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注會《會計》備考指導：第8章 資產(chǎn)減值
為了方便廣大考生備考，小編從正保會計網(wǎng)校論壇搜集2010年注冊會計師相關輔導信息，經(jīng)過整理分享給大家，希望對大家的學習有所幫助，祝愿大家復習順利。
第8章 資產(chǎn)減值 （15分）
這章可以出客觀題和主觀題，重點有：
1．準則的范圍及減值跡象的判斷；
2．可收回金額的確定；
3．資產(chǎn)組減值的計算和處理；
4．總部資產(chǎn)減值的計算和處理；
5．商譽減值的計算和處理。
| 第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述 單項資產(chǎn)的減值測試——資產(chǎn)組的減值測試——總部資產(chǎn)的減值測試——商譽的減值測試 |
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| 比較： 非流動資產(chǎn)的減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。 （不可以轉(zhuǎn)回，處置時轉(zhuǎn)出） 存貨的減值確定，用存貨的賬面價值與可變現(xiàn)凈值比較。 （可以轉(zhuǎn)回） 金融資產(chǎn)的減值確定，用金融資產(chǎn)的賬面價值與未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值比較。（可以轉(zhuǎn)回） |
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| 資產(chǎn)減值范圍 | ||
| （一）資產(chǎn)減值范圍 （1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資； 企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應當將該長期股權投資在資產(chǎn)負債表日的賬面價值，與按照類似金融資產(chǎn)當時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。 借：資產(chǎn)減值損失——計提的長期股權投資減值準備 貸：長期股權投資減值準備 ?。?）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn) （3）固定資產(chǎn)（包括在建工程） ?。?）生產(chǎn)性生物資產(chǎn) ?。?）無形資產(chǎn) ?。?）商譽 ?。?）探明石油天然氣礦區(qū)權益和井及相關設施 以上資產(chǎn)計提的減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回，只有在處置時才能轉(zhuǎn)出?！?/td> | ||
| （二）不涉及下列資產(chǎn)減值，減值可以轉(zhuǎn)回： ?。?）存貨 ?。?）消耗性生物資產(chǎn) ?。?）以公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn) ?。?）建造合同形成的資產(chǎn) ?。?）遞延所得稅資產(chǎn) ?。?）融資租賃中出租人未擔保余值 ?。?）以及教材中第二章《金融資產(chǎn)》所涉及的金融資產(chǎn)等 以上資產(chǎn)計提的減值損失，日后會計期間減值因素消失，價值回升時可以轉(zhuǎn)回?！?/td> | ||
| （三）資產(chǎn)減值的跡象與測試 屬于資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象（通過多項選擇題考查）： 1）公允價值下降。 2）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值減少。 3）折現(xiàn)率提高?！?/td> | 有利→低于預期→減值 不利→高于預期→減值 |
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| （四）期末必須進行減值測試的資產(chǎn)： （1）因企業(yè)合并形成的商譽； （2）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。 對于這兩類資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，都應當至少于每年年度終了進行減值測試。 除此外的其他資產(chǎn)都應是在存在減值跡象時進行減值測試?！?/td> | ||
| （五）計提減值準備確定步驟 ?。?）計算確定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額 ?。?）計算確定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 （3）企業(yè)應比較資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。 ?。?）資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的，應當計提減值準備，確認減值損失。 借：資產(chǎn)減值損失 貸：×× 資產(chǎn)減值準備 |
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| 第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金融的計量 | |||
| 一、資產(chǎn)可收回金額的計量： | |||
| “公允價值－處置費用＝凈額”（外部市場）與“資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”（內(nèi)部使用）比較，較高者確定為資產(chǎn)可收回金額。 【圖】估計資產(chǎn)可收回金額的基本方法：  |
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| 二、資產(chǎn)的“公允價值－處置費用”后的凈額 | |||
| 1.資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時可以收回的凈現(xiàn)金收入。 2.如何確定資產(chǎn)的公允價值？ （1）銷售協(xié)議價格 （2）資產(chǎn)的市場價格（買方出價） （3）熟悉情況的交易雙方自愿進行公平交易愿意提供的交易價格 如果企業(yè)無法可靠估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的，應當以該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。 |
公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價格——市場價格——熟悉情況的交易雙方自愿進行公平交易愿意提供的交易價格——資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 即：協(xié)議價——市價——公平交易價——現(xiàn)金流量現(xiàn)值 處置費用中，不包括財務費用、所得稅費用?！?/td> | ||
| 三、資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 | |||
| （一）預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎 1.預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，企業(yè)管理層應當在合理和有依據(jù)的基礎上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟狀況進行最佳估計,并將資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預計,建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)之上。但是，出于數(shù)據(jù)可靠性和便于操作等方面的考慮,建立在該預算或者預測基礎上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的,可涵蓋更長的期間。 2.還包括最近財務預算或者預測期之后的現(xiàn)金流量，企業(yè)應當以該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎進行估計。但是，企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的,可以以遞增的增長率為基礎進行核計?！?/td> | |||
| （二）預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當包括的內(nèi)容 ①資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入； ②為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預計現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）； ?、圪Y產(chǎn)使用壽命結束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。 |
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| （三）預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當考慮的因素 1.以資產(chǎn)的當前狀況為基礎預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。 （1）在預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，應當以資產(chǎn)的當前狀況為基礎，不應當包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與資產(chǎn)改良有關的預計未來現(xiàn)金流量。 （2）企業(yè)未來發(fā)生的現(xiàn)金流出如果是為了維持資產(chǎn)正常運轉(zhuǎn)或者資產(chǎn)正常產(chǎn)出水平而必要的支出或者屬于資產(chǎn)維護支出,應當在預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時將其考慮在內(nèi)。 2.預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應當包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 3.對通貨膨脹因素的考慮應當和折現(xiàn)率相一致。 4.內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應當予以調(diào)整。企業(yè)不應當以內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格為基礎預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，而應當采用在公平交易中企業(yè)管理層能夠達成的最佳的未來價格估計數(shù)進行預計?！?/td> | |||
| （四）折現(xiàn)率 在資產(chǎn)減值測試中，計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時所采用的折現(xiàn)率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。 折現(xiàn)率——是稅前利率、最低必要報酬率，通常應當使用單一的折現(xiàn)率。 市場利率——替代利率（加權平均資金成本、增量借款利率、其他相關市場借款利率）?！?/td> | |||
| （五）預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法 1.傳統(tǒng)法：預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，通常應當根據(jù)資產(chǎn)未來每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進行預測。它使用的是單一的未來每期預計現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 2.期望現(xiàn)金流量法：在實務中，有時影響資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的因素較多，情況較為復雜，帶有很大的不確定性，為此，使用單一的現(xiàn)金流量可能并不會如實反映資產(chǎn)創(chuàng)造現(xiàn)金流量的實際情況。這樣，企業(yè)應當采用期望現(xiàn)金流量法預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。 3.現(xiàn)金流量現(xiàn)值=∑每年的期望現(xiàn)金流量折現(xiàn) 每年的期望現(xiàn)金流量=∑流量×Pi |
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| （五）外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預計 先折現(xiàn)，再折算。即（先按折現(xiàn)率將外幣折現(xiàn)，再將外幣折算為本位幣）?！?/td> | |||
資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計： |
資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應當按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。因此，預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，主要應當綜合考慮以下三個方面的因素： （1）資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量; （2）資產(chǎn)的使用壽命； （3）折現(xiàn)率。 其中，資產(chǎn)使用壽命的預計與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)準則等規(guī)定的使用壽命預計方法相同。以下為預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的具體要求。 |
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| 第三節(jié) 資產(chǎn)減值損失的確認與計量 | |||
| 資產(chǎn)減值損失確認與計量的一般原則 企業(yè)在對資產(chǎn)作了減值測試并計算了資產(chǎn)可收回金額后，如果資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，應當將資產(chǎn)的賬面價值減記→可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。如果可收回金額高于賬面價值，則無需計提減值?！?/td> | 單項資產(chǎn)的減值測試 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價準備 （可以轉(zhuǎn)回） 壞賬準備 （可以轉(zhuǎn)回） 持有至到期投資減值準備（可以轉(zhuǎn)回） 固定資產(chǎn)減值準備 在建工程減值準備 無形資產(chǎn)減值準備 長期股權投資減值準備 投資性房地產(chǎn)減值準備 商譽減值準備 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準備 |
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| 計提減值準備之后，如果資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)，則固定資產(chǎn)未來的折舊額應重新計算，如果是無形資產(chǎn)，則無形資產(chǎn)未來的攤銷額應重新計算。未來的折舊或攤銷應以計提完減值準備之后的賬面價值作為計提折舊或攤銷的基礎（原值）。 資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。以前期間計提的資產(chǎn)減值準備，需要等到資產(chǎn)處置時才可轉(zhuǎn)出。（準備減少記借方） |
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| 考慮到固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽等資產(chǎn)發(fā)生減值后： 1.價值回升的可能性比較小,通常屬于永久性減值； 2.從會計信息謹慎性要求考慮,為了避免確認資產(chǎn)重估增值和操縱利潤,資產(chǎn)減值準則規(guī)定,資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。 3.以前期間計提的資產(chǎn)減值準備,在資產(chǎn)處置、出售、對外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務重組中抵償債務等時,才可予以轉(zhuǎn)出?！?/td> | |||
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| 第四節(jié) 資產(chǎn)組的認定及減值處理 | |
| 一、資產(chǎn)組的認定 | |
| （一）資產(chǎn)組 資產(chǎn)組——是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合（由多項資產(chǎn)構成），其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應當由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關的資產(chǎn)組成。即：必須放在一起才能賺錢，各單項資產(chǎn)不能單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流入?！?/td> | |
| （二）認定資產(chǎn)組應當考慮的因素 1.資產(chǎn)組的認定,應當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。 資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入是認定資產(chǎn)組的最關鍵因素。 2.資產(chǎn)組的認定,應當考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等?！?/td> | |
| （三）資產(chǎn)組認定后不得隨意變更 資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。 但是，如果由于企業(yè)重組、變更資產(chǎn)用途等原因，導致資產(chǎn)組構成確需變更的，企業(yè)可以進行變更，但企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的，并應當在附注中作相應說明?！?/td> | |
| 二、資產(chǎn)組減值測試 | |
| 資產(chǎn)組的可收回金額應當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。 | |
| （一）資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額的確定基礎 1.資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確認資產(chǎn)組可收回金額的除外。 2.資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔一項負債（如環(huán)境恢復負債等）、該負債金額已經(jīng)確認并計入相關資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應當將已確認的負債金額從中扣除?！?/td> | |
| （二）資產(chǎn)組減值測試 如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤： （1）首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值；要注意，有兩個資產(chǎn)是需要分攤至資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值中的。一個是總部資產(chǎn)，另一個是商譽。 （2）然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。 需要注意一個約束條件：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：公允價值-處置費用、預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額再進行二次分攤，應當按照相關資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。 企業(yè)在對資產(chǎn)組減值損失總額進行分攤時，先沖減該資產(chǎn)組中商譽的賬面價值，然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)按照賬面價值的比例來進行分配的抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。 |
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| 三、總部資產(chǎn)減值測試 | |
| 總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組來產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。 資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分?！?/td> | |
| （一）總部資產(chǎn)減值測試思路： 總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。 總部資產(chǎn)的減值一定要分攤至下面的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中來考慮。 資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分?！?/td> | |
| （二）總部資產(chǎn)的減值測試分2種情況： 第一種：是總部資產(chǎn)可能有一部分能夠按照合理和一致的基礎分攤至資產(chǎn)組，此時要將包含這部分總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組的賬面價值和其可收回金額比較，然后按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理； 第二種：是總部資產(chǎn)可能還有一部分不能按照合理和一致的基礎分攤至資產(chǎn)組： （1）在不考慮相關總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。這里不考慮相關總部資產(chǎn)的情況是指不考慮難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的總部資產(chǎn)。 （2）認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。 （3）比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理?！?/td> | |
【總結】總部資產(chǎn)的減值測試： |
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| 【總結】總部資產(chǎn)的減值解題步驟： 1. 按權重分配總部資產(chǎn)、商譽： （1）求權重。X/最低使用壽命。 （2）求加權帳面價值，資產(chǎn)組帳價×X/最低使用壽命 （3）按加權計算后的帳價計算分攤比例，分配總部資產(chǎn)。 2.（資產(chǎn)組原帳面價值+總部資產(chǎn)分配部分）之和與該資產(chǎn)組的可收回金額相比，計算減值損失。 3.先抵減商譽，再按減值損失在資產(chǎn)組帳面價值、總部資產(chǎn)分配部分按比例分攤。 4.分攤后，賬價不得低于以下3者中較高者： 1）公允價值減去處置費用后的凈額； 2）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值； 3）零。 5.∑（資產(chǎn)組帳價+可分+不可分總部資產(chǎn)帳價）與“包括難以分攤的最小資產(chǎn)組組合的現(xiàn)金流量現(xiàn)值”（整個資產(chǎn)組組合現(xiàn)值）相比。一般情況下，不會再減值了?！?/td> | |
| 第五節(jié) 商譽減值的處理 | |
| 商譽的減值測試思路： 商譽的減值無法單獨進行測試，商譽的價值也應分攤到各個資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值中，分攤思路同總部資產(chǎn)的分攤思路，按照賬面價值的比例來進行分配。如果既有總部資產(chǎn)又有商譽，則先要將總部資產(chǎn)分配再將商譽分配，然后再進行減值準備的測試。 減值損失金額應當先抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。 減值準備分攤完畢之后，每項資產(chǎn)新的賬面價值不得低于以下三者中的較高者： （1）公允價值減去處置費用后的凈額； （2）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值； ?。?）零?！?/td> | |
| 一、非同一控制下的吸收合并產(chǎn)生的商譽 | |
| 商譽的減值測試，就是把集團公司的子公司看作一個資產(chǎn)組，考察整個子公司的凈資產(chǎn)的減值情況，確認的減值首先應該抵減商譽的價值，然后才是凈資產(chǎn)的減值，減值測試分為兩步： 1.首先要對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。 （1）如果不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合發(fā)生了減值，那么商譽肯定是發(fā)生減值了，那么把商譽整體確認減值，把計算出來的減值確認為資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的減值。 （2）如果不包含商譽的資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值的，為了進一步判斷商譽是否發(fā)生了減值，那么需要進入第二步。 2.對包含商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試。比較相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與其可收回金額，如相關資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應當就其差額確認減值損失。 減值損失要先抵減分攤至資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值，如果抵減商譽后還有剩余，應當根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽以外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值?！?/td> | |
| 二、非同一控制下的控股合并產(chǎn)生的商譽 | |
| 在非同一控制下的控股合并中，如果是非全資子公司，由于可收回金額的預計包括歸屬于少數(shù)股東的商譽價值部分，為了使減值測試建立在一致的基礎上，企業(yè)應當調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，將歸屬于少數(shù)股東權益的商譽包括在內(nèi)： 當“資產(chǎn)組賬面價值+歸屬于少數(shù)股東權益的商譽”＞可收回金額時→差額為資產(chǎn)減值損失，首先抵減商譽的價值（該商譽減值損失包括了應由少數(shù)股東權益承擔的部分）→確認歸屬于母公司的商譽減值損失（將商譽的減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權益之間按比例進行分攤）?！?/td> | |
| 存在少數(shù)股東權益情況下的商譽減值測試： 根據(jù)規(guī)定，在合并財務報表中反映的商譽，不包括子公司歸屬于少數(shù)股東的商譽。但對相關的資產(chǎn)組（或者資產(chǎn)組組合，下同）進行減值測試時，應當將歸屬于少數(shù)股東權益的商譽包括在內(nèi)，調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額（可收回金額的預計包括了少數(shù)股東在商譽中的權益價值部分）進行比較，以確定資產(chǎn)組（包括商譽）是否發(fā)生了減值。 上述資產(chǎn)組如已發(fā)生減值的，應當按照準則規(guī)定進行處理，但由于根據(jù)上述步驟計算的商譽減值損失包括了應由少數(shù)股東權益承擔的部分，應當將該損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權益之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失?！?/td> | |
| 在對與商譽相關的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試時，由于其可收回金額的預計包括歸屬于少數(shù)股東的商譽價值部分，為了使減值測試建立在一致的基礎上，企業(yè)應當調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，將歸屬于少數(shù)股東權益的商譽包括在內(nèi)，然后，根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產(chǎn)組（包括商譽）是否發(fā)生了減值。 應當將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權益之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失?！?/td> | |
| 1. 資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的確定中，資產(chǎn)的處置費用包括與資產(chǎn)處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費、財務費用、所得稅費用以及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。（×） 2. 處置費用不包括財務費用和所得稅費用。 |
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| 【總結】解題步驟： 1.投資確認商譽。（投入－凈資產(chǎn)公允價×持股比例） 2.總商譽＝合并商譽／持股比例 3.（總商譽+可辨認資產(chǎn)帳面價值）之和與可收回金額相比，計算出減值損失。 4.分攤損失。 （1）先沖減商譽（包括合并商譽、少數(shù)股東商譽）。 本企業(yè)應確認的減值損失＝總減值損失×合并商譽／總商譽 （2）再沖減可可辨認資產(chǎn)帳面價值。 借：資產(chǎn)減值損失 貸：商譽減值準備 |
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【所有資產(chǎn)減值總結】
| 資產(chǎn)類別 | 減值處理 |
| 交易性金融資產(chǎn) | 不計提減值準備，價值減少計入了當期損益（公允價值變動損益） |
| 公允模式的投資性房地產(chǎn) | |
| 持有至到期及貸款和應收款項 （處理跟資產(chǎn)減值準則差不多，不同處是可轉(zhuǎn)回） |
減值額＝賬面價值－現(xiàn)金流量現(xiàn)值（沒有公允價），其折現(xiàn)率按原實際利率計算 可轉(zhuǎn)回：減值后相關因素回復價值的，可轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回價值不得超過不計提減值準備下該資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本 |
| 可供出售金融資產(chǎn) | 公允價值下降，但沒有客觀證據(jù)時： 借：資本公積－其他資本公積 貸：可供出售金融資產(chǎn)－公允價值變動 有客觀證據(jù)時，非正常波動：（前述計入資本公積的損失應轉(zhuǎn)出） 借：資產(chǎn)減值損失 貸：可供出售金融資產(chǎn)－公允價值變動 資本公積－其他資本公積（累積計入資本公積的損失） |
| 長期股權投資，不具有重大影響的 | 按可供出售金融資產(chǎn)處理 |
| 長期股權投資子公司、聯(lián)營合營、固定、無形資產(chǎn)、商譽、成本模式的投資性房地產(chǎn) | 按資產(chǎn)減值準則處理： 借：資產(chǎn)減值損失－××減值損失 （期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”，無余額） 貸：××減值準備 ?。ㄙ~面－可回收金額） 減值后不得轉(zhuǎn)回 |
| 存貨的減值（跌價） | 借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備（不再計入管理費用） 貸：存貨跌價準備（賬面-可變現(xiàn)凈值） |
資產(chǎn)減值
一、理論基礎
| 項目 | 內(nèi)容 |
| 減值跡象 | ①資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌； ②企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、技術或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響； ③市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低； ④有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞； ⑤資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置； ⑥企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟績效已經(jīng)低于或者將低于預期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者虧損）遠遠低于（或者高于）預計金額等； ⑦其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。 |
| 減值測試時機 | 1、在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象；對于存在減值跡象的資產(chǎn)，應當進行減值測試（根據(jù)重要性原則，跡象不發(fā)生減值或可回收金額對跡象反應不敏感，可以不測試） 2、因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試?！?/td> |
| 可回收金額確定 | =MAX （公允價值－處置費用，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值） 說明：1、對于持有待售資產(chǎn)，由于產(chǎn)生現(xiàn)金流量很少，可以直接用公允價值記之 2、公允價值無法估計，直接用現(xiàn)金流量現(xiàn)值記之 |
| 公允價值－處置費用 | 順序：1、公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價格－可直接歸屬于該資產(chǎn)的處置費用2、存在活躍市場的，買方市場價格－ＸＸ；3、參考同行業(yè)類似資產(chǎn)最近交易價格或者進行估計4、還不行就不用他了 |
| 預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值 | 1）預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量 A.預計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當包括下列各項： ①資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。 ②為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預計現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。 ③資產(chǎn)使用壽命結束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應當是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行交易時，企業(yè)預期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預計處置費用后的金額。 B.預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當考慮的因素 ①以資產(chǎn)的當前狀況為基礎預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量 ②預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應當包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量 ③對通貨膨脹因素的考慮應當和折現(xiàn)率相一致 ④內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應當予以調(diào)整 C.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量預計的方法 單一未來現(xiàn)金流量和期望未來現(xiàn)金流量（加權平均數(shù)） 2）折現(xiàn)率（無風險報酬率＋風險報酬率） 折現(xiàn)率是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。確定折現(xiàn)率時應注意： ①在預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風險。 ②如果用于估計折現(xiàn)率的基礎是稅后的，應當將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。 ③如果特定資產(chǎn)的報酬率難以從市場上直接獲得，企業(yè)應當采用替代報酬率以估計折現(xiàn)率。在實務中，企業(yè)可以考慮對加權平均資本成本、增量借款利率或其他相關市場利率進行適當調(diào)整后，作為替代報酬率?！?/td> |
| 減值損失的計提 | 計提＝賬面價值－可回收金額 計提后不得轉(zhuǎn)回，只有在出售時可轉(zhuǎn)出 |
二、計量
| 狀況 | 處理 |
| 一般減值 | 借：資產(chǎn)減值損失－固定資產(chǎn)減值損失 （期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”，無余額） 貸：固定資產(chǎn)減值準備 |
| 資產(chǎn)組減值 | 方法：減值損失金額應當按照下列順序進行分攤： （1）首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值； （2）然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。 以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(chǎn)（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。 比如，ＡＢＣ三項資產(chǎn)組成資產(chǎn)組，按比例該給Ａ分20%減值，但因不得低于Ａ公允價值－處置費用，結果Ａ分的少了，那么多出來的再分給Ｂ、Ｃ |
| 總部資產(chǎn)（借用課本例題說明） | 1.總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的部分： 先將該部分總部資產(chǎn)給各個資產(chǎn)組分配，后按一般資產(chǎn)組處理（如辦公大樓分給ABC） 2.不能分攤的部分如下（擴大資產(chǎn)組的范圍）： （1）在不考慮相關總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。（包含辦公樓的ABC，分別先減值處理） （2）認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。（最小資產(chǎn)組為辦公樓和ABC加研發(fā)中心） （3）比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理?！?/td> |
| 商譽的處理 | 1、調(diào)整賬面價值，使之包含少數(shù)股東權益 2、比較可回收金額與上述調(diào)整后的金額，如發(fā)生減值，其減值金額分配如下： Ａ、先沖減歸屬部分的商譽（區(qū)別：總部資產(chǎn)是分攤沖減） Ｂ、沖減按比例分配給各個資產(chǎn)的部分 |
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