內(nèi)容提要：本文認(rèn)為開征物業(yè)稅應(yīng)明確稅基評(píng)估責(zé)任和評(píng)估主體，確定稅基評(píng)估周期和申訴安排，并提出在實(shí)際評(píng)估中采用批量評(píng)估方法，同時(shí)盡快開展房地產(chǎn)基本信息和市場信息的收集整理工作等建議。

　　關(guān)鍵詞：物業(yè)稅 計(jì)稅依據(jù) 評(píng)估

　　一、物業(yè)稅與不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估

　　世界上對(duì)不動(dòng)產(chǎn)征收財(cái)產(chǎn)稅的國家中，大多數(shù)國家采用以土地和房產(chǎn)的市場價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)的方式，少數(shù)國家和地區(qū)采用的是非市場價(jià)值，如俄羅斯采用的是賬面價(jià)值，美國加州采用的是不動(dòng)產(chǎn)的獲得成本。我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅是以房產(chǎn)的賬面原值按一定比例給予扣除后作為計(jì)稅依據(jù)，城鎮(zhèn)土地使用稅按納稅人占有的土地面積課稅，這使得房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅成為最缺乏彈性的稅種。物業(yè)稅合理、準(zhǔn)確的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)是土地使用權(quán)和房產(chǎn)的市場價(jià)值，市場價(jià)值是通過評(píng)估得出的， 但“評(píng)估值”不止市場價(jià)值一種價(jià)值類型。

　　以評(píng)估得出的土地使用權(quán)和房產(chǎn)的市場價(jià)值作為物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，使得物業(yè)稅和評(píng)估緊密聯(lián)系起來。

　　物業(yè)稅并非第一個(gè)利用不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估的稅種，在我國現(xiàn)行的土地增值稅中，就有對(duì)需要進(jìn)行評(píng)估的情況的規(guī)定：“納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收：（一）隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的；（二）提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的；（三）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的。”① 現(xiàn)行房產(chǎn)稅也有用到評(píng)估的情況：在確定房產(chǎn)原值時(shí)，“對(duì)房產(chǎn)原值明顯不合理的，應(yīng)重新予以評(píng)估”。②但值得注意的是，上述土地增值稅和房產(chǎn)稅中的評(píng)估是在個(gè)別需要的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，所涉及的范圍有限，而且房產(chǎn)稅中的評(píng)估是在恢復(fù)原值目的下的評(píng)估。

　　物業(yè)稅稅基評(píng)估是大規(guī)模的、覆蓋所有應(yīng)稅不動(dòng)產(chǎn)的評(píng)估，開征物業(yè)稅使稅基評(píng)估首次在稅收行政中具有了關(guān)鍵的意義。

　　二、物業(yè)稅立法中的評(píng)估問題

　?。ㄒ唬?不動(dòng)產(chǎn)的市場價(jià)值

　　物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是一定時(shí)點(diǎn)的土地使用權(quán)和房產(chǎn)的市場價(jià)值，除這一點(diǎn)外，稅法還應(yīng)進(jìn)一步對(duì)市場價(jià)值作出明確的界定，其意義是一方面便于納稅人正確理解和接受；另一方面便于評(píng)估人員在評(píng)估工作中統(tǒng)一認(rèn)識(shí)，以確保評(píng)估值以及納稅依據(jù)的準(zhǔn)確性，保證不同征稅對(duì)象納稅依據(jù)的可比性。

　?。ǘ┒惢u(píng)估的責(zé)任劃分和評(píng)估主體

　　物業(yè)稅作為地方稅，其稅基評(píng)估的責(zé)任由哪級(jí)政府履行應(yīng)在稅法中明確。各國不動(dòng)產(chǎn)稅基評(píng)估責(zé)任的歸屬情況不同，在美國，評(píng)估由地方政府或縣級(jí)政府負(fù)責(zé)；在歐洲有些國家，雖然財(cái)產(chǎn)稅（包括不動(dòng)產(chǎn)稅）是由地方政府征收的，但評(píng)估的責(zé)任一般在中央政府，這些國家有英國、德國、法國和丹麥，而荷蘭是由市級(jí)政府進(jìn)行評(píng)估的。確定由哪級(jí)政府承擔(dān)稅基評(píng)估責(zé)任應(yīng)當(dāng)考慮的問題是：一個(gè)評(píng)估機(jī)構(gòu)服務(wù)于多大的范圍能夠符合稅收效率原則。稅基評(píng)估責(zé)任劃分的目標(biāo)應(yīng)是能保證房地產(chǎn)的評(píng)估值符合其市場價(jià)值，以保證稅款的準(zhǔn)確征收和減少納稅人要求復(fù)議帶來的行政成本。由較低級(jí)次的政府負(fù)責(zé)較小范圍的物業(yè)稅稅基評(píng)估，可能在評(píng)估的準(zhǔn)確性上有優(yōu)勢(shì)，但分散評(píng)估同時(shí)也會(huì)帶來評(píng)估成本的增加，因此必須權(quán)衡考慮收益和成本問題。

　　物業(yè)稅的稅基評(píng)估由誰來進(jìn)行是值得討論的問題。國際上的經(jīng)驗(yàn)主要是，有的國家設(shè)立專門機(jī)構(gòu)從事不動(dòng)產(chǎn)稅基的評(píng)估，如在澳大利亞，各州設(shè)立總評(píng)估師辦公室，其職責(zé)之一就是為納稅提供稅基價(jià)值，總評(píng)估師是由州議會(huì)任命，對(duì)州長負(fù)責(zé)③；英國設(shè)立中央、大區(qū)和區(qū)三個(gè)層次的評(píng)估辦公室，其中中央和大區(qū)級(jí)的評(píng)估辦公室主要進(jìn)行管理協(xié)調(diào)工作，區(qū)級(jí)的評(píng)估辦公室具體承擔(dān)其轄區(qū)內(nèi)的稅基評(píng)估工作④。有的國家財(cái)產(chǎn)稅稅基評(píng)估的責(zé)任在較低級(jí)次的地方政府，此時(shí)地方政府出于節(jié)省成本、提高稅務(wù)行政效率考慮，傾向于委托社會(huì)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估稅基。雖然成本是選擇評(píng)估主體的重要考慮因素之一，但無論是設(shè)立專門的稅基評(píng)估機(jī)構(gòu)，還是委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)評(píng)估，最主要的問題是必須明確評(píng)估機(jī)構(gòu)的責(zé)任。責(zé)任界定的缺乏往往會(huì)帶來比即時(shí)的顯性成本更大的后期成本或效率損失。

　?。ㄈ┪飿I(yè)稅稅基評(píng)估周期

　　物業(yè)稅是以不動(dòng)產(chǎn)的市場價(jià)值為征稅依據(jù)的，因此評(píng)估應(yīng)定期進(jìn)行。如果兩次評(píng)估之間的間隔太長，將會(huì)引起兩方面的問題：一是通貨膨脹和其他市場因素變化使財(cái)產(chǎn)價(jià)值上漲，仍以原評(píng)估值為計(jì)稅依據(jù)會(huì)侵蝕稅收；另一個(gè)是由于不同財(cái)產(chǎn)市場價(jià)值上漲的幅度不同，仍以原評(píng)估值為計(jì)稅依據(jù)會(huì)導(dǎo)致納稅人之間的相對(duì)不公平。將應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)值指數(shù)化，從而和通貨膨脹或估計(jì)的市價(jià)上漲聯(lián)系起來可以部分地解決第一個(gè)問題，但真正能解決這兩個(gè)問題的是進(jìn)行財(cái)產(chǎn)的重新評(píng)估。從實(shí)行財(cái)產(chǎn)稅的國家來看，法國最近一次的財(cái)產(chǎn)稅稅基評(píng)估發(fā)生在1970年，從20世紀(jì)80年代開始每年對(duì)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)值作指數(shù)化調(diào)整；美國的一些地方每年或每兩年進(jìn)行一次財(cái)產(chǎn)稅稅基的重新評(píng)估；在丹麥，1982～1998年之間每個(gè)不評(píng)估的年份實(shí)行指數(shù)調(diào)整，從1998年開始每年都進(jìn)行全面的重新評(píng)估。⑤決定評(píng)估間隔時(shí)間的因素大概有兩個(gè)：一是財(cái)產(chǎn)市場價(jià)值變化的頻繁程度和變化的幅度、不同財(cái)產(chǎn)市場價(jià)值起伏的均衡程度，這是與市場有關(guān)的變量；二是進(jìn)行重新評(píng)估的成本。由于市場情況的難預(yù)料性，成本因素往往成為決定評(píng)估間隔時(shí)間的關(guān)鍵。當(dāng)前計(jì)算機(jī)技術(shù)在評(píng)估中的應(yīng)用，使得開展大規(guī)模的財(cái)產(chǎn)稅稅基評(píng)估的成本大大降低，這有利于合理增加評(píng)估密度，提高財(cái)產(chǎn)稅稅基評(píng)估的準(zhǔn)確性和保證財(cái)產(chǎn)稅征收的公平性。

　　我國在物業(yè)稅立法時(shí)，應(yīng)在稅法中明確規(guī)定稅基評(píng)估的周期。若法律上缺少對(duì)評(píng)估周期的明文規(guī)定，則將在實(shí)際操作中出現(xiàn)隨意性，既可能發(fā)生稅務(wù)部門為完成稅收收入而隨意進(jìn)行評(píng)估，從而使物業(yè)稅的稅基評(píng)估失去公信的情況；也可能發(fā)生稅務(wù)部門畏于重新評(píng)估的工作量而長期怠于評(píng)估，致使侵蝕稅收收入和損害公平的問題。

　　（四）申訴安排

　　物業(yè)稅的納稅人可能對(duì)稅基評(píng)估的結(jié)果存在異議，稅法應(yīng)作出安排以保證納稅人對(duì)評(píng)估結(jié)果申訴的權(quán)利。首先，保證納稅人的知情權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)物業(yè)稅稅基進(jìn)行評(píng)估后，應(yīng)及時(shí)向納稅人通報(bào)其房地產(chǎn)評(píng)估情況，以便納稅人決定是否申訴；其次，設(shè)計(jì)簡單高效的申訴程序，指定專門的機(jī)構(gòu)或人員處理納稅人申訴。

　　三、物業(yè)稅稅基評(píng)估方法和技術(shù)

　　（一）基本評(píng)估方法

　　稅基評(píng)估可以采用三種基本的評(píng)估方法，即市場比較法、收入法和重置成本法。市場比較法需要在房地產(chǎn)市場中尋找與待估房地產(chǎn)類似的實(shí)際交易，分析待估房地產(chǎn)與實(shí)際交易的房地產(chǎn)的差異，針對(duì)這些差異對(duì)實(shí)際交易價(jià)格進(jìn)行調(diào)整從而得出待估房地產(chǎn)的價(jià)值。由于評(píng)估市場價(jià)值惟一直接的證據(jù)是實(shí)際交易價(jià)格，因而市場比較法從理論上講優(yōu)于其它兩種方法，但市場比較法對(duì)房地產(chǎn)市場的發(fā)育程度（足夠多的賣方、足夠多的買方、足夠多的交易等）和信息的可獲得性、完備性提出了很高的要求。當(dāng)由于缺乏足夠的交易信息而無法使用市場比較法時(shí)，可使用收入法，將實(shí)際或預(yù)期的從待估房地產(chǎn)取得的收入（租金或其他形式）資本化為其在評(píng)估基準(zhǔn)日的價(jià)值。成本法往往是在上述兩種方法都受到限制而無法使用時(shí)采取的，它由重新取得土地使用權(quán)或重新建造房產(chǎn)所需的成本減除實(shí)體性貶值、功能性貶值和經(jīng)濟(jì)性貶值等得出應(yīng)稅房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值。

　?。ǘ┒惢u(píng)估技術(shù)——批量評(píng)估

　　同其他目的的評(píng)估不同，為得出物業(yè)稅的稅基，要求同時(shí)對(duì)大量的房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，工作量大且密集；另外其他評(píng)估行為中往往對(duì)特定房地產(chǎn)進(jìn)行個(gè)別評(píng)估，個(gè)別評(píng)估的成本對(duì)于稅收行政來說是難以接受的。為保證物業(yè)稅的行政效率，需要將其征管成本中的評(píng)估成本有效控制在一定的范圍之內(nèi)。控制評(píng)估成本的目的是通過運(yùn)用批量評(píng)估（mass assessment）來實(shí)現(xiàn)的。

　　在對(duì)不動(dòng)產(chǎn)征收財(cái)產(chǎn)稅的國家中，稅基的批量評(píng)估已被廣泛應(yīng)用。批量評(píng)估的過程包括三個(gè)步驟：（1）對(duì)轄區(qū)內(nèi)所有不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行基本描述，內(nèi)容包括不動(dòng)產(chǎn)位置、土地面積和允許用途、建筑物的面積、年代、材料、質(zhì)量等，大量不動(dòng)產(chǎn)的基本信息經(jīng)過整理，儲(chǔ)存在特定的數(shù)據(jù)庫中，這樣的數(shù)據(jù)庫一般被稱為財(cái)政房地產(chǎn)簿（fiscal cadastre）；（2）收集市場信息，包括房地產(chǎn)的市場交易價(jià)格、市場租金水平和建造成本信息等；（3）估價(jià)，首先要進(jìn)行市場分析。市場分析的目的是要確定位置、土地面積、建筑物面積和質(zhì)量，以及其他種種因素對(duì)不動(dòng)產(chǎn)市場價(jià)值的影響，分析的結(jié)果是將上述各因素和市場價(jià)值的關(guān)系通過估價(jià)模型的方式表現(xiàn)出來。估價(jià)模型可能是數(shù)學(xué)模型，也可能是列示各種類型的土地和房產(chǎn)的單位面積價(jià)值的圖表。一旦估價(jià)模型建立，就可以將待估不動(dòng)產(chǎn)基本信息逐個(gè)輸入，得出評(píng)估值。值得注意的是，對(duì)上述批量評(píng)估得出的評(píng)估值，評(píng)估人員需要進(jìn)行適當(dāng)檢查以確定其是否符合市場價(jià)值，對(duì)具有明顯特性（特殊位置、特殊用途等）的不動(dòng)產(chǎn)更需要仔細(xì)的復(fù)查。

　　很明顯，批量評(píng)估并非是籠統(tǒng)地分塊評(píng)估，它承認(rèn)各項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)的個(gè)性，并通過估價(jià)模型將不動(dòng)產(chǎn)個(gè)性對(duì)其市場價(jià)值的影響切實(shí)地表現(xiàn)出來。

　　當(dāng)今各國的稅基批量評(píng)估是同計(jì)算機(jī)技術(shù)緊密結(jié)合的，二者的結(jié)合產(chǎn)生了計(jì)算機(jī)輔助批量評(píng)估技術(shù)（CAMA， computer-aided mass assessment）。應(yīng)用這一技術(shù)，需要將相關(guān)市場交易信息儲(chǔ)存在計(jì)算機(jī)的數(shù)據(jù)庫中，由計(jì)算機(jī)利用回歸技術(shù)進(jìn)行市場分析，構(gòu)造估價(jià)模型，在待估不動(dòng)產(chǎn)的基本信息輸入后，計(jì)算機(jī)就可以輸出其評(píng)估值了。CAMA技術(shù)的廣泛應(yīng)用大大提高了稅基評(píng)估效率，降低了評(píng)估成本，同時(shí)也增加了稅基評(píng)估的透明度，減少了人為因素的干擾。

　　四、當(dāng)前亟待開展的工作

　　對(duì)應(yīng)稅不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行大規(guī)模的評(píng)估是我們?cè)谝郧暗亩悇?wù)工作中未曾試過的。充分借鑒其他國家的經(jīng)驗(yàn)和技術(shù)，事先做好充分的準(zhǔn)備工作是物業(yè)稅順利征收的關(guān)鍵。如上所述，物業(yè)稅稅基評(píng)估中需要大量的、詳盡的不動(dòng)產(chǎn)基本信息和較長時(shí)期內(nèi)的市場信息，這些信息的收集、整理和儲(chǔ)存工作必須提前于物業(yè)稅開征的時(shí)間進(jìn)行。因此當(dāng)前各地亟待著手建立完善不動(dòng)產(chǎn)基本信息和市場信息數(shù)據(jù)庫。另外完備的不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記雖然并不是稅基評(píng)估的必要條件，卻是物業(yè)稅征收的關(guān)鍵，因此也是相關(guān)部門面臨的重要任務(wù)。

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