為適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，醫(yī)院建立有效的會計組織體系，運用科學(xué)的管理會計方法，對醫(yī)院運營實施全過程、全方位的核算，是優(yōu)質(zhì)高效低耗管理的有效途徑和方法，也是改革完善醫(yī)院財務(wù)會計管理制度的需要。通過運行管理會計組織機(jī)制和實施管理會計方法，將傳統(tǒng)的財務(wù)會計工作擴(kuò)大到具有規(guī)劃、預(yù)測、組織、控制和評價考核等職能，是醫(yī)院經(jīng)營活動順利進(jìn)行的必然要求。 

    一、醫(yī)院運營中應(yīng)用管理會計開展全過程、全方位核算的做法 

    如何用比較低廉的費用提供優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)，顯然，有效掌握營運成本是關(guān)鍵。我院自1999年7月起，開始運用管理會計開展全過程、全方位核算。我們的做法是: 

    第一，組織成本管理機(jī)構(gòu)。醫(yī)院為了加強(qiáng)成本管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，設(shè)立了由院長主持，包括院辦、人事科、醫(yī)教科、護(hù)理部、財務(wù)科、總務(wù)科、設(shè)備科、信息統(tǒng)計科等職能部門、科室核算網(wǎng)絡(luò)組成的“成本核算控制中心”，負(fù)責(zé)實施管理會計工作。在落實責(zé)任制的基礎(chǔ)上采用常設(shè)機(jī)構(gòu)專人組織協(xié)調(diào)和定期集中研究決策的管理模式。 
    第二，建立分級核算體系。根據(jù)管理會計基本原理及醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務(wù)特點，成本實行分級核算、分級控制，建立院科二級核算體系。一級成本核算即醫(yī)院總成本核算，以醫(yī)院為核算單位，由財務(wù)科核算醫(yī)療業(yè)務(wù)的收支，實施對外報告;二級成本核算即科室分成本核算，由成本核算控制中心按職能分工負(fù)責(zé)做好一定時期的科室成本的歸集和計算，并實施對內(nèi)報告。 

    我們將全院按醫(yī)療、藥品、行政、后勤四大部分劃分成37個成本中心，以作為成本、收入?yún)R集的二級核算單位；并按收入、成本發(fā)生的區(qū)域及歸屬進(jìn)一步劃分80余個科室內(nèi)部各部門作為成本核算及成本控制的基礎(chǔ)?？剖壹翱剖蚁聦俨块T劃分后統(tǒng)一采用計算機(jī)分級代碼表示發(fā)生的收入與成本，由基層逐級向上匯總作出信息處理。 

    第三，劃分成本核算類型。為了確切地了解醫(yī)療服務(wù)活動本身所耗用的成本并確定合理的費用分?jǐn)傇瓌t，我們根據(jù)醫(yī)院的特點將成本中心劃分為收益中心和非收益中心兩類，以實施全方位核算。 

    收益中心:即有直接收入來源的診療部門。這些部門除歸集本身產(chǎn)生的費用外，還要反映沒有直接收入來源的部門分?jǐn)偨o本成本中心的服務(wù)費用。 

    非收益中心:即為收益中心提供服務(wù)的部門。其產(chǎn)生的費用需按照提供服務(wù)的內(nèi)容和數(shù)量，合理地分?jǐn)偨o有直接收入來源的診療部門。 

    第四，開展全過程成本核算。各成本核算中心，負(fù)責(zé)本中心全過程的成本歸集與成本核算。成本核算內(nèi)容，按支出科目和成本項目分別成本要素劃分為直接成本與間接成本兩類。直接成本按各中心業(yè)務(wù)對象直接歸集;間接成本按確定成本分?jǐn)偟牟块T和步驟進(jìn)行合理分?jǐn)偂?nbsp;

    第五，實行縱橫成本控制。為了規(guī)劃和控制各科室的經(jīng)濟(jì)活動，根據(jù)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動的實際，把全部成本劃分為變動成本和固定成本兩大類。通過醫(yī)療收費、業(yè)務(wù)量和醫(yī)療成本三項因素相互作用的結(jié)果，運用收支平衡點法來確定醫(yī)院收支平衡時的業(yè)務(wù)數(shù)量，預(yù)測在一定業(yè)務(wù)量時所能獲得的盈余以及計算要達(dá)到一定目標(biāo)盈余時所需的業(yè)務(wù)數(shù)量。院成本核算控制中心通過預(yù)測和分析，編制科室年度業(yè)務(wù)量、收入和消耗量目標(biāo)預(yù)算，并落實到各科室，實現(xiàn)成本費用的縱向控制，用作考核評價科室工作業(yè)績和效益分配的重要依據(jù)。各成本控制中，還把成本費用管理的責(zé)任及其有關(guān)指標(biāo)分別落實到各職能部下，實行成本費用的橫向控制。 

    第六，堅持定期成本分析。院成本核算控制中心運用管理會計的專門技術(shù)和方法，把醫(yī)院合理組織收入、控制成本支出的情況，進(jìn)行全方位、全過程核算并編制損益表及比較分析表。這些定期作出的對內(nèi)報告，就如同每個月交給了科室一本二級核算明細(xì)帳，更明晰地反映了醫(yī)院各部門在醫(yī)療活動中的動態(tài)性經(jīng)濟(jì)面貌，給醫(yī)院管理者和科室部門的管理人員提供了更為真實、可靠的會計信息。院成本核算控制中心運用對內(nèi)報告的會計報表進(jìn)行分析研究，發(fā)現(xiàn)問題及時向醫(yī)院提出改進(jìn)意見和措施，并作為修訂未來規(guī)劃的參考；科室取得科室月?lián)p益表后通過自身業(yè)務(wù)量和經(jīng)濟(jì)運營狀況作出分析比較，以便及時制定相應(yīng)對策加以修正。醫(yī)院和科室運用這些會計信息定期或不定期地進(jìn)行總結(jié)或有針對性地進(jìn)行專題分析，大大地提高了管理者的經(jīng)營管理水平和經(jīng)營決策水平。
 
    二、醫(yī)院運營中應(yīng)用管理會計實施全過程、全方位核算的效果 

    實施全過程、全方位的核算結(jié)合有效的分配機(jī)制，增強(qiáng)了全體職工的成本意識，提高了職工工作的積極性和創(chuàng)造性，促進(jìn)了自覺地降低消耗和積極地控制成本，醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益有了明顯的提高。全院1999年的收入結(jié)余率達(dá)到8.2%；成本費用結(jié)余率達(dá)到10.9%；2000年又分別提高到12.7%和14.4%。實施全過程、全方位核算的初始階段就取得了可喜的成果。以下略舉幾例說明: 

     1.挖潛、節(jié)流，提高經(jīng)濟(jì)效益。我院外科通過成本核算了解到，如扣除外科門診收支結(jié)余數(shù)，外科各病區(qū)專業(yè)組都是在負(fù)經(jīng)營。為擺脫這種狀況，完成增收節(jié)支計劃目標(biāo)，外科采取了以下具體措施: 

    (1)建立科室內(nèi)部“效率優(yōu)先、兼顧公平”的分配激勵機(jī)制，將成本核算與各病區(qū)效益結(jié)合起來從而提高了醫(yī)護(hù)人員的工作積極性。
 
    (2)建立“經(jīng)濟(jì)狀況”分析制度，將外科各病區(qū)每月成本核算情況進(jìn)行縱向及橫向分析，找出當(dāng)月收支結(jié)余數(shù)變化的原因。 

    (3)建立特殊耗材使用登記制度，由科護(hù)士長負(fù)責(zé)把關(guān)，對于多個病區(qū)可以共同使用的材料不再重復(fù)領(lǐng)用，提高利用率。 

    (4)強(qiáng)化“設(shè)備出效益”的意識。如在分科組成本核算前，使用腹腔鏡進(jìn)行膽囊手術(shù)月均約10例；分科組成本核算后，2000年月均達(dá)到了20例，最高一月完成43例。此外乳腺紅外線掃描儀、體外振波碎石儀、膀脫鏡等醫(yī)療儀器設(shè)備的使用率都有明顯提高。充分使用醫(yī)療儀器不僅能提高醫(yī)療的診斷、治療水平，又能提高醫(yī)院的業(yè)務(wù)收入、充分發(fā)揮儀器的社會效益及經(jīng)濟(jì)效益。 

    2.優(yōu)化設(shè)施，擴(kuò)大療源。血透室在沒有進(jìn)行成本核算前，內(nèi)科總以為其所屬的部門個個都是創(chuàng)收單位。進(jìn)行全面成本核算后，了解到血透室月均虧損近2萬元，分析其主要原因是業(yè)務(wù)量不足，而支出較多的項目則是設(shè)備的折舊費和維修費。1999年12月份開始建立獨立核算并與效益分配掛鉤后，提出了改進(jìn)方案，采取了有效措施，擺脫了經(jīng)營虧損，2000年度月均結(jié)余約4萬元。 

    (1)提高血透機(jī)使用效率的根本措施是擴(kuò)大療源。為提高醫(yī)療質(zhì)量和服務(wù)水平以吸引更多的病人，醫(yī)院投人資金改善血透室的醫(yī)療環(huán)境，使病人感到舒適;為病人解決了透析治療時間較長的午餐問題;對病人的病情進(jìn)行跟蹤了解，解決病人在日常生活中遇到的情況等。很快療源擴(kuò)大了，收入有了明顯上升。
 
    (2)血透室機(jī)器設(shè)備的維修費用較大，為減低維修費用支出，血透室特別聘請了專業(yè)技術(shù)人員落實了機(jī)器設(shè)備的日常維護(hù)工作，基本上消除了設(shè)備因故障停止使用進(jìn)行大修的情況。 

    3.控制消耗，降低成本?？谇豢圃诔杀竞怂闩c效益掛鉤以前，由于管理不嚴(yán)，衛(wèi)生材料消耗占全部費用支出的比重達(dá)四分之一。分析原因，主要是一次性材料的消耗量不能有效控制，浪費嚴(yán)重。采取收入與效益掛鉤措施后，嚴(yán)格控制了一次性醫(yī)用材料的領(lǐng)用，并與作業(yè)人員的效益掛鉤。2000年在業(yè)務(wù)量增加的前提下，衛(wèi)生材料消耗支出從月均31783元下降到月均19565元，減少消耗38.4%，可比成本下降14.9%。 

    三、醫(yī)院運營中應(yīng)用管理會計開展全過程、全方位核算的體會 

    1.在當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)條件下，醫(yī)院財會人員首先應(yīng)更新思想觀念，即不僅要認(rèn)真做好“報帳型”的會計工作，還必須努力學(xué)習(xí)做好"經(jīng)營型"的會計工作，把管理會計融匯于財務(wù)會計之中，不斷提高財務(wù)管理水平，以適應(yīng)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的需要。醫(yī)院要在醫(yī)療體制改革中求生存、謀發(fā)展，應(yīng)用和推廣管理會計，開展全過程、全方位核算是醫(yī)院經(jīng)營管理的戰(zhàn)略性問題。 

    2.會計作為一種經(jīng)濟(jì)管理活動，主要是通過它特有的對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行全過程、全方位的核算和監(jiān)控的職能，強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)管理、促進(jìn)增收節(jié)支、提高經(jīng)濟(jì)效益。人們對于增收節(jié)支、提高經(jīng)濟(jì)效益潛力的認(rèn)識，是隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展和社會進(jìn)步不斷發(fā)展的，這就要求會計工作必須適應(yīng)這種發(fā)展，不斷改革創(chuàng)新，拓寬工作內(nèi)容和工作領(lǐng)域。充分利用現(xiàn)代科學(xué)手段，引導(dǎo)人們?nèi)ネ诰蛞磺锌赡芡诰虻臐撃埽〉米畲蟮慕?jīng)濟(jì)效益。 

    3.為了充分發(fā)揮會計在強(qiáng)化管理、提高效益、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用，必須把會計核算的職能從事后向事前、事中延伸，把會計核算的觀念和必要的計算向財務(wù)會計以外的各部門、各層次擴(kuò)展，使之貫穿于經(jīng)濟(jì)活動的全過程、全方位。根據(jù)自身的業(yè)務(wù)特點，選定若干環(huán)節(jié)，采用適當(dāng)方法，對投入和耗費，進(jìn)行周密的預(yù)測分析、預(yù)算編審和嚴(yán)格的預(yù)算控制。會計從事后核算為主轉(zhuǎn)變到對經(jīng)濟(jì)活動全過程、全方位的核算，既是會計工作內(nèi)容、形式、方法等的轉(zhuǎn)變，也是一種思想觀念的轉(zhuǎn)變，而且思想觀念的轉(zhuǎn)變起著決定的作用。 

    4.為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，在宏觀經(jīng)濟(jì)政策發(fā)生重大變化的外環(huán)境下，醫(yī)院只能通過提高醫(yī)療質(zhì)量，走內(nèi)涵效益型發(fā)展之路，經(jīng)濟(jì)管理與部門、科組核算只能加強(qiáng)，不能削弱。為了穩(wěn)定持續(xù)健康地發(fā)展，促使醫(yī)院減少消耗、降低成本、提高效益，應(yīng)將目前各個醫(yī)院自發(fā)性的、分散的、不規(guī)范的經(jīng)營行為與核算辦法，引導(dǎo)到有領(lǐng)導(dǎo)、有組織、有秩序的軌道上來。在調(diào)查研究基礎(chǔ)上，認(rèn)真總結(jié)各地行之有效的管理辦法與核算體系，制定出包括核算機(jī)構(gòu)、核算形式、核算范圍、核算內(nèi)容、核算對象、核算方法、效益分配等在內(nèi)的成本核算體系，使其有章可循，并能健康有序地發(fā)展。