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注會(huì)《會(huì)計(jì)》備考指導(dǎo)：第11章 收入 費(fèi)用和利潤(rùn)
第11章 收入 費(fèi)用和利潤(rùn)
第一節(jié) 收入
銷(xiāo)售商品收入同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方
如果與商品所有權(quán)有關(guān)的任何損失均不需要銷(xiāo)貨方承擔(dān)，與商品所有權(quán)有關(guān)的任何經(jīng)濟(jì)利益也不歸銷(xiāo)貨方所有，就意味著商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方。
1．通常情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證并交付實(shí)物后，商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬隨之轉(zhuǎn)移。
2．某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實(shí)物后,商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬隨之轉(zhuǎn)移,企業(yè)只保留商品所有權(quán)上的次要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬,如交款提貨方式銷(xiāo)售商品、視同買(mǎi)斷方式委托代銷(xiāo)商品等。在這種情形下,應(yīng)當(dāng)視同商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。
3．某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實(shí)物后，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未隨之轉(zhuǎn)移。（不確認(rèn)收入）
確認(rèn)收入的情形有：
?。?）預(yù)收款銷(xiāo)售商品, 銷(xiāo)售方直到收到最后一筆款項(xiàng)才將商品交付購(gòu)貨方,表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬只有在收到最后一筆款項(xiàng)時(shí)才轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方,企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入,在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
?。?）訂貨銷(xiāo)售, 企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品并符合收入確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)收入,在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
?。?）采用托收承付方式銷(xiāo)售商品的,在商品發(fā)出辦妥托收手續(xù)時(shí),通常表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方,因此可以確認(rèn)收入。如果已發(fā)出商品購(gòu)貨方很可能因商品質(zhì)量問(wèn)題而發(fā)生退貨的，標(biāo)明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移，不應(yīng)確認(rèn)收入。
（4）分期收款銷(xiāo)售商品，是指商品已經(jīng)交付，但貨款分期收回的銷(xiāo)售方式。在這種銷(xiāo)售方式下，企業(yè)將商品交付給購(gòu)貨方，通常表明與商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方，在滿(mǎn)足收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值（或現(xiàn)行售價(jià)）一次確認(rèn)收入。按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強(qiáng)調(diào)的只是一個(gè)結(jié)算時(shí)點(diǎn)，與風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移沒(méi)有關(guān)系，因此，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入。稅法中規(guī)定，對(duì)于分期收款銷(xiāo)售商品，按照分期收款、分期確認(rèn)收入的原則處理，強(qiáng)調(diào)的是結(jié)算時(shí)點(diǎn)。
不確認(rèn)收入的情形有：
?、倨髽I(yè)銷(xiāo)售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同或協(xié)議要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補(bǔ)，因而仍負(fù)有責(zé)任。
?、谄髽I(yè)銷(xiāo)售商品的收入是否能夠取得，取決于購(gòu)買(mǎi)方是否已將商品銷(xiāo)售出去。如采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷(xiāo)商品等。
委托方在發(fā)出商品時(shí)通常不應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，而應(yīng)在收到受托方開(kāi)出代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入。
?、燮髽I(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗(yàn)工作，且安裝或檢驗(yàn)工作是銷(xiāo)售合同或協(xié)議的重要組成部分（安裝復(fù)雜）。如需要安裝或檢驗(yàn)的銷(xiāo)售等；
需要說(shuō)明的是，在需要安裝或檢驗(yàn)的銷(xiāo)售中，如果安裝程序比較簡(jiǎn)單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同或協(xié)議價(jià)格而必須進(jìn)行的程序，企業(yè)可以在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。
?、茕N(xiāo)售合同或協(xié)議中規(guī)定了買(mǎi)方由于特定原因有權(quán)退貨的條款，且企業(yè)又不能確定退貨的可能性，在退貨期滿(mǎn)時(shí)確認(rèn)收入。
⑤企業(yè)從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同協(xié)議價(jià)款不公允的，企業(yè)應(yīng)按公允的交易價(jià)格確定收入金額，不公允的價(jià)款不應(yīng)確認(rèn)為收入金額。
（二）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制
?。ㄈ┦杖氲慕痤~能夠可靠地計(jì)量
?。ㄋ模┫嚓P(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)
?。ㄎ澹┫嚓P(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量
銷(xiāo)售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠合理地估計(jì)，有時(shí)，銷(xiāo)售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本不能夠合理地估計(jì)，此時(shí)企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入，已收到的價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
 | 均于委托方無(wú)關(guān)——確認(rèn)收入 |
未售出可以退回——收到代銷(xiāo)清單時(shí)，確認(rèn)收入 | |
收到代銷(xiāo)清單時(shí)，確認(rèn)收入 | |
 發(fā)出商品時(shí)，都要確認(rèn)增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）?！?/td> | 能合理估計(jì)退回——發(fā)出商品時(shí)，確認(rèn)收入； 先確認(rèn)收入， 期末確認(rèn)估計(jì)退回，沖收入，沖成本。 退貨期滿(mǎn)，沖成本、稅金等 |
| 不能合理估計(jì)退回——發(fā)出商品時(shí)，不確認(rèn)收入； 計(jì)入發(fā)出商品，計(jì)稅； 退貨期滿(mǎn)時(shí)，確認(rèn)收入。 退回后，沖稅?！?/td> |
建造合同：
建造合同所建造的資產(chǎn)主要包括房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等。 特定資產(chǎn)、工程量大、跨越多個(gè)會(huì)計(jì)期間。
建造合同的特征：
（1）先有買(mǎi)主，后有標(biāo)的（資產(chǎn)），建造資產(chǎn)的造價(jià)在簽訂合同時(shí)已經(jīng)確定；
?。?）資產(chǎn)的建設(shè)期長(zhǎng)，一般都要跨越一個(gè)會(huì)計(jì)年度，有的長(zhǎng)達(dá)數(shù)年；
?。?）所建造的資產(chǎn)體積大，造價(jià)高；
?。?）建造合同一般為不可撤消的合同。
特殊銷(xiāo)售商品業(yè)務(wù)： （7個(gè)）
（1）委托代銷(xiāo)業(yè)務(wù)；
（2）預(yù)收貨款銷(xiāo)售商品業(yè)務(wù)；
（3）具有融資性質(zhì)的分期收款銷(xiāo)售產(chǎn)品業(yè)務(wù)；
?。?）附銷(xiāo)售退回條件的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)；
?。?）售后回購(gòu)業(yè)務(wù)；
?。?）售后租回業(yè)務(wù)；
（7）以舊換新業(yè)務(wù)。
| 銷(xiāo)售商品收入 | |||||||||||||||||||
| 一、通常情況下銷(xiāo)售商品收入： | |||||||||||||||||||
| 借：銀行存款、應(yīng)收賬款等 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 | 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅費(fèi) 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 | ||||||||||||||||||
| 二、商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷(xiāo)售折讓 | |||||||||||||||||||
| 商業(yè)折扣 | 直接在售價(jià)上的扣除。 （賣(mài)價(jià)-商業(yè)折扣）后金額確定銷(xiāo)售商品收人金額。 【注】商業(yè)折扣不影響銷(xiāo)售商品收入的計(jì)量?！?/td> | ||||||||||||||||||
| 現(xiàn)金折扣 | 收入確認(rèn)時(shí)不考慮現(xiàn)金折扣，按合同總價(jià)款全額計(jì)量收入?，F(xiàn)金折扣實(shí)際發(fā)生時(shí)，直接計(jì)入當(dāng)期損益（財(cái)務(wù)費(fèi)用）?！?/td> | ||||||||||||||||||
| （1）銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí)，按銷(xiāo)售總價(jià)確認(rèn)收入 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 | （2）實(shí)際付款 借：銀行存款 財(cái)務(wù)費(fèi)用 （折扣） 貸：應(yīng)收賬款 含稅折扣=（售價(jià)+稅款）×折扣 不含稅折扣=售價(jià)×折扣 | ||||||||||||||||||
| 銷(xiāo)售折讓 | 因質(zhì)量不合格而在售價(jià)上的減讓。 銷(xiāo)售折讓發(fā)生在銷(xiāo)售收入已經(jīng)確認(rèn)之后，因此，銷(xiāo)售折讓發(fā)生時(shí)，應(yīng)直接沖減當(dāng)期銷(xiāo)售商品收入。 與實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售時(shí)的分錄相反，但不沖減成本。 ①已確認(rèn)收入的發(fā)生折讓的,通常應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷(xiāo)售商品收入； ②已確認(rèn)收入的銷(xiāo)售折讓屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的,應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。 | ||||||||||||||||||
| （1）銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí) 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 | （2）發(fā)生銷(xiāo)售折讓時(shí)，沖減當(dāng)期收入，不沖成本 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 貸：應(yīng)收賬款 （3）實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí) 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 | ||||||||||||||||||
【總結(jié)】商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷(xiāo)售折讓區(qū)別：
| |||||||||||||||||||
| 【要點(diǎn)】 ?、偕虡I(yè)折扣通常作為促銷(xiāo)的手段，扣減商業(yè)折扣后的價(jià)格才是商品的實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格，商業(yè)折扣對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)無(wú)影響。 ?、诂F(xiàn)金折扣是鼓勵(lì)企業(yè)早日償還貨款的折扣優(yōu)惠，應(yīng)收賬款按未扣減現(xiàn)金折扣前的實(shí)際售價(jià)入賬，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)直接計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。 ?、垆N(xiāo)售折讓是質(zhì)量不合格等原因而給購(gòu)貨方的價(jià)格折讓?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 三、已確認(rèn)收入的銷(xiāo)售退回 | |||||||||||||||||||
| 1.未確認(rèn)收入的銷(xiāo)售退回：借：庫(kù)存商品 （成本） 貸：發(fā)出商品 | |||||||||||||||||||
| 2.已確認(rèn)收入的銷(xiāo)售退回，發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期收入、成本、已發(fā)生現(xiàn)金折扣的財(cái)務(wù)費(fèi)用、允許扣減增值稅稅額，同時(shí)調(diào)整“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）” | 非日后事項(xiàng)期間： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 貸：銀行存款 財(cái)務(wù)費(fèi)用 （現(xiàn)金折扣） 借：庫(kù)存商品 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 | ||||||||||||||||||
| 3.已確認(rèn)收入的銷(xiāo)售退回屬資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定處理 | |||||||||||||||||||
| 特殊銷(xiāo)售商品業(yè)務(wù) | |||||||||||||||||||
| 一、代銷(xiāo)商品 | |||||||||||||||||||
| （一）視同買(mǎi)斷方式 | |||||||||||||||||||
| 1.視同買(mǎi)斷方式，分2種情況： （1）協(xié)議標(biāo)明，受托方在取得代銷(xiāo)商品后，無(wú)論是否賣(mài)出、是否獲利，均與委托方無(wú)關(guān)，應(yīng)確認(rèn)收入。 （2）協(xié)議標(biāo)明，將來(lái)沒(méi)有售出商品時(shí)可以將退回，或因代銷(xiāo)出現(xiàn)虧損時(shí)可以要求補(bǔ)償，那么不確認(rèn)收入； 按實(shí)際售價(jià)確認(rèn)銷(xiāo)售收入，并向委托方開(kāi)具代銷(xiāo)清單；委托方收到代銷(xiāo)清單時(shí)，再確認(rèn)本企業(yè)的銷(xiāo)售收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 2.視同買(mǎi)斷方式，走2條線： 受托方取得代銷(xiāo)商品后與委托方無(wú)關(guān)→視同委托方將商品銷(xiāo)售給受托方處理，委托方應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入 受托方取得代銷(xiāo)商品后，如果將來(lái)不能賣(mài)出可以將其退給委托方，或受托方因代銷(xiāo)商品發(fā)生虧損時(shí)可以要求委托方補(bǔ)償→委托方在收到代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入 | |||||||||||||||||||
| 3.將來(lái)沒(méi)有售出商品時(shí)，可以將退回方式： 委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，受托方也不作購(gòu)進(jìn)商品處理；受托方將商品銷(xiāo)售后，按實(shí)際售價(jià)確認(rèn)負(fù)債，按照合同約定計(jì)算確定手續(xù)費(fèi)收入；委托方收到代銷(xiāo)清單時(shí)，再確認(rèn)本企業(yè)的銷(xiāo)售收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 委托方：（不確認(rèn)收入） （1）發(fā)出商品（不確認(rèn)收入）： 借：委托代銷(xiāo)商品 （成本） 貸：庫(kù)存商品 （2）收到代銷(xiāo)清單時(shí)： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 （協(xié)議價(jià)） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：委托代銷(xiāo)商品 （3）收到貨款時(shí) 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 | 受托方： （1）收到商品時(shí)： 借：受托代銷(xiāo)商品 （協(xié)議價(jià)） 貸：受托代銷(xiāo)商品款 （2）實(shí)際銷(xiāo)售時(shí)，確認(rèn)收入： 借：銀行存款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 （售價(jià)） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 （協(xié)議價(jià)） 貸：受托代銷(xiāo)商品 借：受托代銷(xiāo)商品款 貸：應(yīng)付賬款 （3）按合同協(xié)議價(jià)將款項(xiàng)付給委托企業(yè)時(shí)，相當(dāng)于購(gòu)入商品 借：應(yīng)付賬款 （協(xié)議價(jià)） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 貸：銀行存款 | ||||||||||||||||||
| （二）收取手續(xù)費(fèi)方式 | |||||||||||||||||||
| 委托方在發(fā)出商品時(shí)，不確認(rèn)收入，而應(yīng)在收到受托方開(kāi)出的代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入； 受托方應(yīng)在商品銷(xiāo)售后，按合同或協(xié)議約定的方法計(jì)算確定的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 委托方： 發(fā)出商品→收到代銷(xiāo)清單→收到受托方支付的貨款： | 受托方： 收到商品→對(duì)外銷(xiāo)售→收到增值稅專(zhuān)用發(fā)票→支付貨款（計(jì)算代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)）： | ||||||||||||||||||
| （1）發(fā)出商品時(shí) 借：委托代銷(xiāo)商品 貸：庫(kù)存商品 （2）收到代銷(xiāo)清單時(shí) 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：委托代銷(xiāo)商品 借：銷(xiāo)售費(fèi)用 （手續(xù)費(fèi)） 貸：應(yīng)收賬款 （3）收到貨款時(shí) 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 | （1）收到商品時(shí) 借：受托代銷(xiāo)商品 （協(xié)議價(jià)） 貸：受托代銷(xiāo)商品款 （2）對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)，不確認(rèn)收入： 借：銀行存款 貸：應(yīng)付賬款 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） （3）收到增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí) 借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 貸：應(yīng)付賬款 借：受托代銷(xiāo)商品款 貸：受托代銷(xiāo)商品 （4）支付貨款，并計(jì)算代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)時(shí) 借：應(yīng)付賬款 （價(jià)+稅） 貸：銀行存款 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 手續(xù)費(fèi) | ||||||||||||||||||
【總結(jié)】視同買(mǎi)斷（沒(méi)有售出可以退回）與收取手續(xù)費(fèi)方式的區(qū)別：
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| 【要點(diǎn)】 ①視同買(mǎi)斷方式的代銷(xiāo)商品，如果受托方取得代銷(xiāo)商品后與委托方無(wú)關(guān)，委托方應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入；如果受托方取得代銷(xiāo)商品后賣(mài)不出去可以退給委托方，或者虧了可以要求委托方補(bǔ)償，則委托方應(yīng)在收到代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入。 ?、谑杖∈掷m(xù)費(fèi)方式的代銷(xiāo)商品，受托方收到增值稅專(zhuān)用發(fā)票要將其確認(rèn)為進(jìn)項(xiàng)稅額，和其銷(xiāo)售代銷(xiāo)商品時(shí)確認(rèn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵銷(xiāo)，因此受托方并不需要交納增值稅，因?yàn)槠鋬H僅是為了收取手續(xù)費(fèi)。 |
| 二、分期收款銷(xiāo)售商品（融資性質(zhì)） | ||||||||||||||
| 合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值（通常為合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值）確定銷(xiāo)售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷(xiāo)，計(jì)入當(dāng)期損益（沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用）。 | ||||||||||||||
| （1）銷(xiāo)售商品 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款 （合同或協(xié)議價(jià)） 銀行存款 （收到的稅款） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 【公允價(jià)、售價(jià)現(xiàn)值】 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） *未實(shí)現(xiàn)融資收益 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 | （2）收取貨款： 借：銀行存款 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 攤銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)融資收益： 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 （攤×實(shí)i） 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 本期攤銷(xiāo)額=（長(zhǎng)期應(yīng)收款期初余額－未實(shí)現(xiàn)融資收益期初余額）×折現(xiàn)率 | |||||||||||||
| （3）最后一期，確認(rèn)稅費(fèi) 借：銀行存款 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）【售價(jià)×稅率】 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 | 入帳價(jià)值： 現(xiàn)值入帳， 差額計(jì)入“未實(shí)現(xiàn)融資收益”， 用實(shí)際利率法攤銷(xiāo)，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。 最后一期收款，確認(rèn)稅費(fèi)。 | |||||||||||||
| 分期收款銷(xiāo)售商品： 資產(chǎn)負(fù)債表“長(zhǎng)期應(yīng)收款”應(yīng)列示的金額＝長(zhǎng)期應(yīng)收款－未實(shí)現(xiàn)融資收益
| ||||||||||||||
| 五、售后租回 | ||
| 售后租回企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)分2種情況： 1.如果售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。 2.如果售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的，在沒(méi)有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按公允價(jià)值達(dá)成的情況下： （1）售價(jià)低于公允價(jià)值的： A、沒(méi)有補(bǔ)償?shù)?，?yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益。 B、如果損失將由低于市價(jià)的未來(lái)租賃付款額補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)將其遞延，并按與租金費(fèi)用確認(rèn)相一致方法進(jìn)行攤銷(xiāo)。售后租回資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益。 （2）售價(jià)高于公允價(jià)值的，其高出公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)攤銷(xiāo)。售后租回資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益。 | ||
| 【歸納】售后租回： 1.售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的：  | ||
2.如果售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的 | ||
| 售后租回——屬于融資交易，不確認(rèn)收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，售價(jià)與賬面價(jià)的差額： 1.融資租賃的，差額予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。 2.經(jīng)營(yíng)租賃的，差額予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法（直線法）進(jìn)行分?jǐn)?，作為租金費(fèi)用的調(diào)整。 3.有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷(xiāo)售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本?！?/td> | ||
| 三、附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售 附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售，企業(yè)根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨可能性并確認(rèn)與退貨相關(guān)的負(fù)債的，通常應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入；企業(yè)不能合理估計(jì)退貨可能性的，通常應(yīng)在售出商品退貨期滿(mǎn)時(shí)確認(rèn)收入。 | ||
 能合理估計(jì)退回： 不能合理估計(jì)退回： | ||
| 能合理估計(jì)退貨的： （1）發(fā)出商品時(shí)，確認(rèn)收入： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 （2）月底，確認(rèn)估計(jì)的銷(xiāo)售退回： 沖減收入、成本，但不沖減稅金 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 *預(yù)計(jì)負(fù)債 ——形成遞延所得稅資產(chǎn) （3）收到貨款時(shí) 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 （4）發(fā)生銷(xiāo)售退回，款項(xiàng)已經(jīng)支付 少退了：成本、收入↑ 借：庫(kù)存商品 應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 預(yù)計(jì)負(fù)債 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：銀行存款 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 多退了：成本、收入↓ 借：庫(kù)存商品 應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 預(yù)計(jì)負(fù)債 貸：銀行存款 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 未退貨：成本、收入恢復(fù)↑ 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 *預(yù)計(jì)負(fù)債 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 | 不能合理估計(jì)退貨的： （1）發(fā)出商品時(shí)，不確認(rèn)收入，但要計(jì)稅 借：應(yīng)收賬款 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：發(fā)出商品 貸：庫(kù)存商品 （2）收到貨款時(shí)。不確認(rèn)收入，計(jì)入“預(yù)收帳款” 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 應(yīng)收賬款 （稅費(fèi)） （3）退貨期滿(mǎn)，無(wú)退貨時(shí)，確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：預(yù)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：發(fā)出商品 （4）退貨期滿(mǎn)，發(fā)生退貨時(shí)： 結(jié)轉(zhuǎn)已售成本，增加未售出部分的成本。 借：預(yù)收賬款 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 銀行存款 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 庫(kù)存商品 貸：發(fā)出商品 | |
| 能合理估計(jì)退貨的： 1.少退了，增加收入、成本； 2.多退了，減少收入、成本； 3.“其他應(yīng)付款”沖回0，結(jié)平； 4.無(wú)退回時(shí)，分錄相反。 | 【總結(jié)】 1.原估計(jì)退貨率的部分，不追溯調(diào)整，屬當(dāng)期業(yè)務(wù)，與日后無(wú)關(guān) 2.高于原估計(jì)退貨率的部分，不追溯調(diào)整 3.原估計(jì)退貨率的部分在退貨發(fā)生時(shí)，不沖減退貨當(dāng)期銷(xiāo)售收入，只需考慮預(yù)習(xí)負(fù)債 4.高于原估計(jì)退貨率的部分在退貨發(fā)生時(shí)沖減退貨當(dāng)期的收入 | |
| 四、售后回購(gòu) | |
| 售后回購(gòu)交易屬于融資交易，企業(yè)不確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額，企業(yè)應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿(mǎn)足銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)條件的，銷(xiāo)售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。 售后回購(gòu)——不確認(rèn)收入，按成本轉(zhuǎn)出，差額為其他應(yīng)付款， 按回購(gòu)價(jià)買(mǎi)入，原成本價(jià)轉(zhuǎn)入。 | |
| （1）發(fā)出商品時(shí) 借：銀行存款 貸：其他應(yīng)付款 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 同時(shí)： 借：發(fā)出商品 貸：庫(kù)存商品 （2）回購(gòu)價(jià) > 原售價(jià)的差額，計(jì)提利息： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （回購(gòu)價(jià)-售價(jià)）/回購(gòu)年限 貸：其他應(yīng)付款 （3）回購(gòu)商品時(shí) 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （計(jì)息） 貸：其他應(yīng)付款 借：其他應(yīng)付款 （回購(gòu)價(jià)） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 貸：銀行存款 同時(shí)，增加商品： 借：庫(kù)存商品 （成本） 貸：發(fā)出商品 | |
| 【識(shí)記要點(diǎn)】 ?、偻ǔＧ闆r下，售后回購(gòu)交易屬于融資交易，會(huì)計(jì)上收到款項(xiàng)作為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額，在回購(gòu)期間應(yīng)按其計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用；稅法上銷(xiāo)售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理，此時(shí)要確認(rèn)遞延所得稅。 ?、跁?huì)計(jì)上，有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿(mǎn)足銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)條件的，銷(xiāo)售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。 ③稅法上，有證據(jù)表明不符合銷(xiāo)售收入確認(rèn)條件的，如以銷(xiāo)售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。此時(shí)，會(huì)計(jì)和稅法口徑一致，不確認(rèn)遞延所得稅。 | |
| 【拓展】對(duì)于售后回購(gòu)的所得稅問(wèn)題，按照新所得稅法規(guī)定：（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）采用售后回購(gòu)方式銷(xiāo)售商品的，銷(xiāo)售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷(xiāo)售收入確認(rèn)條件的，如以銷(xiāo)售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。 從稅法的相關(guān)規(guī)定可以看出，會(huì)計(jì)與稅法對(duì)售后回業(yè)務(wù)的處理相同，即會(huì)計(jì)的售后回購(gòu)業(yè)務(wù)如果不具有融資性質(zhì)，會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入，稅法上也確認(rèn)收入；如果會(huì)計(jì)上的售后回購(gòu)業(yè)務(wù)具有融資性質(zhì)，則稅法的處理與會(huì)計(jì)上的也相同，最終的結(jié)論就是：售后回購(gòu)業(yè)務(wù)不形成暫時(shí)性差異。 會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入與稅法上確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)不一致的情況： ?。?）分期收款銷(xiāo)售商品，會(huì)計(jì)符合收入確認(rèn)條件時(shí)應(yīng)該按照公允價(jià)值確認(rèn)收入，稅法上按照分期收款分期確認(rèn)收入的原則處理； （2）對(duì)于能夠估計(jì)退貨率的銷(xiāo)售退回，會(huì)計(jì)上對(duì)于估計(jì)的退貨部分既不確認(rèn)收入也結(jié)轉(zhuǎn)成本，而是按照差額轉(zhuǎn)入預(yù)計(jì)負(fù)債中；稅法上是要全額確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本的?！?/td> | |
| 六、商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷(xiāo)售 | |
| 商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷(xiāo)售，是指售出的商品需要經(jīng)過(guò)安裝和檢驗(yàn)等過(guò)程的銷(xiāo)售方式。 在購(gòu)買(mǎi)方接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，企業(yè)通常不應(yīng)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡(jiǎn)單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同或協(xié)議價(jià)格而必須進(jìn)行的程序，企業(yè)可以在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入?！?/td> | |
| 在買(mǎi)方接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，不應(yīng)確認(rèn)收入。 如果安裝程序簡(jiǎn)單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同價(jià)格而必須的程序，可以在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入?！?/td> | |
| 七、以舊換新銷(xiāo)售 | |
| 以舊換新銷(xiāo)售，是指銷(xiāo)售方在銷(xiāo)售商品的同時(shí)回收與所售商品相同的舊商品。 銷(xiāo)售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的舊商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。即：相當(dāng)于：賣(mài)新的，買(mǎi)舊的?！?/td> | |
| 銷(xiāo)售商品不符合收入確認(rèn)條件的： | |
| 不確認(rèn)收入。 已經(jīng)發(fā)出的商品，應(yīng)當(dāng)通過(guò)“發(fā)出商品”核算。 （1）發(fā)生商品時(shí) 借：發(fā)出商品 貸：庫(kù)存商品 借：應(yīng)收賬款 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） | （2）承諾近期付款時(shí) 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：發(fā)出商品 |
| 預(yù)收款銷(xiāo)售商品 | |
| 收到最后一筆款時(shí)，才確認(rèn)收入。 預(yù)計(jì)款作為：預(yù)收帳款 （1）收到60%的貨款時(shí) 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 | （2）收到剩余貨款及增值稅稅額時(shí) 借：預(yù)收賬款 銀行存款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 |
| 房地產(chǎn)銷(xiāo)售 | |
| 企業(yè)自行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)，并銷(xiāo)售。 對(duì)于房地產(chǎn)銷(xiāo)售，企業(yè)應(yīng)按一般銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入。 企業(yè)事先與買(mǎi)方簽訂了不可撤銷(xiāo)合同，按合同要求開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的，應(yīng)按《建造合同》規(guī)定確認(rèn)收入?！?/td> | |
| 訂貨銷(xiāo)售 | |
| 已收到全部或部分貨款而沒(méi)有現(xiàn)貨，需要制造才能將商品交付買(mǎi)方。 在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債（預(yù)收賬款）?！?/td> | |
| 托收承付方式 | |
| 在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入 | |
| 預(yù)收款方式 | |
| 在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債 | |
【歸納】特殊銷(xiāo)售商品業(yè)務(wù)的處理
| 銷(xiāo)售方式 | 收入確認(rèn)與計(jì)量 | ||
| 代銷(xiāo)商品 | 視同買(mǎi)斷方式 | 受托方取得代銷(xiāo)商品后，無(wú)論是否能夠賣(mài)出，是否獲利，均與委托方無(wú)關(guān) | 委托方發(fā)出商品，符合收入確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)收入 |
| 若受托方?jīng)]有將商品售出時(shí)可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷(xiāo)商品出現(xiàn)虧損時(shí)可以要求委托方補(bǔ)償 | 委托方收到代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入 | ||
| 收取手續(xù)費(fèi)方式 | 委托方收到代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入 | ||
| 預(yù)收款銷(xiāo)售方式 | 發(fā)出商品時(shí) | ||
| 分期收款銷(xiāo)售商品 | 應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷(xiāo)售商品收入金額 | ||
| 附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售 | 根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨可能性 | 應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，并在期末確認(rèn)與退貨相關(guān)負(fù)債 | |
| 不能合理估計(jì)退貨可能性 | 應(yīng)在售出商品退貨期滿(mǎn)時(shí)確認(rèn)收入 | ||
| 售后回購(gòu) | 屬于融資交易 | 不確認(rèn)收入 | |
| 售后租回 | 屬于融資交易 | 不確認(rèn)收入 | |
| 有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的 | 按售價(jià)確認(rèn)收入 | ||
| 以舊換新銷(xiāo)售 | 按銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入 | ||
| 提供勞務(wù)收入 | ||||
| 一、提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)——采用完工百分比法確認(rèn)勞務(wù)收入 | ||||
| 提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì) | 提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，同時(shí)滿(mǎn)足條件： 1.收入的金額能夠可靠地計(jì)量 2.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 3.完工進(jìn)度能可靠確定，完工進(jìn)度能合理估計(jì)。 4.交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量 | （1）實(shí)際發(fā)生勞務(wù)成本時(shí) 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 （2）預(yù)收勞務(wù)款時(shí) 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 （3）確認(rèn)提供勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本時(shí) 借：預(yù)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本。 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 | ||
| 確定完工進(jìn)度，方法： （1）已完工作的測(cè)量，大型應(yīng)用軟件開(kāi)發(fā)，已知 （2）已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例，以成本為標(biāo)準(zhǔn)確定 （3）已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例，以勞務(wù)量為標(biāo)準(zhǔn)確定 | ||||
| 完工百分比法 本期勞務(wù)收入=累計(jì)提供勞務(wù)收入×累計(jì)完工進(jìn)度-以前累計(jì)確認(rèn)收入 本期勞務(wù)成本=累計(jì)提供勞務(wù)成本×累計(jì)完工進(jìn)度-以前累計(jì)確認(rèn)成本 | ||||
| 二、提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計(jì)——能補(bǔ)償多少成本就確認(rèn)多少收入，收入的確認(rèn)不能超過(guò)成本確認(rèn)金額?！?/td> | ||||
| 提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì) | 1. 已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部能夠得到補(bǔ)償?shù)?mdash;—應(yīng)當(dāng)按照已收或預(yù)計(jì)能夠收回的金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本?！?/td> | 能補(bǔ)償多少成本就確認(rèn)多少收入，收入的確認(rèn)不能超過(guò)成本確認(rèn)金額： 借：應(yīng)收賬款//預(yù)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 | ||
| 2. 已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)部分能夠得到補(bǔ)償?shù)?mdash;—應(yīng)當(dāng)按照能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)勞務(wù)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本?！?/td> | ||||
| 3. 如已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)?mdash;—應(yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本），不確認(rèn)提供勞務(wù)收入?！?/td> | 成本全部不能得到補(bǔ)償： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 | |||
| 【總結(jié)】已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本，能補(bǔ)償多少確認(rèn)多少收入。成本按實(shí)際發(fā)生額結(jié)轉(zhuǎn)?！?/td> | ||||
| 三、銷(xiāo)售商品和提供勞動(dòng)混合業(yè)務(wù) | ||||
| 銷(xiāo)售商品和提供勞動(dòng)混合業(yè)務(wù) | （1）如果銷(xiāo)售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，分別核算； 將銷(xiāo)售商品的部分作為銷(xiāo)售商品處理， 將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理 | （2）不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將銷(xiāo)售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷(xiāo)售商品進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 | ||
| （1）發(fā)出商品時(shí)： 借：發(fā)出商品 貸：庫(kù)存商品 （2）發(fā)生勞務(wù)時(shí)： 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 （3）實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售，確認(rèn)收入： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：發(fā)出商品 （4）確認(rèn)勞動(dòng)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 | （1）發(fā)出商品時(shí)： 借：發(fā)出商品 貸：庫(kù)存商品 （2）發(fā)生勞務(wù)時(shí)： 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 （3）實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售，確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入?。ㄊ蹆r(jià)+勞務(wù)收入） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 同時(shí)： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 （商品+勞務(wù)）成本 貸：發(fā)出商品 勞務(wù)成本 | |||
| 【新】建設(shè)經(jīng)營(yíng)移交方式參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù) | ||||
建設(shè)經(jīng)營(yíng)移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，（參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)是通過(guò)特許授權(quán)的合同來(lái)約定雙方關(guān)系）應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿(mǎn)足下列條件： 1.與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認(rèn)?。?）合同授予方為政府及其有關(guān)部門(mén)或政府授權(quán)進(jìn)行招標(biāo)的企業(yè)。 ?。?）合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同的企業(yè)（合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項(xiàng)目公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)項(xiàng)目公司）進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)和運(yùn)營(yíng)。項(xiàng)目單位除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后的一定期間內(nèi)負(fù)責(zé)提供后續(xù)經(jīng)營(yíng)服務(wù)。 ?。?）特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同中對(duì)所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、開(kāi)始經(jīng)營(yíng)后提供服務(wù)的對(duì)象、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及后續(xù)調(diào)整作出約定，同時(shí)在合同期滿(mǎn)，合同投資方負(fù)有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施在移交時(shí)的性能、狀態(tài)等作出規(guī)定。 【拓展】注意承建的公共基礎(chǔ)設(shè)施不能做為投資方項(xiàng)目公司的固定資產(chǎn)核算。 在某些情況下，合同投資方為了服務(wù)協(xié)議目的建造或從第三方購(gòu)買(mǎi)的基礎(chǔ)設(shè)施，或合同授予方基于服務(wù)協(xié)議目的提供給合同投資方經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)有基礎(chǔ)設(shè)施，也應(yīng)比照BOT業(yè)務(wù)的原則處理。 ?。?）兩個(gè)階段： 建造期間，項(xiàng)目公司對(duì)于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用。基礎(chǔ)設(shè)施建成后，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第l4號(hào)——收入》確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營(yíng)服務(wù)相關(guān)的收入和費(fèi)用。 建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，并視以下情況在確認(rèn)收入的同時(shí)，分別確認(rèn)金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)： ★（收取確定金額→金融資產(chǎn)； 收費(fèi)金額不確定→無(wú)形資產(chǎn)） ①合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項(xiàng)目公司可以無(wú)條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)，或在項(xiàng)目公司提供經(jīng)營(yíng)服務(wù)的收費(fèi)低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價(jià)補(bǔ)償給項(xiàng)目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)金融資產(chǎn)，所形成金融資產(chǎn)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定進(jìn)行處理。項(xiàng)目公司應(yīng)根據(jù)已收取或應(yīng)收取對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，作如下處理： 借：銀行存款、應(yīng)收賬款等 貸：工程結(jié)算 ?、诤贤?guī)定項(xiàng)目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營(yíng)的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對(duì)象收取費(fèi)用，但收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項(xiàng)無(wú)條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)。建造過(guò)程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第l7號(hào)——借款費(fèi)用》的規(guī)定處理。項(xiàng)目公司應(yīng)根據(jù)應(yīng)收取對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，作如下處理： 借：無(wú)形資產(chǎn) 貸：工程結(jié)算 ?。?）項(xiàng)目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過(guò)程中支付的工程價(jià)款等考慮合同規(guī)定，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。 2.按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預(yù)計(jì)將發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定處理。 3.按照特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同規(guī)定，項(xiàng)目公司應(yīng)提供不止一項(xiàng)服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營(yíng)服務(wù)）的，各項(xiàng)服務(wù)能夠單獨(dú)區(qū)分時(shí)，其收取或應(yīng)收的對(duì)價(jià)應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)服務(wù)的相對(duì)公允價(jià)值比例分配給所提供的各項(xiàng)服務(wù)。 4.BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)確認(rèn)為項(xiàng)目公司的固定資產(chǎn)。 5.在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項(xiàng)目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外的其他資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價(jià)款的一部分，不應(yīng)作為政府補(bǔ)助處理。項(xiàng)目公司自授予方取得資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)以其公允價(jià)值確認(rèn)，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。 | ||||
| 五、授予客戶(hù)獎(jiǎng)勵(lì)積分的處理【新】 | |
| 某些情況下企業(yè)在銷(xiāo)售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)會(huì)授予客戶(hù)獎(jiǎng)勵(lì)積分，如航空公司給予客戶(hù)的里程累計(jì)等，客戶(hù)在滿(mǎn)足一定條件后將獎(jiǎng)勵(lì)積分兌換為企業(yè)或第三方提供的免費(fèi)或折扣后的商品或服務(wù)。企業(yè)對(duì)該交易事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)分別以下情況進(jìn)行處理： 1.在銷(xiāo)售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)將銷(xiāo)售取得的貨款或應(yīng)收貨款在本次商品銷(xiāo)售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值之間進(jìn)行分配，將取得的貨款或應(yīng)收貨款扣除獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值的部分確認(rèn)為收入、獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值確認(rèn)為遞延收益。獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值為單獨(dú)銷(xiāo)售可取得的金額。 2.獲得獎(jiǎng)勵(lì)積分的客戶(hù)滿(mǎn)足條件時(shí)有權(quán)利取得授予企業(yè)的商品或服務(wù)，在客戶(hù)兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分時(shí)，授予企業(yè)應(yīng)將原計(jì)入遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入，確認(rèn)為收入的金額應(yīng)當(dāng)以被兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)的積分?jǐn)?shù)額占預(yù)期將兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)的積分總數(shù)的比例為基礎(chǔ)計(jì)算確定。獲取獎(jiǎng)勵(lì)積分的客戶(hù)滿(mǎn)足條件時(shí)有權(quán)利取得第三方提供的商品或勞務(wù)的，如果授予企業(yè)代表第三方歸集對(duì)價(jià)，授予企業(yè)應(yīng)在第三方有義務(wù)提供獎(jiǎng)勵(lì)且有權(quán)接受因提供獎(jiǎng)勵(lì)的計(jì)價(jià)時(shí)，將原計(jì)入遞延收益的金額與應(yīng)支付給第三方的價(jià)款之間的差額確認(rèn)為收入；如果授予企業(yè)自身歸集對(duì)價(jià)，應(yīng)在履行獎(jiǎng)勵(lì)義務(wù)時(shí)按分配至獎(jiǎng)勵(lì)積分的對(duì)價(jià)確認(rèn)收入。企業(yè)因提供獎(jiǎng)勵(lì)積分而發(fā)生的不可避免成本超過(guò)已收和應(yīng)收對(duì)價(jià)時(shí)，應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》有關(guān)虧損合同的規(guī)定處理?！?/td> | |
| （1）銷(xiāo)售時(shí)： 應(yīng)確認(rèn)的收入＝取得的不含稅貨款－積分公允價(jià)值 借：庫(kù)存現(xiàn)金 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 【售價(jià)－積分?jǐn)?shù)×每分抵付額】 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） *遞延收益 【積分?jǐn)?shù)×每分抵付額】 結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 （2）抵付時(shí)：  借：遞延收益 【售價(jià)】 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 【總積分×每分抵付額×（用掉的積分/總積分）】 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 | |
| 其他特殊勞務(wù)交易 | |
| 1）安裝費(fèi)： 安裝費(fèi)，資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 安裝工作是商品銷(xiāo)售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入。?。軈^(qū)分，單獨(dú)計(jì)量） （1）如果安裝費(fèi)是與商品銷(xiāo)售分開(kāi)的，則應(yīng)在年度終了時(shí)根據(jù)安裝的完工程度確認(rèn)收入 （2）如果安裝費(fèi)是商品銷(xiāo)售收入的一部分，則應(yīng)與所銷(xiāo)售的商品同時(shí)確認(rèn)收入 2）宣傳媒介收費(fèi)： 宣傳媒介的收費(fèi)——在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開(kāi)始出現(xiàn)于公眾面前時(shí)確認(rèn)收入。 廣告的制作費(fèi)——在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 3）*為特定客戶(hù)開(kāi)發(fā)軟件的收費(fèi)， 在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)開(kāi)發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 4）包括在商品售價(jià)內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)， 在提供服務(wù)期間內(nèi)分期確認(rèn)收入。 5）特許權(quán)費(fèi)收入 ?。?）屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)——在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入； （2）屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)——在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。 6）長(zhǎng)期為客戶(hù)提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)， 在相關(guān)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。（通常指物業(yè)管理費(fèi)）。 7）藝術(shù)表演、招待宴會(huì)和其他特殊活動(dòng)的收費(fèi)， 發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動(dòng)的，分別確認(rèn)收入。 （1）因藝術(shù)表演、招待宴會(huì)以及其他特殊活動(dòng)而產(chǎn)生的收入，應(yīng)在這些活動(dòng)發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)； （2）如果是一筆預(yù)收幾項(xiàng)活動(dòng)的費(fèi)用——則這筆預(yù)收款應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動(dòng)。 8）申請(qǐng)入會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)收入 ⑴申請(qǐng)入會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)只允許取得會(huì)籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，通常應(yīng)在款項(xiàng)收回不存在重大不確定性時(shí)確認(rèn)為收入。 ⑵申請(qǐng)入會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)能使會(huì)員在會(huì)員期內(nèi)得到各種服務(wù)或出版物，或者以低于非會(huì)員的價(jià)格銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)的，通常應(yīng)在整個(gè)受益期內(nèi)分期確認(rèn)為收入。） | 特許權(quán)費(fèi)： 1）收到款項(xiàng)時(shí)： 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 2）確認(rèn)特許權(quán)費(fèi)收入（所有權(quán)轉(zhuǎn)移）并結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)： 借：預(yù)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品 3）提供初始、后續(xù)服務(wù)時(shí)： 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 銀行存款 借：預(yù)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 |
很可能流入企業(yè)，且金額能可靠計(jì)量
| 利息收入 | 利息收入——主要指金融企業(yè)對(duì)外貸款形成的利息收入，以及同業(yè)之間發(fā)生往來(lái)形成的利息收入等； | （1）對(duì)外貸款時(shí) 借：貸款 貸：吸收存款 | （2）確認(rèn)利息收入時(shí) 借：應(yīng)收利息 貸：利息收入 | |
| 在資產(chǎn)負(fù)債表日，按使用時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定利息收入金額?！?/td> | ||||
| 使用費(fèi)收入 | （1）合同規(guī)定一次性收取使用費(fèi)，且不提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)視同銷(xiāo)售，一次性確認(rèn)收入； 提供后續(xù)服務(wù)的，在合同規(guī)定的有效期內(nèi)，分期確認(rèn)收入?！?/td> | |||
| （2）合同規(guī)定分期收取使用費(fèi)的，應(yīng)按規(guī)定的收款時(shí)間和金額或收費(fèi)方法計(jì)算確定的金額，分期確認(rèn)收入。 借：應(yīng)收賬款//銀行存款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 | ||||
| 使用費(fèi)收入，一般作為其他業(yè)務(wù)收入處理： 借：銀行存款等 貸：其他業(yè)務(wù)收入 | 讓渡資產(chǎn)所計(jì)提的折舊或攤銷(xiāo)額等，一般作為其他業(yè)務(wù)成本處理。 借：其他業(yè)務(wù)成本 貸：累計(jì)折舊/累計(jì)攤銷(xiāo) | |||
建造合同收入和成本的內(nèi)容
| 建造合同分類(lèi) | （1）固定造價(jià)合同。固定的合同價(jià)單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。 | |
| （2）成本加成合同。以成本為基礎(chǔ)來(lái)確定價(jià)款，在成本基礎(chǔ)上再加上一定數(shù)量?！?/td> | ||
| ◆合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。 | ||
| 合同的分立、合并： 合同分立：一項(xiàng)包括建造數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)的建造合同，同時(shí)滿(mǎn)足下列三項(xiàng)條件的，每項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分立為單項(xiàng)合同： ?。?）每項(xiàng)資產(chǎn)均有獨(dú)立的建造計(jì)劃； ?。?）與客戶(hù)就每項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的合同條款； ?。?）每項(xiàng)資產(chǎn)的收入和成本可以單獨(dú)辨認(rèn)。 合同合并：一組合同無(wú)論對(duì)應(yīng)單個(gè)客戶(hù)還是多個(gè)客戶(hù)，同時(shí)滿(mǎn)足下列三項(xiàng)條件的，應(yīng)當(dāng)合并為單項(xiàng)合同： ?。?）該組合同按一攬子交易簽訂； ?。?）該組合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同實(shí)際上已構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤(rùn)率工程的組成部分； ?。?）該組合同同時(shí)或依次履行。 追加資產(chǎn)的建造：追加資產(chǎn)的建造，滿(mǎn)足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同： ?。?）該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上與原合同包括的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)存在重大差異； （2）議定該追加資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，不需要考慮原合同價(jià)款?！?/td> | ||
| 建造合同收入 | ||
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| 建造合同成本 | ||
 間接費(fèi)用分?jǐn)偟姆椒ㄓ腥斯べM(fèi)用比例法和直接費(fèi)用比例法。 不能計(jì)入成本的：管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用?！? | ||
| 建造合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量（本節(jié)重點(diǎn)） | ||
| 合同收入、費(fèi)用的確認(rèn)、計(jì)量遵循原則： （1）建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入、費(fèi)用。 （2）建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)，則應(yīng)區(qū)別以下情況處理： 一是，合同成本能夠收回的，合同收入按能夠收回的實(shí)際合同成本確認(rèn)，成本在發(fā)生當(dāng)期作為合同費(fèi)用； 二是，合同成本不可能收回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)立即作為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。 （收回多少確定多少收入、發(fā)生時(shí)確認(rèn)成本） |  合同完工進(jìn)度可以按累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例、已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例、已完合同工作的測(cè)量等方法確定。 | |
| 建造合同的核算——（收回多少確定多少收入、發(fā)生時(shí)確認(rèn)成本） | |||||||||
| 結(jié)果能夠可靠估計(jì)——完工百分比法 ①確認(rèn)實(shí)際發(fā)生的合同成本 借：工程施工——合同成本 貸：原材料等 ②確認(rèn)已結(jié)算合同價(jià)款： 借：應(yīng)收賬款 貸：工程結(jié)算 ③確認(rèn)實(shí)收價(jià)款： 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 ④確認(rèn)同收入、成本、毛利——完工百分比法： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 *工程施工——合同毛利 （盈利） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 *工程施工——合同毛利 （損失） ☆“工程施工——合同毛利”出現(xiàn)在貸方，就要計(jì)提損失。 預(yù)計(jì)總成本﹥合同總收入，則形成合同預(yù)計(jì)損失，應(yīng)計(jì)提損失準(zhǔn)備（針對(duì)沒(méi)有完工的部分） 計(jì)提未完工準(zhǔn)備額＝（成本－收入）×（1-完工進(jìn)度） 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 ⑤工程完工，對(duì)沖“工程結(jié)算”和“工程施工”賬戶(hù) 借：工程結(jié)算 貸：工程施工——合同成本 ——合同毛利 ☆同時(shí)，已提取的損失準(zhǔn)備沖減主營(yíng)業(yè)務(wù)成本： 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 | 結(jié)果不能可靠估計(jì)—— 能夠收回的，實(shí)際成本確認(rèn)。作為合同費(fèi)用； 不能收回的，發(fā)生時(shí)立即作為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。 （能收回多少確定多少收入、發(fā)生時(shí)確認(rèn)成本） （1）合同成本能夠收回的，將當(dāng)年發(fā)生的成本同時(shí)確認(rèn)為收入和費(fèi)用，當(dāng)年不確認(rèn)利潤(rùn)： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 （2）合同成本可能部分收不回來(lái)的，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 （可收回部分） *工程施工——合同毛利 ☆使建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的不確定因素不復(fù)存在的，就不應(yīng)再按照上述規(guī)定確認(rèn)合同收入和費(fèi)用，而應(yīng)轉(zhuǎn)為按照完工百分比法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用。 | ||||||||
| 確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)年的合同收入和合同費(fèi)用（計(jì)算按順序） 完工進(jìn)度＝累計(jì)發(fā)生成本/預(yù)計(jì)總成本 當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的合同收入＝總收入×完工比例－前期已確認(rèn)的收入 當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)毛利＝（總收入－預(yù)計(jì)總成本）×完工進(jìn)度－前期已確認(rèn)的毛利 當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用＝收入－毛利－存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 毛利>0，盈利； 毛利<0，虧損?！?/td> | |||||||||
| 【注】結(jié)果能夠可靠估計(jì)： （1）累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本，不包括施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本，以及在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)，但是根據(jù)分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款，應(yīng)構(gòu)成累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本。 （2）因訂立合同而發(fā)生的費(fèi)用，建造承包商為訂立合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等，能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時(shí)計(jì)入合同成本；未滿(mǎn)足上述條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益?！?/td> | |||||||||
【識(shí)記要點(diǎn)】
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| 合同預(yù)計(jì)損失的處理： | |||||||||
| 1.建造合同預(yù)計(jì)總成本﹥總收入： 未完工部分損失＝（總成本－總收入）×（1－完工進(jìn)度） 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 | 2.完工后，沖減主營(yíng)業(yè)務(wù)成本： 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 | ||||||||
| 【要點(diǎn)】： 1.合同變更形成的收入、工程索賠、獎(jiǎng)勵(lì)形成的收入應(yīng)當(dāng)計(jì)入合同收入 2.建造合同預(yù)計(jì)總成本超過(guò)合同預(yù)計(jì)總收入時(shí)，應(yīng)將預(yù)計(jì)損失立即確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用 3.建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)但合同成本能夠收回的，按能夠收回的實(shí)際合同成本的金額確認(rèn)收入 4.建造合同的收入確認(rèn)方法與勞務(wù)合同的收入確認(rèn)方法不完全相同，如勞務(wù)收入在同一年度內(nèi)完成，應(yīng)參照商品銷(xiāo)售收入的確認(rèn)原則確認(rèn)；建造合同應(yīng)分為固定合同或成本加成合同；跨年度完成時(shí)，采用完工百分比法，但計(jì)算合同收入、毛利和費(fèi)用有所不同?！?/td> | |||||||||
| 第二節(jié) 費(fèi)用 | ||||
| 一、費(fèi)用的確認(rèn) 費(fèi)用——是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。 非日?；顒?dòng)中發(fā)生的，為損失?！?/td> | ||||
| 二、期間費(fèi)用 期間費(fèi)用——本期發(fā)生的、不能直接或間接歸入某種產(chǎn)品成本的、直接計(jì)入損益的各項(xiàng)費(fèi)用。 期間費(fèi)用，包括：管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用?！?/td> | 期末，管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用，無(wú)余額。 借：本年利潤(rùn) 貸：管理費(fèi)用 銷(xiāo)售費(fèi)用 財(cái)務(wù)費(fèi)用 | |||
| 期間費(fèi)用的內(nèi)容： | ||||
| 管理費(fèi)用 | 銷(xiāo)售費(fèi)用 | 財(cái)務(wù)費(fèi)用 | ||
| 管理費(fèi)用，包括： 企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi) 董事會(huì)和行政管理部門(mén)在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)（包括行政管理部門(mén)職工工資及福利費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷(xiāo)、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)等） 工會(huì)經(jīng)費(fèi) 董事會(huì)費(fèi)（包括董事會(huì)成員津貼、會(huì)議費(fèi)和差旅費(fèi)等） 聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢(xún)費(fèi)（含顧問(wèn)費(fèi)）、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi) 房產(chǎn)稅、車(chē)船使用稅、土地使用稅、印花稅 技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi) 礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi) 研究費(fèi)用 排污費(fèi) 企業(yè)生產(chǎn)車(chē)間（部門(mén)）和行政管理部門(mén)等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等?！?/td> | 銷(xiāo)售費(fèi)用，包括： 企業(yè)在銷(xiāo)售商品過(guò)程中發(fā)生的保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi) 展覽費(fèi)和廣告費(fèi) 商品維修費(fèi) 預(yù)計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量保證損失 運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等 為銷(xiāo)售本企業(yè)商品而專(zhuān)設(shè)的銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)（含銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)、售后服務(wù)網(wǎng)點(diǎn)等）的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊費(fèi)、固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等費(fèi)用。 企業(yè)（指金融企業(yè)）應(yīng)將“銷(xiāo)售費(fèi)用”科目改為“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”科目。 | 財(cái)務(wù)費(fèi)用，包括： 利息支出（借）（減利息收入（貸）） 匯兌損益以及相關(guān)的手續(xù)費(fèi) 企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等?！?/td> | ||
| 第三節(jié) 利 潤(rùn) | ||||
| 一、利潤(rùn)的構(gòu)成 我國(guó)的利潤(rùn)表是多步式的，第一步反映的是營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。 利潤(rùn)是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果，利潤(rùn)包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失等。 營(yíng)業(yè)利潤(rùn)＝營(yíng)業(yè)收入－營(yíng)業(yè)成本－營(yíng)業(yè)稅金及附加－銷(xiāo)售費(fèi)用－管理費(fèi)用－財(cái)務(wù)費(fèi)用－資產(chǎn)減值損失＋公允價(jià)值變動(dòng)收益（－公允價(jià)值變動(dòng)損失）＋投資收益（－投資損失） 利潤(rùn)總額＝營(yíng)業(yè)利潤(rùn)＋營(yíng)業(yè)外收入－營(yíng)業(yè)外支出 凈利潤(rùn)＝利潤(rùn)總額－所得稅費(fèi)用 | ||||
| 二、營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出 營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出是直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失，資本公積――其他資本公積是指直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失?！?/td> | ||||
| （一）營(yíng)業(yè)外收入 營(yíng)業(yè)外收入，包括：非流動(dòng)資產(chǎn)處置利得 非貨幣性資產(chǎn)交換利得 債務(wù)重組利得 政府補(bǔ)助 盤(pán)盈利得 捐贈(zèng)利得 | （二）營(yíng)業(yè)外支出 營(yíng)業(yè)外支出，包括：非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失 非貨幣性資產(chǎn)交換損失 債務(wù)重組損失 公益性捐贈(zèng)支出 非常損失 盤(pán)虧損失 | |||
| ◆ 營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出應(yīng)當(dāng)分別核算。 ◆ 在具體核算時(shí)，不得以營(yíng)業(yè)外支出直接沖減營(yíng)業(yè)外收入，也不得以營(yíng)業(yè)外收入沖減營(yíng)業(yè)外支出?！?/td> | ||||
| 三、本年利潤(rùn)的結(jié)轉(zhuǎn) 兩筆核心的分錄： | ||||
| （1）期末（月末），應(yīng)將各項(xiàng)收入轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”的貸方，將有關(guān)費(fèi)用損失轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”的借方，“本年利潤(rùn)”的貸方余額為當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，借方余額為當(dāng)期發(fā)生的虧損。 年末，將“本年利潤(rùn)”的余額（凈利潤(rùn)或凈虧損）轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配”賬戶(hù)。“本年利潤(rùn)”賬戶(hù)年末應(yīng)無(wú)余額。 借：本年利潤(rùn) 貸：利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn) | （2）利潤(rùn)的分配 借：利潤(rùn)分配――提取盈余公積等 貸：盈余公積 之后，再將利潤(rùn)分配的各個(gè)明細(xì)科目轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)明細(xì)科目?！?/td> | |||
彌補(bǔ)虧損的三種方式及其會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理：
| 一、彌補(bǔ)虧損的方式 | ||||
| 彌補(bǔ)虧損的方式 | 彌補(bǔ)虧損的方式主要有3種： 1.企業(yè)發(fā)生虧損，可以用次年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，次年度利潤(rùn)不足彌補(bǔ)的，可以在5年內(nèi)延續(xù)彌補(bǔ)。 2.企業(yè)發(fā)生的虧損，5年內(nèi)的稅前利潤(rùn)不足彌補(bǔ)時(shí)，用稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)。 3.企業(yè)發(fā)生的虧損，可以用盈余公積彌補(bǔ)。 ★彌補(bǔ)虧損的方式：虧損→次年度稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)→5年內(nèi)稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)→5年內(nèi)稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)→盈余公積 | |||
| 稅前利潤(rùn)與稅后利潤(rùn)的區(qū)別： | ||||
| 稅前利潤(rùn) | 稅后利潤(rùn) | |||
| 是否可以抵減應(yīng)納稅所得額 | √ 能 以稅前利潤(rùn)進(jìn)行彌補(bǔ)虧損的情況下，其彌補(bǔ)的數(shù)額可以抵減企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額， | × 不能 用稅后利潤(rùn)進(jìn)行彌補(bǔ)虧損的數(shù)額，則不能在企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中抵減。 | ||
| 是否做帳務(wù)處理 | 不做 | 不做 | ||
| 相同點(diǎn) | 以稅前利潤(rùn)或稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損，均不需要進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的賬務(wù)處理，只要將企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)自“本年利潤(rùn)”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目的借方余額自然抵補(bǔ)； | |||
| 如果用盈余公積彌補(bǔ)虧損，則需作賬務(wù)處理，借：盈余公積 貸：利潤(rùn)分配——盈余公積補(bǔ)虧 | ||||
| 二、彌補(bǔ)虧損的會(huì)計(jì)處理 | ||||
| 虧損當(dāng)年 | 企業(yè)按照會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，如果當(dāng)年賬面利潤(rùn)為負(fù)數(shù)，即為會(huì)計(jì)上講的“虧損”。與實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的情況相同，企業(yè)應(yīng)將本年發(fā)生的虧損自“本年利潤(rùn)”科目，轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目 結(jié)轉(zhuǎn)后“利潤(rùn)分配”科目的借方余額，即為未彌補(bǔ)虧損的數(shù)額。然后通過(guò)“利潤(rùn)分配”科目核算有關(guān)虧損的彌補(bǔ)情況。 借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 貸：本年利潤(rùn) | 由于未彌補(bǔ)虧損形成的時(shí)間長(zhǎng)短不同等原因，以前年度未彌補(bǔ)虧損，有的可以以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，有的則須用稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)。無(wú)論是以稅前利潤(rùn)還是稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損，其會(huì)計(jì)處理方法相同，無(wú)需專(zhuān)門(mén)作會(huì)計(jì)分錄。但如果用盈余公積彌補(bǔ)虧損，則需作賬務(wù)處理，借記“盈余公積”科目，貸記“利潤(rùn)分配——盈余公積補(bǔ)虧”科目?！?/td> | ||
| 虧損第二年 | 企業(yè)發(fā)生的虧損可以用次年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)。在用次年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)以前年度虧損的情況下，企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)自“本年利潤(rùn)”科目，轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目，即： 借：本年利潤(rùn) 貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) | 這樣將本年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”的借方余額自然抵補(bǔ)。因此，以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)彌補(bǔ)以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未彌補(bǔ)虧損時(shí)，不需要進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的賬務(wù)處理?！?/td> | ||
| 三、彌補(bǔ)虧損的稅務(wù)處理 | ||||
| 稅務(wù)處理 | 《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。”根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1997]189號(hào)文件規(guī)定，“稅法所指虧損的概念，不是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中所反映的虧損額，而是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中的虧損額經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按稅法規(guī)定調(diào)整后的金額。”這里的“五年”，是指稅收上計(jì)算彌補(bǔ)虧損的期限，只對(duì)計(jì)算應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，而在彌補(bǔ)虧損的會(huì)計(jì)核算中，并不受“五年”期限的限制。會(huì)計(jì)上，無(wú)論是盈利還是虧損，期末一律將“本年利潤(rùn)”科目的余額，結(jié)轉(zhuǎn)“利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)”科目。這里的“本年利潤(rùn)”余額是指扣除所得稅費(fèi)用后的凈利潤(rùn)。 | |||
| 【識(shí)記要點(diǎn)】 ?、倨髽I(yè)無(wú)論是以稅前利潤(rùn)或稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損，均不需要進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的賬務(wù)處理； ?、谄髽I(yè)發(fā)生的虧損可以用盈余公積彌補(bǔ)；也可以用次年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，次年度利潤(rùn)不足彌補(bǔ)的，可以在5年內(nèi)延續(xù)彌補(bǔ)，5年內(nèi)的稅前利潤(rùn)不足彌補(bǔ)時(shí)，用稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)?！?/td> | ||||
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