一、目前我國稅收優(yōu)惠政策存在的主要問題

　　1994年，我國的稅制改革曾對稅收優(yōu)惠政策進行了全面清理，但科學、規(guī)范、高效的稅收優(yōu)惠政策體系仍沒有真正建立起來。當前我國稅收優(yōu)惠政策方面還存在著很多問題，大致可以概括為：規(guī)模過于龐大，目標過于寬泛，手段過于簡單，管理過于松弛。具體而言，主要有以下幾個方面：

　　1.稅收優(yōu)惠的范圍過寬、規(guī)模過大。在目前中國的稅收制度中，按稅種劃分，不論是直接稅還是間接稅，都存在著稅收優(yōu)惠的內(nèi)容。從三大產(chǎn)業(yè)看，目前都有稅收優(yōu)惠內(nèi)容。具體而言，第一產(chǎn)業(yè)內(nèi)部的農(nóng)、林牧、漁各業(yè)均有稅收優(yōu)惠；第二產(chǎn)業(yè)的原材料工業(yè)、能源工業(yè)、部分加工工業(yè)均有稅收優(yōu)惠；第三產(chǎn)業(yè)內(nèi)部除娛樂業(yè)外，其他產(chǎn)業(yè)均有稅收優(yōu)惠。從地域來看，東部沿海地區(qū)、中部地區(qū)和西部地區(qū)都有稅收優(yōu)惠。從理論上講，稅收優(yōu)惠制度作為非基準稅收制度，應處于從屬地位。但從實際情況看，稅收優(yōu)惠的具體規(guī)定幾乎滲透到了基準稅收制度的所有要素，以至于不了解稅收優(yōu)惠制度就無法真正了解整個稅收制度。有人估算，從規(guī)模上看，現(xiàn)行稅收優(yōu)惠的規(guī)模已經(jīng)達到并超過了由基準稅收制度帶來的稅收收入的規(guī)模；其中，商品稅的稅收優(yōu)惠與商品稅的收入大體相當，所得稅的稅收優(yōu)惠則大大超過了所得稅的收入規(guī)模。寬范圍、大規(guī)模的稅收優(yōu)惠，導致了稅收優(yōu)惠的“普惠制”，不僅減少了稅收收入，扭曲了商品的不同比價關系，造成了效率的損失，同時也加大了稅收征管的難度，增加了稅收的遵從成本。

　　2.稅收優(yōu)惠的政策目標過于寬泛，導向作用不清晰。中國目前的稅收優(yōu)惠政策目標是多極的。具體有，以優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構，協(xié)調(diào)區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展，促進科技進步，吸引外商投資，擴大商品出口，推動經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展等為主要內(nèi)容的經(jīng)濟發(fā)展目標，以保障計劃生育，促進文化、教育、衛(wèi)生、體育、環(huán)保事業(yè)發(fā)展為主要內(nèi)容的社會發(fā)展目標，以政治、軍事、外交等其他領域發(fā)展為主要內(nèi)容的其他目標。比如，按照產(chǎn)業(yè)政策目標要求，第二產(chǎn)業(yè)中的加工工業(yè)得到的稅收優(yōu)惠最少；而按照促進科技進步、利用外資、擴大出口的要求，加工工業(yè)要享受較多的稅收優(yōu)惠。目前的現(xiàn)實是，外商投資首選東部沿海地區(qū)。按照協(xié)調(diào)區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展的要求，應加快中西部地區(qū)發(fā)展，自然中西部地區(qū)企業(yè)要享受較多的稅收優(yōu)惠；而按照鼓勵外商投資的目標要求，東部地區(qū)企業(yè)事實上享受了較多的稅收優(yōu)惠。在多目標同時存在并且彼此存在一定的交叉關系時，要實現(xiàn)政策的預期目標，掌握不同政策手段出臺的先后順序至關重要。否則，多政策目標同時發(fā)生作用，極易發(fā)生顧此失彼現(xiàn)象。由于復合政策目標不可避免地有互相抵消的作用，從稅收優(yōu)惠上向外界傳遞的政策導向是模糊不清的，微觀市場主體很難辨清政府在某一時刻的真實意圖。

　　3.稅收優(yōu)惠政策手段以直接優(yōu)惠為主，相對單一?？v觀我國的稅收優(yōu)惠，常見的方式主要是免稅、減稅、退稅等直接方式，利用稅收扣除、抵免、加速折舊等間接方式很少。一般而言，直接優(yōu)惠方式對納稅人爭取優(yōu)惠的激勵作用較大，容易產(chǎn)生某種隨意性，有“尋租”的可能；間接優(yōu)惠方式對納稅人調(diào)整生產(chǎn)經(jīng)營活動的激勵作用較大，代表一定的法制性，一般具有政策穩(wěn)定性。在稅收優(yōu)惠制度較為健全的成熟的市場經(jīng)濟國家，一般以間接優(yōu)惠為主，直接優(yōu)惠為輔。這從一個側面說明了我國規(guī)范稅收優(yōu)惠依然任重而道遠。

　　4.稅收優(yōu)惠的管理過于松弛，各地不同程度地存在著“優(yōu)惠大戰(zhàn)”現(xiàn)象。從管理主體來看，中國是一個稅法制定權高度集中的國家，稅收優(yōu)惠的管理權也不例外。從名義上講，稅收優(yōu)惠的管理權高度集中于中央，地方政府一般沒有稅收優(yōu)惠的制定權。但從實際執(zhí)行來看，幾乎各層級的政府都或多或少地制定了部分稅收優(yōu)惠項目。即使在中央，全國人民代表大會及其常務委員會、國務院、財政部、國家稅務總局、海關總署、國務院關稅稅則委員會等都有權制定部分稅收優(yōu)惠規(guī)定，并且?guī)缀跎婕八卸惙N。因此很難保障政府各部門間以及上下級政府間的稅收優(yōu)惠目標是完全一致的，管理主體之間的利益目標彼此不能相容是很自然的事情，于是經(jīng)常爆發(fā)不同地方間的稅收優(yōu)惠“大戰(zhàn)”。從管理過程來看，有關項目的審批、項目執(zhí)行情況的檢查、項目最終效益的評價、相關數(shù)據(jù)的統(tǒng)計發(fā)布等，都沒有形成統(tǒng)一規(guī)范的一整套制度，基本上使稅收優(yōu)惠處于放任自流狀態(tài)。盡管稅收優(yōu)惠屬于另外一種意義的財政支出，但稅收優(yōu)惠并沒有納入到財政預算管理中，各級政府對此很難進行有效控制。由于管理主體無需承擔決策失誤的責任，極易誘發(fā)隨意決策行為。同時，松懈的管理也不利于有關各方對稅收優(yōu)惠決策與執(zhí)行的監(jiān)督，很難保障預期目標的順利實現(xiàn)。

　　此外，過多過濫過松的稅收優(yōu)惠，還破壞了平等競爭的稅收秩序，扭曲了依法治稅的環(huán)境，使得稅制結構過于復雜化，為“設租”、“尋租”提供了可能，與我國加入WTO后政府公共管理所應具備的透明性原則、可預見性原則精神相悖，從根本上講不利于加快稅收的法制化進程。

　　二、中國建立稅式支出制度的必要性和可行性分析

　　在通常的觀念中，站在納稅人的角度，稅收優(yōu)惠一直被當作政府給予的恩賜；而站在政府的角度，可以將稅收優(yōu)惠視為政府收入的抵減，進而將其視為一種特殊的財政支出；于是就引出了稅式支出的概念。所謂稅式支出，指政府為實現(xiàn)一定的社會經(jīng)濟政策目標，通過對基準稅制的背離，給予納稅人的優(yōu)惠安排。稅式支出概念的提出是對稅收優(yōu)惠管理的深化，它使政府從單純稅收優(yōu)惠條款的制定實施來對優(yōu)惠對象加以控制和監(jiān)督，發(fā)展到以預算形式對優(yōu)惠總量進行控制以及對優(yōu)惠結構進行調(diào)整。一方面可以促使納稅主體明確所享受優(yōu)惠的來源，重視政府與自身發(fā)展的關系，另一方面可以規(guī)范政府行為，提高有關部門依法制定、實施稅收優(yōu)惠政策的責任感。稅式支出制度則指實現(xiàn)這種優(yōu)惠安排的制度體系和相應的管理制度，主要指稅式支出的預算管理。完整的稅式支出制度包括稅式支出的范圍、標準、規(guī)模、效益評價、統(tǒng)計等。稅式支出制度為稅收優(yōu)惠的管理提供了新的思路和方法，并作為一種財政分析工具而為大多數(shù)國家所采用。從稅收優(yōu)惠到稅式支出概念的轉換，是理論認識的質(zhì)的飛躍，這意味著稅收不僅被作為政府取得財政收入的工具而存在，而且還可以作為政府的一項支出計劃，作為政府直接支出、信貸或其他政策工具的替代方案而存在。提出稅式支出概念的意義不在于其本身的含義，而在于把大量的稅收優(yōu)惠政策以科學、規(guī)范的形式管理控制起來。正如美國國會在1974年預算法案中指出的，一個不包括稅式支出的預算控制過程是一個根本沒法控制的預算。因此，筆者認為，針對中國目前的稅收優(yōu)惠管理的現(xiàn)狀，積極借鑒西方稅式支出理論，嘗試建立適合我國國情的稅式支出制度，將是促進稅收優(yōu)惠管理的科學化和提高政府支出監(jiān)控效率的有效途徑。

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　　1.是優(yōu)化稅收優(yōu)惠管理和促進國家經(jīng)濟發(fā)展所需財力穩(wěn)定增長的需要。作為國家經(jīng)濟調(diào)控的重要杠桿，以不同形式的稅收優(yōu)惠鼓勵國內(nèi)亟待發(fā)展的行業(yè)和項目，已為世界各國普遍采用。但是，稅收優(yōu)惠作為一種實現(xiàn)特定目標的特定政策手段，天然具有選擇性而非普遍性。通過一定的制度措施，將稅收優(yōu)惠置于公開、透明和嚴密的控制之下，對其進行預算管理，一定程度上可以避免不必要的支出，保證國家經(jīng)濟發(fā)展所需財力。

　　2.是控制優(yōu)惠規(guī)模和評價優(yōu)惠效果的需要。稅收優(yōu)惠實質(zhì)上是政府對特定納稅主體變相提供的貨幣補貼。建立稅式支出制度，有利于引導政府從對稅收優(yōu)惠的定向管理轉到通過依托專門、系統(tǒng)的統(tǒng)計分析制度的定量管理，從只注重政策制定權限到不斷優(yōu)化對稅收優(yōu)惠政策實施的全過程的管理程序；有利于控制稅收優(yōu)惠的總量，完善稅收優(yōu)惠的結構，并為評價稅收優(yōu)惠的效果提供新的方法。

　　3.是規(guī)范政府行為的需要。稅收優(yōu)惠是政府干預經(jīng)濟的一種手段，其力度大小取決于優(yōu)惠的范圍及資金的總量。如果在政策實施過程中，缺乏對優(yōu)惠規(guī)模的衡量與控制，會導致政府干預經(jīng)濟的過度或不足，造成政府職能的越位與缺位并存?，F(xiàn)階段稅收優(yōu)惠泛濫的“始作俑者”不是納稅人或納稅人利益集團，而是各級地方政府，是一種帶有地方保護主義色彩的政府不良行為。通過建立有效的稅式支出制度，一定程度上有利于糾正政府職能的越位與缺位，規(guī)范政府自身行為。

　　4，是有效衡量和控制政府支出的需要。稅式支出的規(guī)模直接影響政府財政收支的大小。從收入角度看，作為政府放棄的稅收收入的稅式支出，其規(guī)模和效益將直接影響政府收入進而影響政府支出。從支出角度講，如果稅式支出不能與財政支出一樣得以反映，將會從根本上削弱政府衡量和控制支出的力度和可靠性。從這一意義上講，政府總預算的控制僅考慮直接支出是遠遠不夠的。將作為政府支出的隱性部分的稅式支出與通常的財政支出的顯性部分作為一個整體來考察，一定程度上更有利于評價政府為社會提供的公共產(chǎn)品的成本與效應。同時，規(guī)范的稅式支出制度必然是納入預算管理的、公開透明、能自覺接受監(jiān)督的制度。從這一意義上講，建立稅式支出制度，對提高稅收優(yōu)惠的科學性、合理性和透明度，加快民主理財進程，推動公共財政體系建設，都將產(chǎn)生積極的促進作用。

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