在審計(jì)實(shí)務(wù)中，我們查閱房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，經(jīng)常會(huì)發(fā)現(xiàn)不同的公司對(duì)“收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)原則”有不同的表述，并且對(duì)收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理依據(jù)也各持己見(jiàn)。譬如有公司認(rèn)為，在預(yù)售商品房業(yè)務(wù)中，與客戶簽訂了《商品房買賣合同》，并且收取了全額價(jià)款，房屋已經(jīng)屬于客戶所有，而公司的報(bào)酬已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，應(yīng)該予以確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。也有公司認(rèn)為，產(chǎn)權(quán)過(guò)戶是房屋所有權(quán)交付的標(biāo)志，因此應(yīng)該在產(chǎn)權(quán)過(guò)戶后確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。那么，以上觀點(diǎn)正確嗎？
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)于收入的確認(rèn)原則，作了如下規(guī)定：“銷售商品的收入，應(yīng)當(dāng)在下列條件均能滿足時(shí)予以確認(rèn)：
�。ㄒ唬┢髽I(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；
（二）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；
�。ㄈ┡c交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；
�。ㄋ模┫嚓P(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)商品房對(duì)外銷售收入的確定，按照銷售商品收入的確認(rèn)原則執(zhí)行�！�
由此可以看出，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)原則與其他企業(yè)并無(wú)差別。但結(jié)合房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，我們不難發(fā)現(xiàn)不同觀點(diǎn)的端倪。
與一般工商企業(yè)相比較，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)具有以下顯著特征：
1、項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)周期較長(zhǎng)，一般會(huì)跨越多個(gè)會(huì)計(jì)年度。這是由房地產(chǎn)開發(fā)的性質(zhì)決定的，一個(gè)項(xiàng)目從立項(xiàng)審批、取得土地使用權(quán)到開工建設(shè)乃至項(xiàng)目建成，少則需要一兩年，多則三四年甚至更長(zhǎng)時(shí)間。
2、房地產(chǎn)屬資金密集型行業(yè)，投資大。為了籌集資金，房產(chǎn)銷售往往采取預(yù)售方式，即在商品尚未建造完成時(shí)向客戶收取價(jià)款。由此形成商品交付與收款存在較大時(shí)間差異。
3、產(chǎn)品成本計(jì)量相對(duì)滯后。一方面由于項(xiàng)目施工與其成本決算往往存在時(shí)間差，導(dǎo)致成本計(jì)量落后于形象進(jìn)度；另一方面，基礎(chǔ)設(shè)施及公共配套設(shè)施的建設(shè)往往落后于商品房的建設(shè)。特別是“大盤”項(xiàng)目在實(shí)行統(tǒng)一規(guī)劃、滾動(dòng)開發(fā)的情形下，往往存在一期商品房已經(jīng)交付入住，而花園、會(huì)所等公共配套設(shè)施可能尚未完成甚至尚未開工的情形，導(dǎo)致項(xiàng)目成本無(wú)法得到準(zhǔn)確的計(jì)量。
鑒于上述經(jīng)營(yíng)性質(zhì)的特殊性，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)濫用會(huì)計(jì)政策，操縱經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)顯得更加容易。為了不同的目的，往往各取所需的選擇有利于自己的收入確認(rèn)原則，如有利于提前確認(rèn)利潤(rùn)以粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的“簽約收款原則”；有利于稅收籌劃以及盈余管理的“產(chǎn)權(quán)過(guò)戶原則”。那么，應(yīng)該如何公允、合理的確認(rèn)房地產(chǎn)銷售收入呢？
筆者認(rèn)為，首先要正確理解“商品的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移”。商品房風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移，其核心是商品的交付，即將合乎客戶購(gòu)買標(biāo)準(zhǔn)的房屋交付客戶。這里的標(biāo)準(zhǔn)包括法律規(guī)定的關(guān)于質(zhì)量的強(qiáng)制標(biāo)準(zhǔn)和客戶在合同約定的個(gè)性化標(biāo)準(zhǔn)。房屋是一件特殊商品，其銷售條件受到相關(guān)法律法規(guī)和銷售合同的嚴(yán)格約束，并且客戶在接收商品時(shí)在特定條件下享有退貨選擇權(quán)。如建設(shè)部頒布的《商品房銷售管理辦法》規(guī)定，“商品房現(xiàn)售，應(yīng)當(dāng)符合以下條件：已通過(guò)竣工驗(yàn)收；供水供電供熱通訊燃?xì)獾扰涮谆A(chǔ)設(shè)施具備交付使用條件，其他配套基礎(chǔ)設(shè)施和公共設(shè)施具備交付使用條件或者已確定施工進(jìn)度和交付日期；物業(yè)管理方案已經(jīng)落實(shí)�！薄吧唐贩夸N售時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和買售人應(yīng)當(dāng)訂立書面商品房買賣合同。按套（單元）計(jì)價(jià)的現(xiàn)售房屋套型與設(shè)計(jì)圖紙不一致或者相關(guān)尺寸超出約定的誤差范圍或者面積誤差比絕對(duì)值超出3%時(shí)，買受人可以要求退房，由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)承擔(dān)違約責(zé)任。”
只有符合以上標(biāo)準(zhǔn)，商品房才能被客戶接受。在此情況下，未辦理產(chǎn)權(quán)過(guò)戶不能構(gòu)成退房的依據(jù)。從而真正實(shí)現(xiàn)“商品的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移”。
其次是要合理理解成本能夠可靠計(jì)量。前述房屋開發(fā)的成本滯后特征，決定了“房屋成本能夠可靠計(jì)量”，在實(shí)務(wù)中并不容易作到。因此，成本計(jì)量除了使用實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用支出外，還會(huì)大量使用估計(jì)數(shù)據(jù)。已經(jīng)竣工驗(yàn)收的房屋成本，可以從公司會(huì)計(jì)記錄中取得。而未完工的公共配套設(shè)施成本支出，則需要預(yù)估。這些估計(jì)數(shù)據(jù)來(lái)源包括項(xiàng)目策劃書、項(xiàng)目預(yù)算等。在合理預(yù)估公共配套設(shè)施成本支出的情形下，可以視為“成本能夠可靠計(jì)量”。
綜上所述，筆者認(rèn)為房地產(chǎn)企業(yè)收入確認(rèn)的具體條件應(yīng)該包括以下四個(gè)方面：
1、工程已經(jīng)竣工，并且驗(yàn)收合格，符合銷售合同約定的交付條件；
2、已通知買方接收房屋，并且將結(jié)算賬單提交買方取得買方認(rèn)可；
3、與實(shí)測(cè)面積相對(duì)應(yīng)的房款已經(jīng)確定，發(fā)票開出，收到價(jià)款或者取得支付款的承諾函；
4、商品房屋的成本已經(jīng)實(shí)際發(fā)生，并且可以可靠計(jì)量，公共配套設(shè)施成本支出可以合理預(yù)估。