環(huán)境作為人類社會的一種稀缺資源，具有獨特的經(jīng)濟和社會價值。面對世界各國生態(tài)環(huán)境不斷惡化的嚴峻形勢，加強生態(tài)環(huán)境保護和資源的合理開發(fā)己是迫在眉睫，而建立綠色稅收體系是改善生態(tài)環(huán)境質(zhì)量、保護資源、促進可持續(xù)發(fā)展的重要經(jīng)濟手段。本文在遵循國內(nèi)外綠色稅收的基本理論的基礎上，提出了構建我國一整套較完整的綠色稅收制度的立法思想。

　　隨著工業(yè)化的迅猛發(fā)展，人類在享受到現(xiàn)代文明的同時，也面臨著使自身的生存和發(fā)展受到嚴重威脅的環(huán)境污染、資源枯竭等問題。加強生態(tài)環(huán)境保護，堅持世界經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展己成為全球人類共識。世界經(jīng)濟學界在著手研究可持續(xù)發(fā)展的“綠色經(jīng)濟”問題時，綠色環(huán)境稅收也應運而生，承擔起宏觀調(diào)控自然環(huán)境保護的職責。自上世紀90年代以來，世界綠色環(huán)境稅收的發(fā)展出現(xiàn)高潮，尤其是進入21世紀，針對全球氣候變暖、資源的枯竭和不可再生以及環(huán)境污染等問題，人們的環(huán)境保護意識也越來越強烈，在全球推廣綠色環(huán)境稅收也是勢在必行，我國作為資源環(huán)境嚴重匱乏的發(fā)展中國家，也提出了堅持可持續(xù)發(fā)展的科學發(fā)展觀，并確立了環(huán)境保護為基本國策，因此，研究和加快建立我國一整套較完整綠色稅收體系的立法工作，從法律和制度上保證運用稅收手段保護自然環(huán)境，有效地協(xié)調(diào)人與自然的關系，努力實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，有著極其重要意義。

　　一、綠色稅收的概念及理論基礎

　?。ㄒ唬┚G色稅收的概念

　　綠色環(huán)境稅收又可稱環(huán)境稅收、生態(tài)稅收、綠色稅收等。綠色環(huán)境稅收的概念最早主要是基于20世紀20年代英國經(jīng)濟學家庇古提出的“政府利用宏觀稅收調(diào)節(jié)環(huán)境污染行為”，的環(huán)境稅收思想而產(chǎn)生，即對導致環(huán)境污染的經(jīng)濟主體征收特別稅種，使外部成本內(nèi)在化，以實現(xiàn)對環(huán)境、資源的有效利用。在經(jīng)過半個多世紀的拓展和深化后，綠色環(huán)境稅收概念被賦予更新、更廣闊的內(nèi)涵：不僅包括為保護環(huán)境、減少對環(huán)境的污染破壞、程度和為加強對一切環(huán)境資源的合理開發(fā)、利用而征收的各種稅種，還包括為實現(xiàn)特定環(huán)保目的而采取的各種稅收調(diào)節(jié)手段。具體包括以下幾個方面的內(nèi)容：1.根據(jù)排放量和對環(huán)境的損害程度來決定稅率以計算排放稅。2.對生產(chǎn)出來能危害環(huán)境的商品或使用這種商品的消費者征稅，如對汽油征收的消費稅。3.在其他稅收上提取與環(huán)境相關的備抵。4.對于能夠節(jié)約能源或減少污染的設備和生產(chǎn)方法給予可以采用加速折舊備抵法或降低稅率的優(yōu)惠。

　　（二）綠色稅收的理論依據(jù)

　　1.負外部效應理論。這種理論是在英國經(jīng)濟學家庇古為解決環(huán)境負外部性而提出的環(huán)境污染稅理論的基礎上發(fā)展起來的。庇古早在1932年的《幅利經(jīng)濟學》中提出“外部成本內(nèi)在化”的經(jīng)濟外部理論。他認為：工廠的私人生產(chǎn)成本并不包括生產(chǎn)時污染造成的外部成本，私人成本和外部成本之和則構成了社會成本。從社會的角度看，要實現(xiàn)社會凈收益最大化，最優(yōu)產(chǎn)出量必須在私人邊際收益等于邊際社會成本的點上。而企業(yè)為了追求利潤最大化，必然會按照邊際收益和不包含邊際社會成本的邊際私人生產(chǎn)成本的交點來決定產(chǎn)量。這樣的產(chǎn)量必然大于考慮了社會成本時的產(chǎn)量，這樣就導致了社會效率的損失，并產(chǎn)生了環(huán)境負外部效應。

　　而以解決環(huán)境負外部性理論為基礎，庇古提出要開征環(huán)境稅，通過征收庇古稅（環(huán)境污染稅）將他造成的外部性成本加入到生產(chǎn)成本中去，迫使企業(yè)考慮到污染對社會的危害，使社會產(chǎn)出量在邊際收益等于邊際社會成本的有效產(chǎn)出量上，也使產(chǎn)品的價格等于邊際社會成本，達到社會資源的最優(yōu)配置。

　　庇古稅理論為開征環(huán)境污染稅提供了很好的數(shù)量上的計算依據(jù)。即理論上征稅稅率應等于最優(yōu)產(chǎn)出時的污染造成的邊際外部成本。而將這種環(huán)境負外部性理論擴展到自然資源的使用上，考慮微觀主體對資源、環(huán)境的運用會對未來和后代產(chǎn)生損失或機會成本，即資源減少和環(huán)境污染生態(tài)失衡，從而構成外部不良經(jīng)濟。也應當通過征收環(huán)境資源稅的方式使資源使用的外部成本內(nèi)在化。

　　2.自然資源和環(huán)境的公共資本品理論。這種觀點把自然資源和環(huán)境看作是公共產(chǎn)品，且和其他生產(chǎn)要素一樣，它也是一項資本品。其具有的不可分割性導致產(chǎn)權主體難以界定，侮個人都可以自山的進入產(chǎn)權并對其進行利用，而追求私利的個人會無節(jié)制的爭奪利用有限資源，這樣必然導致人們?yōu)E用資源、環(huán)境惡化。而當出現(xiàn)環(huán)境污染問題時，又因無產(chǎn)權主體無人承擔責任。因此，應該山政府代表社會作為環(huán)境和自然生成的資源的產(chǎn)權主體，在向社會提供著它獨特的公共環(huán)境、資源和服務時，作為一項自然資本以征集環(huán)境稅的形式得到相應的資本權益，從而從經(jīng)濟利益上建立起保護環(huán)境和資源的機制。此外，環(huán)境保護提供的產(chǎn)品和服務也具有公共產(chǎn)品的性質(zhì)，很難排他的消費。這將導致環(huán)境保護中的搭便車的問題，征稅則解決了公共產(chǎn)品的付費問題。

　　3.可持續(xù)性發(fā)展理論。絕大多數(shù)環(huán)境主義者認為，環(huán)境和自然資源是有限且有價值的，要求人們在經(jīng)濟發(fā)展過程中，使自然資源和環(huán)境不發(fā)生存量下降和其他類型的損失。從可持續(xù)性原則出發(fā)，對環(huán)境和自然資源的利用必須考慮帶給他人的損害成本和給后代帶來的機會成本，即考慮代際資源配置和代際公平，并使之得到經(jīng)濟上的補償。而政府作為當代人和后代人的利益的共同代表行使對環(huán)境資源的所有權來對環(huán)境和自然資源的利用進行征稅，并將環(huán)境稅收入的一部分作為代際補償夕，的基金來源。

　　二、建立我國綠色稅收體系的立法內(nèi)容

　　加快綠色環(huán)境稅的立法建設，有利于加強企業(yè)、個人的環(huán)境保護的法律意識形成，污染者只要有污染行為或生產(chǎn)、使用造成污染的產(chǎn)品就必須承擔依法交納環(huán)境污染稅的義務以及相關法律責任。同時，國家在依法行使征稅權后，也就必須承擔起用稅款維護、治理環(huán)境的責任。這樣，用法律的形式把治理保護環(huán)境與資源的權利與義務、責任明確下來，就能從法律、制度上建立起環(huán)境、資源問題的長效保護機制，也使環(huán)境稅征收法制化、制度化、系統(tǒng)化。

　　（一）我國綠色環(huán)境稅收體系的稅制結構

　　從對綠色稅收的理論分析以及國際經(jīng)驗來看，要建立一個完全覆蓋環(huán)境和資源保護的綠色稅收體系，不僅要考慮到對環(huán)境的保護作用，還要考慮到對企業(yè)經(jīng)濟負擔。其稅種的設計有以下幾種：

　　1.環(huán)境污染稅類

　　稅種設計要考慮對許多稅目的重復征收問題如對煤的開采從資源保護的角度征資源稅，還要從對環(huán)境污染的保護角度征收_氧化硫稅。

　　（1）大氣污染稅。主要對排放到大氣中的二氧化碳、二氧化硫、二氧化氮等征收二氧化碳稅、二氧化硫稅、二氧化氮稅。

　　（2）水污染稅。主要以排放到地表水和地下水的含污染物質(zhì)的廢水為征收對象，包括工業(yè)企業(yè)排出的廢水和居民生活排出的廢水。

　?。?）固體廢物污染稅。主要針對企業(yè)排出的含有毒物質(zhì)的工業(yè)廢渣與不含有毒物質(zhì)的工業(yè)廢渣如粉煤灰、爐渣等以及其他工業(yè)垃圾征收的一種稅。

　?。?）垃圾稅。主要是對居民排出的生活垃圾如廢棄塑料袋、電池等課征。

　　（5）噪音稅。

　?。?）燃油稅。主要對機動車輛排放的尾氣征收。盡快將現(xiàn)行車船使用稅改為燃油稅。

　　2.資源保護稅類

　　采取對一切占用、開發(fā)國有自然資源普遍征收的原則。在現(xiàn)有稅目基礎擴大征收范圍。

　　（1）對土地的征收?？蓪F(xiàn)有的耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅歸并為土地資源稅，并把草地、灘涂也歸并在內(nèi)進行征收。

　　（2）水資源稅。將現(xiàn)行的水資源費改為水資源稅，并區(qū)別工業(yè)用水、農(nóng)用灌溉水、居民生活用水，采取不同稅額。

　?。?）對森林的砍伐征收伐木稅。

　　條件成熟時將海洋、地熱、大氣、動植物也歸入征收。

　　3.消費稅類

　?。?）將對資源消耗量大的消費品和消費行為，如一次性木筷等餐飲品、一次性電池、塑料包裝袋、容器、高檔一次性紙尿布、高檔建筑裝飾材料、高爾夫球具等，列入消費稅的征收范圍。

　?。?）對導致環(huán)境危害的消費品和消費行為，如大排量的小汽車、越野車、摩托車、摩托艇，應征收較高的消費稅；使用過程中難以降解的包裝物、舊輪胎；對臭氧層造成破壞的氟利昂產(chǎn)品；農(nóng)用化肥、薄膜、殺蟲劑、含磷洗衣粉、鞭炮、煙火也都列入消費稅的征收范圍。而除對汽油、柴油征消費稅外，還對含鉛汽油可實行較高稅率，以鼓勵使用無鉛汽油，減少汽車尾氣排放。

　　（二）納稅人的選擇

　　1.納稅人確立原則

　　理論上，稅法應將一切產(chǎn)生污染的行為；生產(chǎn)、使用會造成環(huán)境危害的商品以及實施其他與環(huán)境、資源保護有關的行為的任何單位、企業(yè)、個人列入為納稅人，以體現(xiàn)污染者付費原則。在具體實施過程中，要綜合考慮其他因素如結合稅收征收費用最少原則、征收便利原則、稅款是否便于控制等，根據(jù)不同的稅種選者不同的人作為納稅人。

　　（1）空氣污染稅的納稅人。我國對大污染源可采取直接污染稅的方式征收。納稅人為在我國境內(nèi)向大氣中排放其生產(chǎn)、經(jīng)營過程中所產(chǎn)生的_氧化硫、_氧化碳等氣體的任何性質(zhì)的單位、個人，小污染源則采取間接污染稅的方式，納稅人為在我國境內(nèi)使用含硫、碳等物質(zhì)的中一位、個人，實踐中對一些難以監(jiān)管的小規(guī)模燃料消費者如家庭、個人采取燃料生產(chǎn)商或批發(fā)商代收代交的方式。

　?。?）水污染稅的納稅人。水污染稅的納稅人是指對向地表水以及水凈化廠直接或間接排放廢棄物、污染物和有毒物質(zhì)的任何單位、個人。并實行山供水部門作為扣繳義務人代扣代繳。

　?。?）垃圾稅、固體廢物污染稅、噪音稅的納稅人分別是向環(huán)境中排放上述物質(zhì)的單位、個人征收。

　?。?）資源稅的納稅人。資源稅的納稅人的定義與以前一樣，主要是對水資源和森林采取源泉扣繳的方式。對森林的零星、分散、不定期開采采取山扣繳義務人在收購木材時代扣代繳。而水資源則由供水部門代扣代繳。另外，取消對中外合作方式開采的油、氣征收礦區(qū)使用費的方法，使中外合作企業(yè)并入資源稅的納稅人。

　?。?）消費稅的納稅人仍然按原來稅法規(guī)定確定，只是擴大稅目。

　　（三）稅基的選擇

　　環(huán)境污染稅類的稅基選擇有以下幾種：

　　1.以污染物的排放量作為污染稅稅基，如水污染稅、大氣污染稅中的大中型企業(yè)等大污染源據(jù)排放的廢水、廢氣的數(shù)量與質(zhì)量征收。在實踐中是水污染稅按照排放的耗氧物質(zhì)和重金屬的量來征收，大氣污染稅以排放到大氣中的二氧化硫、二氧化碳等含量來征收等。這種稅基優(yōu)點是能夠有力地促進企業(yè)減少污染，且能刺激企業(yè)在污染治理方面的技術革新和資金投入，但缺點是有時污染物的排放量測定存在技術上的困難。

　　2.以污染性企業(yè)的產(chǎn)量作為污染稅稅基，如水污染稅的第三產(chǎn)業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、居民生活用水則用水量征收；各國噪音稅按航空公司飛機起落的架次征收；垃圾稅、固體廢物稅一般根據(jù)家庭、企業(yè)產(chǎn)生垃圾、廢物的數(shù)量來征收，家庭垃圾的數(shù)量可以用小型垃圾箱來衡量。

　　3.是以生產(chǎn)要素或消費品所包含的污染物數(shù)量作為污染稅稅基，如小污染排放源的大氣污染稅以燃料的含碳、硫量為標準計征。這種稅基通過改變有害投入物的相對價格，產(chǎn)生替代效應，促使企業(yè)少用污染性大的產(chǎn)品，最終達到減少污染物排放的目的。但這要求生產(chǎn)要素或消費品中所含的污染物成分與污染物排放量之間存在因果關系，而且該稅基還沒有考慮到那些用了該要素卻山于生產(chǎn)或技術不同而沒有產(chǎn)生污染的企業(yè)，從這一角度看，此種稅基也存在一定的缺陷。

　　4.資源稅的稅基應為實際開采、占用數(shù)量或生產(chǎn)數(shù)量而不是按銷售數(shù)量或使用數(shù)量。這樣更利于開采社會成本內(nèi)部化，減少產(chǎn)品積壓和其他損失，使資源得到充分利用。

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　　在環(huán)境污染稅的稅率設計上，據(jù)庇古的環(huán)境稅理論，稅率應等于最優(yōu)產(chǎn)出時的污染造成的邊際外部成本（邊際損害成本）。山于要準確的估算邊際損害成本是困難的，在實踐中可根據(jù)邊際治污成本確定，因此，稅率目前可采用具有刺激效果的以消費者的邊際成本為依據(jù)確定的邊際治污成本計算。即：t=c/Δw其中，c是指折舊成本、維修成本與實施成本之和，Δw是指有效的污染物處理量或減少量?；谖廴九欧盼锏奶攸c以及稅制的簡化、便利原則，應盡量采用定額稅率，從量計征。

　　另外，實踐中還要考慮的問題有：

　　1.不同時期防治污染技術與方法的不斷更新提高，造成的環(huán)境整治的邊際成本變化，稅率也應隨之合理地調(diào)整。

　　2.不同地區(qū)山于氣候條件、經(jīng)濟發(fā)展水平、人口密度狀況以及對清潔環(huán)境的需求程度等因素的差異，同樣的污染物或相同的污染量，其邊際社會損害程度將有所不同，故不能在全國統(tǒng)一實行單一稅率。最適污染稅率應是根據(jù)每一種污染物排放量在各地對自然界污染程度的邊際影響程度設計的差別稅率。

　　3.應據(jù)應稅污染物的濃度以及對環(huán)境污染的不同程度來確定差別稅率。對污染超過控制標準與未超過控制標準之間的差別，實行累進稅率，達到“寓窩禁于征”或“寓罰于征”的目的。

　　4.污染稅稅率的高低應有個“渡”。其污染稅率應大大高于現(xiàn)有的排污費水平。但稅率不能過高，否則有可能抑制社會生產(chǎn)活動，導致工業(yè)競爭力下降。

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