目前，我國(guó)上市公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表的主要依據(jù)是《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》（財(cái)會(huì)字［1995］11號(hào)）。對(duì)比顯示，《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿在主要方面與目前執(zhí)行的規(guī)定都保持了一致，只是在合營(yíng)公司按比例合并等方面作出了一些調(diào)整?！∫钥刂茷榛A(chǔ)確定合并范圍

　　母公司所控制的所有子公司都必須納入合并范圍。其中，控制是指一個(gè)企業(yè)能夠決定其他企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)此從其他企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。征求意見(jiàn)稿在控制權(quán)的解釋方面與原《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》相一致。合并范圍包括母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)的子公司和母公司擁有半數(shù)或以下的表決權(quán)但能夠控制的子公司。但是，按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產(chǎn)的子公司；非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；母公司不再控制的子公司；聯(lián)合控制主體和其他非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的或母公司不能控制的被投資單位不應(yīng)納入合并范圍。

　　這里要強(qiáng)調(diào)的是，控制應(yīng)該是指實(shí)際意義上的控制，而不是僅僅法律形式上的控制。在某種情況下，雖然某一方具有形式上控股權(quán)，但根據(jù)公司章程或其他協(xié)議合同規(guī)定，可能這一方并沒(méi)有實(shí)際的控制權(quán)，這時(shí)就不應(yīng)該合并財(cái)務(wù)報(bào)表；相反情況下，雖然某一方?jīng)]有控股權(quán)，但根據(jù)公司章程的規(guī)定，對(duì)投資對(duì)象具有實(shí)際的控制權(quán)且能取得相應(yīng)的控制利益，這時(shí)也應(yīng)該合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

　　2003年華源制藥與豐原生化對(duì)江山制藥合并報(bào)表之爭(zhēng)，就突出反映了這個(gè)問(wèn)題。要不要合并關(guān)健是看是否形成實(shí)質(zhì)控制權(quán)，盡管持股比例往往決定了是否有實(shí)質(zhì)控制權(quán)，但現(xiàn)實(shí)中實(shí)質(zhì)控制權(quán)可能不是掌握在第一大股東手中。華源制藥對(duì)江山制藥沒(méi)有絕對(duì)控股權(quán)，但根據(jù)公司章程及董事會(huì)有關(guān)決議，對(duì)江山制藥有經(jīng)營(yíng)管理權(quán)并負(fù)責(zé)委派和推薦高級(jí)管理人員和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，也就是取得了財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策的控制權(quán)。一個(gè)企業(yè)可能雖然持有大部分股權(quán)，但按公司章程及董事會(huì)有關(guān)決議對(duì)公司實(shí)際沒(méi)有控制權(quán)，也不該合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

　　一般認(rèn)為，母公司是否要與子公司進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的合并，除了是一個(gè)法律問(wèn)題之外，也是一個(gè)會(huì)計(jì)事實(shí)認(rèn)定的問(wèn)題，它主要與公司會(huì)計(jì)信息的完整性有關(guān)，而與純粹的會(huì)計(jì)信息真實(shí)性無(wú)關(guān)。

　　取消了比例合并法

　　征求意見(jiàn)稿要求，對(duì)于聯(lián)合控制主體（合營(yíng)企業(yè)）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》第一百五十八條規(guī)定，企業(yè)在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將合營(yíng)企業(yè)合并在內(nèi)，并按照比例合并法予以合并。本準(zhǔn)則取消了比例合并法，因?yàn)榭刂茖?shí)質(zhì)上意味著只有一方能夠?qū)嵤┛刂?，按照合同約定同受兩方或多方控制的合營(yíng)企業(yè)不完全符合合并財(cái)務(wù)報(bào)表控制的定義，也就是說(shuō)，按比例合并的這部分被投資企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益以及損益和現(xiàn)金流量等，實(shí)際上母公司單方面是控制不了的，失去了合并的意義。因此，不應(yīng)將這種聯(lián)合控制主體按比例納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。

　　目前有相當(dāng)多的上市公司如南方航空、申能股份等都投資有共同控制的合營(yíng)企業(yè)，其中尤其以外商投資企業(yè)居多。取消比例合并法之后，會(huì)使這些公司合并報(bào)表的總體規(guī)模減小，但對(duì)其合并后的凈利潤(rùn)沒(méi)有影響。

　　在確定合并范圍時(shí)不再?gòu)?qiáng)調(diào)重要性原則，即無(wú)論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司均納入合并范圍，重要性原則的運(yùn)用主要體現(xiàn)在內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)和相關(guān)信息的披露上。

　　目前，《關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請(qǐng)示的復(fù)函》（財(cái)會(huì)二字（1996）2號(hào)）規(guī)定，依據(jù)重要性原則，對(duì)于子公司的資產(chǎn)總額、銷(xiāo)售收入及當(dāng)期利潤(rùn)小于母公司與其所有子公司相應(yīng)指標(biāo)合計(jì)數(shù)10％時(shí)，該子公司可以不納入合并范圍。同時(shí)規(guī)定，對(duì)于銀行和保險(xiǎn)業(yè)等特殊行業(yè)的子公司，可以不納入合并范圍。而根據(jù)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)》所強(qiáng)調(diào)的控制原則，母公司控制的所有子公司都應(yīng)納入合并范圍，這樣，合并財(cái)務(wù)報(bào)表才能反映由母公司和子公司構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。這次所做的調(diào)整適應(yīng)了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)和趨同進(jìn)程。這一點(diǎn)調(diào)整對(duì)上市公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不大。

　　明確了子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)作為非控制權(quán)益在合并資產(chǎn)負(fù)債表所有者項(xiàng)目下以“非控制性權(quán)益”項(xiàng)目單獨(dú)列示，這就結(jié)束了少數(shù)股東究竟是權(quán)益還是負(fù)債的爭(zhēng)論。

　　明確了合并現(xiàn)金流量表正表和補(bǔ)充資料的編制方法。

　　由于我國(guó)的現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是2001年1月1日才開(kāi)始施行，晚于1995年施行的《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》。所以合并現(xiàn)金流量表的編制由于沒(méi)有明確的規(guī)范一直比較混亂，本次征求意見(jiàn)稿填補(bǔ)了這一空白。