CPA《會(huì)計(jì)》總結(jié)：建造合同收入的會(huì)計(jì)處理（12-5）

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建造合同收入的會(huì)計(jì)處理

　　[經(jīng)典例題]

　　20×7年2月1日，M建筑公司（本題下稱“M公司”）與N房地產(chǎn)開發(fā)商（本題下稱“N公司”）簽訂了一份住宅建造合同，合同總價(jià)款為12000萬(wàn)元，建造期限2年，N公司于開工時(shí)預(yù)付20%的合同價(jià)款。M公司于20×7年3月1日開工建設(shè)，估計(jì)工程總成本為10000萬(wàn)元。至20×7年12月31日，M公司實(shí)際發(fā)生成本5000萬(wàn)元。由于建筑材料價(jià)格上漲，M公司預(yù)計(jì)完成合同尚需發(fā)生成本7500萬(wàn)元。為此，M公司于20×7年12月31日要求增加合同價(jià)款600萬(wàn)元，但未能與N公司達(dá)成一致意見(jiàn)。

　　20×8年6月，N公司決定將原規(guī)劃的普通住宅升級(jí)為高檔豪華公寓，與M公司協(xié)商一致，增加合同價(jià)款2000萬(wàn)元。20×8年度，M公司實(shí)際發(fā)生成本7150萬(wàn)元，年底預(yù)計(jì)完成合同尚需發(fā)生1350萬(wàn)元。

　　20×9年2月底，工程按時(shí)完工，M公司累計(jì)實(shí)際發(fā)生工程成本13550萬(wàn)元。

　　假定：（1）該建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，M公司采用累計(jì)實(shí)際發(fā)生合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定完工進(jìn)度；（2）M公司20×7年度的財(cái)務(wù)報(bào)表于20×8年1月10日對(duì)外提供，此時(shí)仍未就增加合同價(jià)款事宜與N公司達(dá)成一致意見(jiàn)。

　　要求：計(jì)算M公司20×7年至20×9年應(yīng)確認(rèn)的合同收入、合同費(fèi)用，并編制M公司與確認(rèn)合同收入、合同費(fèi)用以及計(jì)提和轉(zhuǎn)回合同預(yù)計(jì)損失相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

　　[例題答案]

　?。?）20×7年完工進(jìn)度＝5000/（5000+7500）×100％＝40％20×7年應(yīng)確認(rèn)的合同收入＝12000×40％＝4800萬(wàn)元20×7年應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用＝（5000+7500）×40％＝5000萬(wàn)元20×7年應(yīng)確認(rèn)的合同毛利＝4800－5000＝－200萬(wàn)元。

　　20×7年末應(yīng)確認(rèn)的合同預(yù)計(jì)損失＝（12500－12000）×（1－40％）＝300萬(wàn)元，會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　5000

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　4800

　　　　　　工程施工――合同毛利　　200

　　借：資產(chǎn)減值損失　　　300

　　　　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　　300

　?。?）20×8年完工進(jìn)度＝（5000+7150）/（5000+7150+1350）×100％＝90％20×8年應(yīng)確認(rèn)的合同收入＝（12000+2000）×90％－4800＝7800萬(wàn)元20×8年應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用＝13500×90％－5000＝7150萬(wàn)元20×8年應(yīng)確認(rèn)的合同毛利＝7800－7150＝650萬(wàn)元

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　7150

　　　　工程施工――合同毛利　　650

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　7800

　　（3）20×9年完工進(jìn)度＝100％20×9年應(yīng)確認(rèn)的合同收入＝14000－4800－7800＝1400萬(wàn)元20×9年應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用＝13550－5000－7150＝1400萬(wàn)元20×9年應(yīng)確認(rèn)的合同毛利＝1400－1400＝0萬(wàn)元

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　1400

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　1400

　　借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　300

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　300

　　[注意]因?yàn)榻ㄔ旌贤罱K收入大于成本的原因是“將原規(guī)劃的普通住宅升級(jí)為高檔住宅”，并不是原減值因素的消失，因此不能在20×8年將減值轉(zhuǎn)回，而應(yīng)該在20×9年沖減合同費(fèi)用。

　　[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]

　　1、合同收入包括：①合同規(guī)定的初始收入；②因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。這部分收入是在執(zhí)行合同過(guò)程中由于合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等原因而形成的收入，因而不能隨便確認(rèn)，只有在符合規(guī)定條件時(shí)才能構(gòu)成合同的總收入。合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，不能確認(rèn)收入，而應(yīng)沖減合同成本。

　　2、合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，而不包括應(yīng)當(dāng)計(jì)當(dāng)期損益的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益（例差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等）。

　　3、如建造合同的結(jié)果能可靠估計(jì)的根據(jù)完工百分比確認(rèn)，公式如下：

　　當(dāng)期確認(rèn)的合同收入＝合同總收入×完工進(jìn)度—以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用＝合同預(yù)計(jì)總成本×完工進(jìn)度—以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的費(fèi)用當(dāng)期確認(rèn)的毛利＝當(dāng)期確認(rèn)的合同收入—當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用其中，完工進(jìn)度指累計(jì)完工進(jìn)度?？蛇x用以下方法確定：

　?、賹?shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度②已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例③累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例；累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本是指形成工程完工進(jìn)度的工程實(shí)體和工作量所耗用的直接成本和間接成本，不包括與合同未來(lái)活動(dòng)相關(guān)的合同成本（特別注意尚未耗用的不能計(jì)入成本）以及在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)（根據(jù)分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款，應(yīng)構(gòu)成累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本）。

　　4、在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果如不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別以下情況處理：

　　①合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。

　　②合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。需要特別指出的是，如不能可靠估計(jì)的不確定因素不復(fù)存在的，應(yīng)當(dāng)改按完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。

　?、廴绾贤A(yù)計(jì)總成本超過(guò)合同預(yù)計(jì)總收入，則形成合同預(yù)計(jì)損失，應(yīng)提取損失準(zhǔn)備，并確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。合同完工時(shí)，將已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費(fèi)用。

　　5、建造合同的業(yè)務(wù)流程在教材例13-29中已具體列示，現(xiàn)大概總結(jié)如下：

　?、俅_認(rèn)實(shí)際發(fā)生的合同成本

　　借：工程施工——合同成本

　　　　貸：原材料等

　　②確認(rèn)已結(jié)算合同價(jià)款：

　　借：應(yīng)收賬款

　　　　貸：工程結(jié)算

　?、鄞_認(rèn)實(shí)收價(jià)款：

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　?、艽_認(rèn)同收入、成本、毛利——完工百分比法：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　　　工程施工——合同毛利（或貸記，表示損失）

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　☆如果建造合同的預(yù)計(jì)總成本超過(guò)合同總收入，則形成合同預(yù)計(jì)損失，應(yīng)計(jì)提損失準(zhǔn)備（針對(duì)沒(méi)有完工的部分）

　　計(jì)提準(zhǔn)備的金額＝（成本－收入）（1-完工進(jìn)度）

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

　?、莨こ掏旯ぃ瑢?duì)沖“工程結(jié)算”和“工程施工”賬戶

　　借：工程結(jié)算

　　　　貸：工程施工——合同成本

　　　　　　　　　　——合同毛利

　　☆已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費(fèi)用：

　　借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

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