摘要：新加坡的會計準則從一開始就采用了照搬國際會計準則的方式，近年來的會計改革也體現(xiàn)了其在會計國際化進程中的發(fā)展。隨著我國新準則的頒布實施，我國會計的國際協(xié)調(diào)問題日益突顯，為此，我國應(yīng)當借鑒新加坡會計準則的特點及其在國際協(xié)調(diào)方面的方法，提高應(yīng)對國際經(jīng)濟形勢變化的調(diào)整速度、會計準則制定過程的透明度、社會的參與意識和成員的廣泛性。

　　關(guān)鍵詞：新加坡；國際會計準則；國際協(xié)調(diào)；新會計準則；會計改革

　　作為“亞洲四小龍”之一的新加坡，其經(jīng)濟發(fā)展在經(jīng)歷了自由港、特產(chǎn)港及工業(yè)化階段之后，至今仍保持著較低但穩(wěn)定的經(jīng)濟增長率，其中外資在新加坡的經(jīng)濟發(fā)展中扮演了極為關(guān)鍵的角色，跨國公司幾乎完全支配國民經(jīng)濟。經(jīng)濟的獨立性和外向性使得新加坡的會計采取了照搬國際會計準則的方式。相比之下，我國的會計準則采取了在向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌的過程中漸進的方式，走一條中國特色的國際化協(xié)調(diào)道路。本文擬從新加坡會計準則制定機構(gòu)改革、準則修訂過程及2007年準則的修訂三個方面進行闡述，并簡要談?wù)剬ξ覈鴷嫓蕜t國際協(xié)調(diào)的啟示。

　　一、新加坡會計準則的制定和實施

　　在2003年之前，新加坡會計準則的制定是由注冊會計師協(xié)會(Institute of Certified Public Accountants of Singapore簡稱ICPAS)負責(zé)的，ICPAS是1987年在會計法下成立的會計職業(yè)團體，不隸屬于任何部門。成員中有八名來自其會員，其他三名代表則是由財政部指定。ICPAS制定的會計準則稱為“會計準則說明書”（Statement of Accounting Standard，簡稱SAS）和解釋公告（INT），分別基于國際會計準則理事會（IASB）發(fā)布的國際會計準則（IAS） 和解釋公告（SIC），只對部分準則稍加改動。

　　目前新加坡公司使用的是公司披露與治理委員會（CCDG） 發(fā)布的新加坡財務(wù)報告準則(FRS)，CCDG建立的背景是為了使新加坡成為重要的商業(yè)和金融中心，政府感到需要提高公眾投資者對新加坡上市公司財務(wù)報表信息的真實性和公允性的信心，而同時期其他法規(guī)的發(fā)展也突顯出公司治理和財務(wù)報表披露的重要性。于是，在2002年7月《公司法》修訂后，CCDG 由財政部在2002年8月16日發(fā)起成立,其所有成員均由財政部委任，分別是來自商界、職業(yè)界，學(xué)術(shù)界和政府的代表，成員較前具有更大的廣泛性。

　　從2003年1月1日起，CCDG開始代替ICPAS制定新加坡會計準則，而ICPAS由一個法定的團體改組為一個非法定的會計職業(yè)協(xié)會，只是提供技術(shù)支持和處理反饋意見。會計準則制定的責(zé)任脫離私人的機構(gòu)而由政府控制，這個變化產(chǎn)生的重要影響就是——會計準則由法律強制執(zhí)行，這也是FRS和 SAS的最大區(qū)別。事實上，由CCDG制定的會計準則已體現(xiàn)在公司法中并且成為其一部分。通過立法來規(guī)定公司遵守會計準則確立了準則的權(quán)威性，也是與國際慣例接軌的體現(xiàn)。

　　CCDG所制定的FRS仍基本采用了IASB發(fā)布的IFRS, 但IASB的每個準則都要在仔細考慮后才能應(yīng)用為新加坡的準則。比如IFRS中的“關(guān)于惡性通貨膨脹經(jīng)濟”、“退休福利”，“物價變動”等在新加坡并沒有對應(yīng)的準則。自制定以后，F(xiàn)RS及其解釋經(jīng)過了多次修訂。經(jīng)過2006年的修訂，目前有效的FRS有38條，INT FRS有19條。其中26條FRS與IFRS完全一致，而其余12條則在范圍、條件、有效日期和披露方面與IFRS有少許出入，這12條為：FRS16 ———財產(chǎn)、廠房和設(shè)備（Property,Plant and Equipment ）；FRS17———租賃(Leases）；FRS27———合并報表和個別報表(Consolidated and Separate Financial Statements)；FRS28 ———聯(lián)屬公司投資(Investment in Associates)；FRS31 ———合營公司權(quán)益(Interests in Joint Venture)；FRS36 ———資產(chǎn)減損(Impairment of Assets) ； FRS 38 ———無形資產(chǎn)(Intangible Assets)；FRS 39———金融工具：確認和計量(Financial Instruments: Recognition and Measurement)；FRS 40 ———投資實體 (Investment Property)；FRS 102———股權(quán)支付方式交易(Share-based Payment)；FRS 103———企業(yè)合并(Business Combination)；FRS 107———金融工具：披露(Financial Instruments: Disclosure)，但是所有的FRS解釋公告都與相應(yīng)的IFRIC解釋公告保持一致。

　　二、新加坡會計準則修訂過程

　　中國具體會計準則的出臺常與證券市場的危機聯(lián)系在一起，是“救火式”、“亡羊補牢”式的準則，相比之下，新加坡的CCDG則是隨時與IASB等機構(gòu)溝通，根據(jù)實際需要修訂計劃，對環(huán)境變化產(chǎn)生的新問題給予足夠的重視。其準則修訂過程大致分為三個階段：

　?。ㄒ唬┱髑笠庖婋A段

　　1. 當IASB就制定新的IFRS、對現(xiàn)有IFRS或IAS進行修訂、國際財務(wù)報告準則解釋委員會（IFRIC）發(fā)布草案，或者對現(xiàn)有解釋進行修訂。四種情況發(fā)布征求意見稿時，即CCDG也會在其網(wǎng)站上就相對應(yīng)的FRS發(fā)布征求意見稿，以征求公眾的意見。近年來，ICPAS也在其網(wǎng)站發(fā)布了CCDG的征求意見稿和解釋草案，以征求其成員的意見。

　　2. 公眾對CCDG征求意見稿發(fā)表意見的期限通常是一個月，即在IASB規(guī)定的截止日期之前，這樣就有充足的時間在提交給IASB之前收集意見，據(jù)以起草給IASB的評論信并復(fù)核信件。

　　3. CCDG從ICPAS名單上列舉的大約50個利益團體尋求反饋。這些利益團體包括工業(yè)聯(lián)合會，政府機構(gòu)，上市公司，銀行，證券公司和學(xué)術(shù)協(xié)會。為了從這些機構(gòu)獲得更多的意見，CCDG會對FRS/INT FRS征求意見稿涉及的不同產(chǎn)業(yè)分別舉辦公眾咨詢會，而公眾都可以通過CCDG郵箱、傳真或信件提交他們的意見。

　?。ǘ?審查收到的評論

　　1. 為了保證審查過程的充分、有效，ICPAS 會計準則委員會成立了一個下屬代表委員會，包括會計準則委員會成員和對準則制定有重要影響和利益關(guān)系的產(chǎn)業(yè)界代表（比如銀行業(yè)，制造業(yè)，保險業(yè)等等）。由這些委員形成的核心專家組將一起研討與各自領(lǐng)域相關(guān)的會計事項。之后，會計準則委員會下屬委員會發(fā)表他們的建議及擬定的意見稿供會計準則委員會參考。

　　2. 在慎重考慮后，會計準則委員會將向ICPAS委員會提交反饋總結(jié)和意見信。 CCDG通過審查這些意見和IASB文件決定是否支持意見信草稿。如果CCDG支持最終的意見信草稿，CCDG秘書處將把簽字的意見信發(fā)送到IASB郵箱，并在CCDG的網(wǎng)站上公布。

　?。ㄈ?最終準則的發(fā)布

　　1. 在征求意見后，CCDG和ICPAS會繼續(xù)關(guān)注IASB的動向，以決定是否需要進一步修改準則。當IASB發(fā)布最終的準則和解釋后，在考慮對相關(guān)股東影響的前提下，ICPAS 會計準則委員會和相關(guān)的下屬委員會將審查最終的準則和解釋，然后向ICPAS委員會和CCDG提出建議。新準則是否在新加坡所有公司或只在部分公司內(nèi)采納，CCDG將在考慮后做出決定。

　　2. 根據(jù)CCDG采納某項IFRS/IAS的決定，秘書處將公布相關(guān)公司法規(guī)的修訂，并且協(xié)助ICPAS將 FRS/INT FRS發(fā)布在CCDG的網(wǎng)站上

　　三、新加坡2007年會計準則的修訂

　　新加坡在2007年對16條FRS進行了修訂，并新增了FRS108———經(jīng)營部分（Operating Segments），主要是有關(guān)財務(wù)報表中實體經(jīng)營活動部分的信息披露。在今年2月22日CCDG先修訂了10條FRS, 接著在7月20日又修訂了8條FRS，變動的范圍占到3/4。CCDG在財務(wù)報告準則的引言部分指明了其修訂FRS的目標：一種是作為提高FRS質(zhì)量的一部分，這種提高的目標是為了減少準則中的選擇、冗余和沖突，以及解決一些國際協(xié)調(diào)問題。這個目標體現(xiàn)在對“財務(wù)報表披露”、“存貨”、“合并報表和個別報表”準則的修訂中。

　　例如，《FRS2——存貨》去除了“在歷史成本系統(tǒng)下?lián)碛?rdquo;的表述（held under the historical cost system），明確了存貨的范圍，并不再使用“后進先出法”來計算成本。修訂的目的就是為了減小存貨計量的可選擇性。

　　而另一種修訂是作為企業(yè)合并項目的一部分，目的是為了提高對有關(guān)企業(yè)合并及合并中產(chǎn)生的商譽和無形資產(chǎn)的會計處理的質(zhì)量，并尋求準則的國際協(xié)調(diào)。

　　例如修訂后的《FRS36——資產(chǎn)減值》規(guī)定：公司應(yīng)每年計量沒有固定使用年限和未投入使用的無形資產(chǎn)的可回收金額（recoverable amount），無論其是否有減值現(xiàn)象；對于企業(yè)合并中獲得的商譽要每年進行減值測試；此外，對現(xiàn)金產(chǎn)出單元（cash-generating unit）的范圍、商譽減值測試的時間和測試時將商譽歸集到現(xiàn)金產(chǎn)出單元等問題都采用了與國際慣例接軌的方式。

　　四、新加坡會計對我國的啟示

　　新加坡與我國同處亞洲，兩國一直都采取積極的吸取和利用外資政策。但由于經(jīng)濟、政治、市場環(huán)境的差別，兩國的會計國際化進程卻采取了不同的方式。新加坡由于外資企業(yè)占主導(dǎo)地位，擁有成熟的市場環(huán)境，會計模式從一開始就幾乎照搬國際會計準則。但其近年來會計制度的改革也體現(xiàn)了加快會計國際化、加強公司治理、加強會計監(jiān)管模式等一系列議題，會計準則的修訂則體現(xiàn)了經(jīng)濟全球化下會計準則的國際協(xié)調(diào)問題。而我國至今大部分企業(yè)仍為國有企業(yè)，所以會計準則采取了在轉(zhuǎn)型經(jīng)濟中漸進的方式，2006年新會計準則的頒布實施使我國會計準則和國際會計準則基本趨同。但在將來的會計國際化協(xié)調(diào)道路上怎么發(fā)展，新加坡會計制度的發(fā)展是值得我國借鑒的。

　?。ㄒ唬┘涌鞂H經(jīng)濟形勢變化的反應(yīng)速度

　　新加坡會計準則的修訂一直都是緊跟著國際會計準則的修訂，包括其準則稱謂和準則制定機構(gòu)的改革。從新加坡會計準則的制定程序來看，CCDG在準則制定的每一個階段都與IASB保持溝通并密切關(guān)注其發(fā)展。2007年，CCDG就FRS7，F(xiàn)RS101兩條準則在5個月內(nèi)修訂了兩次。迅速的調(diào)整不僅可以消除存在的問題，還可以防患于未來，但由此增加的相關(guān)成本，包括編制成本、學(xué)習(xí)成本、新會計軟件的研發(fā)使用費、審計費、咨詢費等也值得思考。我國沒有必要完全追隨國際會計準則的變化，但準則制定機構(gòu)應(yīng)該積極關(guān)注和參與國際會計準則的修訂和完善，及時思考其在我國的實際應(yīng)用。

　?。ǘ嫓蕜t制定的過程應(yīng)更加公開，并提高社會的參與意識

　　準則的制定過程實際上是一種由多方的利益集團參與的博弈過程，所以CCDG將征求意見稿掛在官方主頁，人人都可下載，并且準則制定中的任何進展都會公之于眾。這種公開性不僅有利于社會各界更加了解準則的制定過程，還可以吸引各方利益集團的關(guān)注，并讓他們積極參與到準則的制定過程中來，而會計準則經(jīng)過這種不斷的多方博弈才能更加完善和健全。相比之下，我國會計準則的制定機構(gòu)是財政部門會計司下的會計準則委員會，在新準則的制定中，雖然也有將征求意見稿掛在網(wǎng)上，但并沒有引起社會的積極討論，主要是因為在國企中的會計人員普遍缺乏參與博弈的意識。所以我國應(yīng)調(diào)動各利益集團參與準則制定的熱情，并保證他們的參與真正發(fā)揮作用。

　?。ㄈ嫓蕜t的制定成員應(yīng)具有廣泛的代表性

　　從新加坡會計準則的制定機構(gòu)由ICPAS到CCDG的轉(zhuǎn)變可以看出，其成員擴展到商界、學(xué)術(shù)界和政府等各界代表，使其準則可以適應(yīng)多方的利益和要求。而在我國，準則的起草小組或核心小組的成員幾乎全部是技術(shù)性的政府官員，他們僅僅代表政府機構(gòu)和國有資本所有者的利益，然而在我國以公有制為主體，多種經(jīng)濟成分并存的經(jīng)濟體制下，國有資本所有者僅是企業(yè)利益相關(guān)者之一。隨著近年證券市場的發(fā)展和股權(quán)分置改革，股權(quán)的社會化程度迅速提高，如果公眾持股人的利益在準則中不能得到應(yīng)有的重視，那么企業(yè)就有可能采用違法的方式去實現(xiàn)他們的利益目的。近年來出現(xiàn)的會計信息失真問題，在某種程度上可以說是會計準則制定者的代表性不足的后果。

　?。ㄋ模┍３治覈鴷嫓蕜t的適用性

　　在我國，對如何實現(xiàn)會計準則國際化問題一直存在兩種觀點。一種是主張盡快全面國際化，不過多考慮國家特色；另一種認為不能片面追求國際化；應(yīng)當考慮并體現(xiàn)國家特色。從新加坡的會計實踐可以看出，其雖然基本接受了國際會計準則，但這種接受并不盲目，而是在考慮適用性后決定是否采用，并保留了自身的特色。比如，因新加坡的通貨膨脹率較低，“IAS29關(guān)于惡性通貨膨脹經(jīng)濟”就未得到采用。所以我國既要看到會計準則國際化的趨勢和優(yōu)勢，又要保持清醒的頭腦，在考慮我國國情的基礎(chǔ)上，保持一定的中國特色。

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