

　　[3] APB Opinion NO.28：“Interim Financial Reporting”，1973.

　　[4]財(cái)政部。中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。2001，（11）。

　　[5]沈小南。關(guān)于中期財(cái)務(wù)報(bào)告的幾個(gè)問題[J].會(huì)計(jì)研究，1999，（3）。

　　[6]薛文君。關(guān)于中期報(bào)告的幾個(gè)基本問題[J].會(huì)計(jì)研究，1998，（12）。

　　[7]劉亞平。中期報(bào)告信息披露制度的比較及差異分析[J].四川會(huì)計(jì)，2000，（10）。