2013注會《審計》徐永濤老師寶典：強調(diào)事項段和其他事項段

強調(diào)事項段和其他事項段

　　強調(diào)事項段

　?。ㄒ唬娬{(diào)事項段的含義

　　審計報告的強調(diào)事項段是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及已在財務(wù)報表中恰當(dāng)列報或披露的事項，根據(jù)注冊會計師的職業(yè)判斷，該事項對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要。

　　1.強調(diào)事項段的特征（報表已披露，注冊會計師進一步強調(diào)）

　　（1）該段落提及已在財務(wù)報表中恰當(dāng)列報或披露的事項；

　　（2）該事項對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要；

　　（3）該事項對審計意見不產(chǎn)生影響。

　　2.增加強調(diào)事項段的情形（選擇題）

　　注冊會計師可能認(rèn)為需要加強調(diào)事項段的情形舉例如下：

　?。?）異常訴訟或監(jiān)管行動的未來結(jié)果存在不確定性。

　　（2）提前應(yīng)用（在允許的情況下）對財務(wù)報表有廣泛影響的新會計準(zhǔn)則。

　　（3）存在已經(jīng)或持續(xù)對被審計單位財務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響的特大災(zāi)難。

　　（二）具體案例

　　1.其他編制基礎(chǔ)的披露

　　財務(wù)報表可能聲稱符合某一財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的所有要求，并補充披露財務(wù)報表符合另一財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的程度。由于這種補充信息不能同財務(wù)報表清楚地分開，因此涵蓋在審計意見中。

　?。?）如果有關(guān)財務(wù)報表符合另一財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的程度的披露具有誤導(dǎo)性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表非無保留意見；

　　（2）如果不具有誤導(dǎo)性，但是注冊會計師認(rèn)為該披露對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中增加強調(diào)事項段，以提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注。

　　2.會計估計

　　即使某一項會計估計沒有得到確認(rèn)，且注冊會計師認(rèn)為這種處理是恰當(dāng)?shù)?，可能仍然有必要在財?wù)報表附注中披露具體情況。注冊會計師也可能認(rèn)為有必要在審計報告中增加強調(diào)事項段，以提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注重大不確定性的存在。

　　3.持續(xù)經(jīng)營

　?。?）如果認(rèn)為運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)適合具體情況，且財務(wù)報表已作出充分披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無保留意見，并在審計報告中增加強調(diào)事項段，強調(diào)可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注財務(wù)報表附注中對有關(guān)事項的披露。

　　（2）如果在具體情況下運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是不適當(dāng)?shù)?，但管理層采用了適當(dāng)?shù)奶娲A(chǔ)（如清算基礎(chǔ)）編制財務(wù)報表。如果財務(wù)報表對此作出了充分披露，注冊會計師可以發(fā)表無保留意見，但也可能認(rèn)為在審計報告中增加強調(diào)事項段是適當(dāng)或必要的，以提醒財務(wù)報表使用者注意替代基礎(chǔ)及其使用理由。

　　4.上期財務(wù)報表存在重大錯報

　　如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務(wù)報表發(fā)表了無保留意見，且對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就包括在財務(wù)報表中的對應(yīng)數(shù)據(jù)，在審計報告中對本期財務(wù)報表發(fā)表保留意見或否定意見。具體審計程序如下：

　　在對含有對應(yīng)數(shù)據(jù)的財務(wù)報表審計時，如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)：

　?。?）要求管理層更正對應(yīng)數(shù)據(jù)。

　?。?）如果管理層拒絕更正，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)重大錯報的程度，對本期財務(wù)報表出具保留意見或否定意見的審計報告。

　?。?）如果存在錯報的上期財務(wù)報表尚未更正，并且沒有重新出具審計報告，但對應(yīng)數(shù)據(jù)已在本期財務(wù)報表中得到適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露。此時，注冊會計師可以在審計報告中增加強調(diào)事項段，以描述這一情況，并提及詳細(xì)描述該事項的相關(guān)披露在財務(wù)報表中的位置。（因為在報表中已經(jīng)披露，如重大可強調(diào)）

　　【記憶口訣】本期財務(wù)報表，上期數(shù)據(jù)有錯報，管理層我來告，你給前任表：調(diào)還是不調(diào)？你若調(diào)，我強調(diào)（強調(diào)事項段）；你不調(diào)，我報告（保留或否定意見）。

　　其他事項段

　?。ㄒ唬┢渌马椂蔚暮x

　　其他事項段是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及未在財務(wù)報表中列報或披露的事項，根據(jù)注冊會計師的職業(yè)判斷，該事項與財務(wù)報表使用者理解審計工作、注冊會計師的責(zé)任或?qū)徲媹蟾嫦嚓P(guān)。

　　（二）需要增加其他事項段的情形（報表未披露，與注冊會計師工作或責(zé)任相關(guān)）

　　1.與使用者理解審計工作相關(guān)的情形。

　　2.與使用者理解注冊會計師的責(zé)任或?qū)徲媹蟾嫦嚓P(guān)的情形。

　　3.對兩套以上財務(wù)報表出具審計報告的情形。

　　4.限制審計報告分發(fā)和使用的情形。

　　（三）具體案例

　　1.違反法規(guī)（除會計準(zhǔn)則制度等外）行為

　　對違反法律法規(guī)行為，如果管理層或治理層沒有采取注冊會計師認(rèn)為適合具體情況的補救措施，即使違反法律法規(guī)行為對財務(wù)報表不重要，如果法律法規(guī)允許，注冊會計師可能考慮是否有必要解除業(yè)務(wù)約定。如果不能解除業(yè)務(wù)約定，注冊會計師可以在審計報告的其他事項段中描述違反法律法規(guī)行為。

　　2.其他信息

　　如果在審計報告日前獲取的其他信息中識別出重大不一致，并且需要對其他信息作出修改，但管理層拒絕作出修改：

　　（1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)就該事項與治理層進行溝通；

　　（2）此外，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)采取下列措施之一：

　　①在審計報告中增加其他事項段，說明重大不一致；

　?、诰芙^提交審計報告；

　?、劢獬龢I(yè)務(wù)約定。

　　在審計報告意見段之后增加其他事項段，主要是對其他信息與已審計財務(wù)報表存在重大不一致的事項作出說明。

　　3.上期財務(wù)報表已由前任注冊會計師審計

　?。?）上期財務(wù)報表（對應(yīng)數(shù)據(jù)）已由前任注冊會計師審計

　　如果上期財務(wù)報表已由前任注冊會計師審計，注冊會計師在審計報告中可以提及前任注冊會計師對對應(yīng)數(shù)據(jù)出具的審計報告。當(dāng)注冊會計師決定提及時，應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中說明：

　?、偕掀谪攧?wù)報表已由前任注冊會計師審計；

　?、谇叭巫詴嫀煱l(fā)表的意見的類型；

　?、矍叭巫詴嫀煶鼍叩膶徲媹蟾娴娜掌凇?/p>

　?。?）上期財務(wù)報表（比較財務(wù)報表）已由前任注冊會計師審計

　　如果上期財務(wù)報表已由前任注冊會計師審計，除非前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具的審計報告與財務(wù)報表一同對外提供，注冊會計師除對本期財務(wù)報表發(fā)表意見外，還應(yīng)尚在其他事項段中說明：

　?、偕掀谪攧?wù)報表已由前任注冊會計師審計；

　?、谇叭巫詴嫀煱l(fā)表的意見的類型；

　　③前任注冊會計師出具的審計報告的日期。

　　（3）認(rèn)為存在影響上期財務(wù)報表的重大錯報

　　如果認(rèn)為存在影響上期財務(wù)報表的重大錯報，而前任注冊會計師以前出具了無保留意見的審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就此與適當(dāng)層級的管理層溝通，并要求其告知前任注冊會計師。注冊會計師還應(yīng)當(dāng)與治理層進行溝通，除非治理層全部成員參與管理被審計單位。

　?、偃绻掀谪攧?wù)報表已經(jīng)更正，且前任注冊會計師同意對更正后的上期財務(wù)報表出具新的審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)僅對本期財務(wù)報表出具審計報告。

　?、谇叭巫詴嫀熆赡軣o法或不愿對上期財務(wù)報表重新出具審計報告。注冊會計師可以在審計報告中增加其他事項段，指出前任注冊會計師對更正前的上期財務(wù)報表出具了報告。

　　【記憶口訣】比較財務(wù)報表，上期報表有錯報，管理層我來告，你給前任表：調(diào)還是不調(diào)？你若調(diào)，我不報；你不調(diào)，我來報（其他事項段），要把責(zé)任厘清了。

　?。?）對上期財務(wù)報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同

　　當(dāng)因本期審計而對上期財務(wù)報表發(fā)表審計意見時，如果對上期財務(wù)報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在其他事項段中披露導(dǎo)致不同意見的實質(zhì)性原因。

　　4.上期財務(wù)報表未經(jīng)審計

　　如果上期財務(wù)報表未經(jīng)審計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中予以說明。

情形	對應(yīng)數(shù)據(jù)	比較財務(wù)報表
上期財務(wù)報表已由前任注冊會計師審計	可以在其他事項段中說明前任注冊會計師對出具的審計報告	應(yīng)當(dāng)在其他事項段中說明前任注冊會計師對出具的審計報告
上期財務(wù)報表存在重大錯報本期未更正	對本期財務(wù)報表出具保留意見或否定意見的報告	可以在審計報告中增加其他事項段
上期財務(wù)報表存在重大錯報本期已更正	可以在審計報告中增加強調(diào)事項段	僅對本期財務(wù)報表出具審計報告
對上期財務(wù)報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同	N/A	應(yīng)當(dāng)在其他事項段中披露導(dǎo)致不同意見的實質(zhì)性原因
上期財務(wù)報表未經(jīng)審計	應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中予以說明	應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中予以說明

　　增加強調(diào)事項段或其他事項段的情形

　?。ㄒ唬┑诙r間段期后事項和第三時間段的期后事項

　　針對第二時間段期后事項和第三時間段的期后事項，如果管理層對財務(wù)報表的修改僅限于反映導(dǎo)致修改的期后事項的影響，被審計單位的董事會、管理層或類似機構(gòu)也僅對有關(guān)修改進行批準(zhǔn)，注冊會計師可以僅針對有關(guān)修改將用以識別期后事項的上述審計程序延伸至新的審計報告日。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)選用下列處理方式之一：

　?。?）針對財務(wù)報表修改部分增加補充報告日期

　　（2）出具新的或修改的審計報告，在強調(diào)事項段或其他事項段中說明注冊會計師對期后事項實施的審計程序僅限于財務(wù)報表相關(guān)附注所述的修改，提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注財務(wù)報表附注中有關(guān)修改原財務(wù)報表的詳細(xì)原因和注冊會計師提供的原審計報告。

　?。ǘ﹫蟾嬉?/p>

　　1.段落位置

　　將強調(diào)事項段緊接在審計意見段之后；其他事項段緊接在審計意見段和強調(diào)事項段（如有）之后。

　　2.溝通要求

　　如果擬在審計報告中增加強調(diào)事項段或其他事項段，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就該事項和擬使用的措辭與治理層溝通。

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