內容摘要：中國下一步稅制改革的方向是在穩(wěn)定稅負的前提下，逐步提高直接稅的比重，尤其是提高個人所得稅的比重，相應降低間接稅的比重。

中國現行稅制有兩個基本特征：一是以流轉稅為主體，2014年增值稅、營業(yè)稅、消費稅三大稅種占稅收收入的比重超過50%，如果加上城市維護建設稅、關稅、資源稅、車輛購置稅等流轉稅則在60%左右；二是絕大部分稅收由企業(yè)繳納，企業(yè)所得稅的比重在20%左右，個人所得稅的比重僅為6%左右，而即使是個人所得稅，個體工商戶生產、經營所得屬于非公司企業(yè)所得稅，工資、薪金所得，勞動報酬所得，利息、股息、紅利所得等也主要由單位代扣代繳。在這種稅制模式下，絕大部分稅收可以按行業(yè)歸集，因此，可以分析不同行業(yè)的稅負差異，這對于深入理解現行稅制的影響及下一步稅制改革的方向具有重要意義。

三大產業(yè)及主要行業(yè)門類的稅負分布

根據《中國統(tǒng)計年鑒2014》和《中國稅務年鑒2014》的數據，2013年第一、二、三產業(yè)占GDP的比重分別為10.01%、43.90%和46.09%；三大產業(yè)的稅收比重分別為0.13%、47.28%和52.58%；第二產業(yè)中，工業(yè)貢獻了41.48%的稅收，建筑業(yè)貢獻了5.80%；第三產業(yè)中，批發(fā)和零售業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)分別貢獻了13.23%、12.97%和9.87%的稅收，這三個行業(yè)貢獻了全部稅收的36.07%，貢獻了第三產業(yè)稅收的68.60%。

從百元增加值稅負看，2013年百元GDP的平均稅負為21.09元，其中第一產業(yè)僅為0.28元；第二產業(yè)平均為22.72元，其中工業(yè)為23.62元，建筑業(yè)為17.85元；第三產業(yè)平均為24.06元，略高于第二產業(yè)，其中批發(fā)和零售業(yè)為28.51元，金融業(yè)為35.30元（金融業(yè)中包含了保險業(yè)交強險代繳的車船稅，扣除該項后金融業(yè)百元GDP稅負為34.33元），房地產業(yè)高達46.73元。金融業(yè)和房地產業(yè)占GDP的比重為11.75%，對稅收的貢獻高達22.84%。而交通運輸、倉儲和郵政業(yè)百元增加值稅負為8.76元，住宿和餐飲業(yè)為7.33元，遠低于平均稅負。

稅收貢獻行業(yè)（產品）排名

在工業(yè)領域，按行業(yè)大類的稅收貢獻進行排名，2013年貢獻最大的行業(yè)是煙草制品業(yè)，貢獻了全部稅收收入的4.53%；其次是石油加工、煉焦和核燃料加工業(yè)，稅收貢獻為3.62%，其中成品油的貢獻為3.21%；第三是汽車制造業(yè)，稅收貢獻為2.90%；第四是電力、熱力生產和供應業(yè)，稅收貢獻為2.89%；第五為煤炭開采和洗選業(yè)，稅收貢獻為2.19%；第六為石油和天然氣開采業(yè)，稅收貢獻為1.86%。上述六項稅收貢獻合計約為18%。

上述產品在批發(fā)環(huán)節(jié)也產生了大量稅收，其中煙草制品批發(fā)環(huán)節(jié)的稅收占稅收收入的比重為1.47%；汽車及零配件批發(fā)為0.45%；煤炭及其制品批發(fā)為0.31%；石油及其制品批發(fā)為0.43%，四項合計達到2.66%。汽車在銷售和使用環(huán)節(jié)還需要交納車輛購置稅和車船稅，扣除重復計算部分后，車輛購置稅占稅收收入的比重為2.16%；車船稅為0.39%；這兩項合計為2.55%。

綜合上述各環(huán)節(jié)（未考慮零售環(huán)節(jié)）的稅負，能源行業(yè)（石油、天然氣、煤炭和電力、熱力生產及供應業(yè)）貢獻了全部稅收的11.3%；汽車行業(yè)貢獻了5.9%；煙草行業(yè)貢獻了6%；合計為23.2%。

扣除車船稅后，金融業(yè)貢獻了全部稅收的9.6%，其中銀行業(yè)貢獻了7.18%。房地產業(yè)貢獻了全部稅收的12.97%。在房地產開發(fā)、交易、保有環(huán)節(jié)還有耕地占用稅、土地增值稅、契稅、房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅五個稅種，2013年，上述五個稅種占稅收收入的比重為10.13%，扣除房地產業(yè)重復計算部分后的比重為4.58%。兩項合計，房地產相關的稅收占稅收收入的比重為17.55%。如果將建筑業(yè)作為固定資產投資和房地產開發(fā)上游環(huán)節(jié)的稅收，則固定資產投資和房地產業(yè)的稅收貢獻為23.35%。

綜上所述，2013年房地產、建筑業(yè)、金融業(yè)合計貢獻了稅收收入的三分之一；能源、汽車、煙草合計大約貢獻了稅收收入的四分之一。

主要稅種的行業(yè)分布

中國的消費稅是選擇部分行業(yè)征收的，2013年國內消費稅收入為8293.94億元，煙、酒及酒精、小汽車和成品油四個稅目占消費稅收入的98%以上。其中煙草生產環(huán)節(jié)的消費稅占稅收收入的比重為45.4%，煙草批發(fā)環(huán)節(jié)的比重為6.4%，兩項合計煙草消費稅的比重高達51.8%；成品油消費稅的比重約為33%；小汽車約為10.6%；酒及酒精約為3.5%。

增值稅和營業(yè)稅是普遍征收的流轉稅，隨著“營改增”的推進，預計2015年增值稅將完全取代營業(yè)稅。2013年國內增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅三個稅種合計占稅收收入的比重接近60%。在“營改增”背景下，我們將增值稅、營業(yè)稅合并稱為一般流轉稅。從表2中可以看出，流轉稅和企業(yè)所得稅在不同行業(yè)的分布并不一致，第二產業(yè)貢獻了55.04%的一般流轉稅，但企業(yè)所得稅僅有36.58%；其中，制造業(yè)占一般流轉稅的比重超過三分之一，但僅貢獻了五分之一的企業(yè)所得稅。

第三產業(yè)一般流轉稅的比重僅為44.91%，企業(yè)所得稅的比重卻高達63.36%。其中，金融業(yè)繳納的一般流轉稅的比重僅為6.94%，卻貢獻了26.26%的企業(yè)所得稅，金融業(yè)中銀行繳納的企業(yè)所得稅的比重為21.76%，比全部制造業(yè)企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅還要高出將近1個百分點。而金融業(yè)和房地產業(yè)兩個行業(yè)繳納的企業(yè)所得稅高于整個第二產業(yè)。

稅負分布的影響與下一步稅制改革方向

中國現行的以流轉稅為主體的稅制結構使居民取得收入環(huán)節(jié)的稅負較輕而消費環(huán)節(jié)的稅負較重，由于隨著收入的增長，邊際消費傾向遞減，因此現行稅制的收入分配功能較弱，整體稅制具有累退性。

而在商品和服務的生產和流通環(huán)節(jié)征收的稅收大部分作為成本通過提高價格轉嫁給了消費者，這種稅制結構是國內外相同商品價格差距較大的重要因素，也是導致居民消費不足的重要原因。由于增值稅、消費稅等流轉稅可以退稅，所得稅不能退稅，流轉稅比重高的國家其出口商品的實際稅收含量較低，這會刺激出口，不利于內外需的平衡。

此外，隨著經濟發(fā)展和人均收入的提高，相對于超額累進的個人所得稅，在交易環(huán)節(jié)按比例稅率征收的流轉稅，尤其是增值稅收入缺乏彈性。未來面對人口老齡化、社會保障和城鎮(zhèn)化建設帶來的支出壓力，稅制結構轉向收入彈性更高的直接稅有利于實現財政收入的持續(xù)穩(wěn)定增長。

從稅負的行業(yè)分布看，近年來房地產、金融業(yè)、建筑業(yè)占稅收收入的比重接近三分之一，加上能源和汽車后則接近一半。隨著中國經濟進入“新常態(tài)”，經濟增速放緩和產業(yè)及消費結構的變化將使房地產、能源、汽車等行業(yè)難以維持原有的增長態(tài)勢，這將給稅收收入帶來嚴峻的下行壓力。而第二產業(yè)與第三產業(yè)，尤其是制造業(yè)和金融業(yè)一般流轉稅負擔和盈利能力的背離說明減輕實體經濟的稅收負擔迫在眉睫。

因此，中國下一步稅制改革的方向是在穩(wěn)定稅負的前提下，逐步提高直接稅的比重，尤其是提高個人所得稅的比重，相應降低間接稅的比重。這不僅有利于發(fā)揮稅收調節(jié)收入分配的作用，對于擴大消費、鼓勵投資和促進產業(yè)結構優(yōu)化升級也具有重要意義。