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互聯(lián)網(wǎng)上發(fā)布的“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下股東權(quán)益變化較大的公司一覽表”列出了90家上市公司首次執(zhí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》后股東權(quán)益的變化情況。
代碼 | 簡(jiǎn)稱 | 股東權(quán)益(舊)(萬(wàn)元) | 股東權(quán)益(新)(萬(wàn)元) | 股東權(quán)益變化 | 股東權(quán)益變化的部分主要因素 | ||||
長(zhǎng)期股權(quán)投資差額(萬(wàn)元) | 金融資產(chǎn)以及可供出售金融資產(chǎn)(萬(wàn)元) | 所得稅(萬(wàn)元) | 少數(shù)股東權(quán)益(萬(wàn)元) | 其他(萬(wàn)元) | |||||
600864 | 歲寶熱電 | 42155.2 | 193635.4 | 359.34% | 0 | 214767.69 | -72627 | 0 | 9339.5 |
000536 | SST閩東 | 776.61 | 3341.97 | 330.33% | 0 | 0 | 2554.7 | 0 | 10.65 |
000430 | S*ST張股 | 5605.06 | -5999.49 | -207.04% | -14463.49 | 0 | 71.8 | 2787.14 | 0 |
000950 | ST建峰 | 25356.77 | 52958 | 108.85% | 0 | 0 | 0 | 27601.2 | 0 |
600721 | S*ST百花 | 1654.72 | 3194.96 | 93.08% | 0 | 0 | 1247.4 | 292.86 | 0 |
000966 | 長(zhǎng)源電力 | 88904.07 | 167818.4 | 88.76% | 0 | 0 | 730.88 | 78183.5 | 0 |
000836 | 鑫茂科技 | 20691.22 | 37042.75 | 79.03% | 64.44 | 0 | 4421.6 | 11865.5 | 0 |
600064 | 南京高科 | 141361.81 | 248626.9 | 75.88% | 0 | 106472.78 | 382.79 | 409.54 | 0 |
000683 | 天然堿 | 47255.35 | 82457.56 | 74.49% | 0 | 0 | -176.3 | 0 | 35378 |
000939 | 凱迪電力 | 87136.8 | 148938.8 | 70.93% | 0 | 0 | 379.72 | 61422.3 | 0 |
000792 | 鹽湖鉀肥 | 207813.35 | 336501 | 61.92% | -55.41 | 0 | 733.83 | 0 | 128009 |
600766 | *ST煙發(fā) | 9836.82 | 15836.97 | 61.00% | -488.43 | 0 | 2809.7 | 3678.92 | 0 |
600801 | 華新水泥 | 132076.11 | 212590.5 | 60.96% | 0 | 0 | 3579.6 | 137.02 | 76798 |
000671 | 陽(yáng)光發(fā)展 | 23928.17 | 38353.17 | 60.28% | 0 | 0 | 265.98 | 0 | 14159 |
600840 | 新湖創(chuàng)業(yè) | 36053.54 | 55656.3 | 54.37% | -122.16 | 45.65 | 822.09 | 19088.3 | 0 |
600577 | 精達(dá)股份 | 38269.54 | 58850.36 | 53.78% | 58.4 | 0 | 2311.7 | 0 | 18372 |
600711 | ST雄震 | -2454.13 | -1163.37 | 52.60% | -161.86 | 0 | 1139.7 | 0 | 312.93 |
000661 | 長(zhǎng)春高新 | 31784.18 | 48474.28 | 52.51% | -116.04 | 0 | 400.73 | 16554.9 | 0 |
000546 | 光華控股 | 22709.97 | 12043.44 | -46.97% | -11025.07 | 0 | 72.5 | 0 | 286.04 |
600509 | 天富熱電 | 70902.09 | 104155.9 | 46.90% | 0 | 1.27 | 71525 | 32631.4 | -70903 |
000566 | 海南海藥 | 22836.13 | 33341.56 | 46.00% | 0 | 0 | 1590.7 | 8914.77 | 0 |
600616 | 第一食品 | 72746.32 | 106130.2 | 45.89% | -336.31 | 0 | 522.66 | 33197.5 | 0 |
000422 | 湖北宜化 | 142191 | 206873.8 | 45.49% | 0 | 760.48 | 4122.6 | 59799.7 | 0 |
600886 | 國(guó)投電力 | 312844.73 | 451664.5 | 44.37% | -58735.72 | 0 | -1107 | 198599 | 63.87 |
600615 | ST豐華 | 28173.62 | 16200.7 | -42.50% | -11972.92 | 0 | 0 | 0 | 0 |
600096 | 云天化 | 279948.78 | 398545.4 | 42.36% | 0 | 94.62 | 299.43 | 0 | 118203 |
600713 | 南京醫(yī)藥 | 46492.95 | 65222.3 | 40.28% | 55.65 | 19.86 | 507.44 | 18146.4 | 0 |
600053 | 中江地產(chǎn) | 65211.86 | 39171.8 | -39.93% | -26135.86 | 0 | 85.88 | 0 | 9.91 |
000918 | S*ST亞華 | 9508.89 | 13283.07 | 39.69% | 0 | 0 | 724.33 | 0 | 3049.9 |
600331 | 宏達(dá)股份 | 161206.27 | 224341.1 | 39.16% | 0 | 0 | 542.08 | 62592.7 | 0 |
000043 | 深南光A | 41971.51 | 57502.26 | 37.00% | -167.83 | 0 | 459.27 | 15239.3 | 0 |
600798 | 寧波海運(yùn) | 106431.71 | 144391.6 | 35.67% | 0 | 0 | 355.01 | 37604.9 | 0 |
600230 | 滄州大化 | 89569.36 | 121337.4 | 35.47% | 0 | 0 | 1104.8 | 30663.2 | 0 |
600783 | 魯信高新 | 30362.42 | 41088.71 | 35.33% | 0 | 0 | 1103.1 | 9623.21 | 0 |
600075 | 新疆天業(yè) | 131223.46 | 176645.5 | 34.61% | -1485.88 | 0 | 665.03 | 46242.9 | 0 |
000932 | 華菱管線 | 982962.46 | 1314811 | 33.76% | -2833.01 | 0 | 3063.4 | 310768 | 0 |
600619 | 海立股份 | 135430.25 | 181131.4 | 33.75% | 63.23 | 2661.63 | 1049.2 | 44225 | 45.7 |
600158 | 中體產(chǎn)業(yè) | 87712.36 | 117105.8 | 33.51% | -456.86 | 0 | 183.28 | 0 | 29667 |
600661 | 交大南洋 | 38575.06 | 51485.4 | 33.47% | -538.43 | 0 | 111.52 | 13337.3 | 0 |
000628 | 高新發(fā)展 | 34890.28 | 46199.08 | 32.41% | -60.8 | 0 | 5018.2 | 0 | 6351.4 |
000912 | 瀘天化 | 219373.61 | 287656.9 | 31.13% | 0 | 0 |
從表中可以得到這樣的結(jié)論:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后。上市公司股東權(quán)益最高增幅達(dá)到了359.34%;影響上市公司股東權(quán)益變化的主要因素有長(zhǎng)期股權(quán)投資差額、金融資產(chǎn)以及可供出售金融資產(chǎn)、所得稅、少數(shù)股東權(quán)益等。其中所列的90家上市公司中,股東權(quán)益變化受到長(zhǎng)期股權(quán)投資差額影響的上市公司有47家,股東權(quán)益變化受到金融資產(chǎn)以及可供出售金融資產(chǎn)影響的上市公司有23家,股東權(quán)益變化受到所得稅影響的上市公司有84家,股東權(quán)益變化受到少數(shù)股東權(quán)益影響的上市公司有62家;有56家上市公司的股東權(quán)益變化只受到這四個(gè)因素的影響。與其他因素?zé)o關(guān);有52家上市公司的股東權(quán)益變化受到少數(shù)股東權(quán)益的影響最大,股東權(quán)益受到其他三個(gè)因素影響最大的上市公司都只有6家。
其他影響因素可能包括交叉持股、會(huì)計(jì)處理方法的變更、長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則等。
一、長(zhǎng)期股權(quán)投資差額的影響
在“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下股東權(quán)益變化較大的公司一覽表”中可以看到,股東權(quán)益受到長(zhǎng)期股權(quán)投資差額影響的47家上市公司中,有35家受到長(zhǎng)期股權(quán)投資差額負(fù)的影響,另外12家受到長(zhǎng)期股權(quán)投資差額正的影響。這些影響主要來(lái)源于新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)量方法的變動(dòng)所帶來(lái)的長(zhǎng)期股權(quán)投資差額的調(diào)整。根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,屬于同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長(zhǎng)期股權(quán)投資,尚未攤銷完畢的股權(quán)投資差額應(yīng)全額沖銷,并調(diào)整留存收益,以沖銷股權(quán)投資差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本;除此之外的其他采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資,存在股權(quán)投資貸方差額的,應(yīng)沖銷貸方差額,調(diào)整留存收益,并以沖銷貸方差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本;存在股權(quán)投資借方差額的,應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。根據(jù)國(guó)投電力2006年年報(bào)摘要,公司根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,將屬于同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資借方差額攤余價(jià)值調(diào)減期初留存收益。使股東權(quán)益減少58735.72萬(wàn)元,是表中股東權(quán)益受長(zhǎng)期股權(quán)投資差額影響最大的上市公司。
長(zhǎng)期股權(quán)投資差額調(diào)整只在首次執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)對(duì)股東權(quán)益產(chǎn)生一次性影響,以后不再有影響。
二、金融資產(chǎn)以及可供出售金融資產(chǎn)的影響
在表中可以看到。股東權(quán)益受金融資產(chǎn)以及可供出售的金融資產(chǎn)影響最大的上市公司是歲寶熱電。根據(jù)歲寶熱電2006年年報(bào)摘要,公司按原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,對(duì)股權(quán)投資及股票投資在長(zhǎng)期投資和短期投資中核算;但是根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求,應(yīng)將該等投資轉(zhuǎn)入可供出售的金融資產(chǎn)和交易性金融資產(chǎn)中核算,由此增加2007年1月1日的公司所有者權(quán)益,147676871.15元。很顯然,金融資產(chǎn)以及可供出售金融資產(chǎn)對(duì)上市公司股東權(quán)益的影響是由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入了金融資產(chǎn)的概念,將原準(zhǔn)則中“短期投資”科目重新劃分為“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”科目,并要求劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或可供出售金融資產(chǎn)的,應(yīng)當(dāng)在首次執(zhí)行日按照公允價(jià)值計(jì)量,并將賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額調(diào)整留存收益。在首次執(zhí)行日,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的這一規(guī)定會(huì)對(duì)上市公司股東權(quán)益產(chǎn)生影響。
與此同時(shí),新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)》中規(guī)定,持有至到期投資不再適合劃分為持有至到期投資的,當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn),該投資剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益。這一規(guī)定將在金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量中對(duì)所有者權(quán)益產(chǎn)生影響。
三、所得稅的影響
在表中可以看到。股東權(quán)益受所得稅影響最大的上市公司也是歲寶熱電。根據(jù)歲寶熱電2006年年報(bào)摘要。所得稅對(duì)股東權(quán)益的影響來(lái)自于三個(gè)方面:1.公司按原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,依據(jù)會(huì)計(jì)政策,計(jì)提了應(yīng)收款項(xiàng)的壞賬準(zhǔn)備。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,應(yīng)將資產(chǎn)賬面價(jià)值小于資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn),由此增加2007年1月1日的母公司所有者權(quán)益7072392.02元;2.可供出售的金融資產(chǎn)根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。按公允價(jià)值變化計(jì)算遞延所得稅負(fù)債709050552.25元,由此減少所有者權(quán)益709050552.25元;3.公司新增合并子公司按原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提折舊,按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,應(yīng)將資產(chǎn)賬面價(jià)值大干計(jì)稅基礎(chǔ)的差額計(jì)算遞延所得稅負(fù)債24291340.15元,由此減少所有者權(quán)益24291340.15元。
顯然,所得稅的影響來(lái)自于新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》的規(guī)定,在首次執(zhí)行日對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成的暫時(shí)性差異的所得稅影響進(jìn)行追溯調(diào)整,并將影響金額調(diào)整留存收益。這一規(guī)定體現(xiàn)了新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在所得稅處理上的差異。原準(zhǔn)則所得稅處理強(qiáng)調(diào)損益表觀,而新準(zhǔn)則所得稅處理強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表觀,這決定了新所得稅準(zhǔn)則在首次執(zhí)行日后也會(huì)對(duì)上市公司股東權(quán)益產(chǎn)生影響。
四、少數(shù)股東權(quán)益的影響
在表中可以看到,股東權(quán)益受到少數(shù)股東權(quán)益變化影響最大的上市公司是華菱管線。根據(jù)華菱管線2006年年度報(bào)告,華菱管線2007年1月1日根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求將少數(shù)股東權(quán)益310768萬(wàn)元列于股東權(quán)益,使股東權(quán)益增加310768萬(wàn)元。少數(shù)股東權(quán)益對(duì)上市公司股東權(quán)益的影響來(lái)源于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》對(duì)少數(shù)股東權(quán)益的列示方式的改變。原準(zhǔn)則要求,合并資產(chǎn)負(fù)債表中將少數(shù)股東權(quán)益作為單獨(dú)項(xiàng)目列示在負(fù)債和權(quán)益之間;新準(zhǔn)則要求,在合并資產(chǎn)負(fù)債表中,應(yīng)當(dāng)在所有者權(quán)益類單獨(dú)列示少數(shù)股東權(quán)益。
五、交叉持股的影響
交叉持股是指在不同的企業(yè)之間互相參股,交叉持股使參股企業(yè)受益的原因有兩個(gè),一是大量過剩資金滯留資產(chǎn)市場(chǎng),使得房地產(chǎn)、股票等資產(chǎn)價(jià)格出現(xiàn)了大幅上漲。從而使參股企業(yè)受益;二是被參股企業(yè)由于經(jīng)營(yíng)環(huán)境的改善使得利潤(rùn)或資產(chǎn)大幅增值,使得參股企業(yè)間接受益。姜國(guó)華認(rèn)為,隨著股市的不斷上漲,即使上市公司的經(jīng)營(yíng)沒有任何變化,只要存在交叉持股,上市公司的業(yè)績(jī)就會(huì)隨著股市上漲而不斷上漲。根據(jù)張凡的看法,在新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下,交叉持股在參股公司應(yīng)計(jì)入“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”兩個(gè)新的會(huì)計(jì)科目中,在被參股公司計(jì)入股本或負(fù)債。由于交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)必須以公允價(jià)值入賬,這就意味著這些交叉持股公司面臨價(jià)值重估機(jī)遇。即,只要交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng),就意味著交叉持股公司股東權(quán)益的變化。
六、會(huì)計(jì)處理方法變更的影響
由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)處理方法的變更,在首次執(zhí)行日股東權(quán)益的變化會(huì)很明顯。例如,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,對(duì)于有確鑿證據(jù)表明可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),在首次執(zhí)行日可以按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。并將賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額調(diào)整留存收益。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中像這樣將資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之差調(diào)整留存收益的情況還有很多,如預(yù)計(jì)負(fù)債、企業(yè)年金基金、同一控制下企業(yè)合并商譽(yù)的攤余價(jià)值等等。
七、長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的影響
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于長(zhǎng)期投資股權(quán)投資初始計(jì)量與原準(zhǔn)則存在的差異會(huì)影響到上市公司的股東權(quán)益。新長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定,同一控制下以合并方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的,在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額,或者與所發(fā)行股份面值總額之間的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益。這一計(jì)量方法與原準(zhǔn)則不同,使得在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下上市公司進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)股東權(quán)益發(fā)生了變化。同時(shí),該準(zhǔn)則第十三條規(guī)定,投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)。應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。這一條規(guī)定也會(huì)使得股東權(quán)益變動(dòng)。
八、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的影響
新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》中規(guī)定,自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí),投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià),轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的。其差額計(jì)入所有者權(quán)益。這一規(guī)定使得上市公司將自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)可能會(huì)增加股東權(quán)益。
此外,新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中影響上市公司損益的項(xiàng)目也可能會(huì)對(duì)上市公司的股東權(quán)益產(chǎn)生影響,如:某些金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量,新準(zhǔn)則規(guī)定,后續(xù)計(jì)量時(shí)要將資產(chǎn)公允價(jià)值與原入賬價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。當(dāng)期損益的調(diào)整會(huì)影響該期利潤(rùn),進(jìn)而影響股東權(quán)益項(xiàng)目中的“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”。
通過以上分析可以看出,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在首次執(zhí)行日對(duì)上市公司股東權(quán)益造成了不小的影響。后期,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司股東權(quán)益的影響不大。這是因?yàn)椋谝?,由上文的分析可以看到,后期?duì)上市公司股東權(quán)益產(chǎn)生影響的項(xiàng)目并不多。這些項(xiàng)目引起股東權(quán)益變化多是由于公允價(jià)值變動(dòng)引起的,而一段時(shí)期內(nèi)公允價(jià)值變動(dòng)不會(huì)很大。因此,由這些項(xiàng)目引起的股東權(quán)益變化數(shù)額較?。旱诙?,影響上市公司損益的項(xiàng)目也多是由公允價(jià)值變動(dòng)引起的,所以對(duì)上市公司股東權(quán)益影響也不會(huì)很大。
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