2000年12月29日財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，并規(guī)定自2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行。由于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》有許多新的變化和發(fā)展，執(zhí)行中遇到一些會(huì)計(jì)政策銜接問(wèn)題迫切需要解決。現(xiàn)整理如下，以求同仁指教。 
　　 
　　一、關(guān)于開辦費(fèi) 
　　 
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的當(dāng)月起一次計(jì)入損益。 
　　 
　　上市公司在執(zhí)行新制度時(shí)，對(duì)“開辦費(fèi)”賬戶的2000年年末余額，是追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤(rùn)，還是一次性轉(zhuǎn)入2001年度中期損益?我們的意見是，如果數(shù)額較大，則追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤(rùn)；如果數(shù)額較小，也可從簡(jiǎn)處理，一次性轉(zhuǎn)入 2001年度中期損益。 
　　 
　　對(duì)擬上市改制的企業(yè)在報(bào)送申報(bào)材料時(shí)，需提供三年又一期(以下簡(jiǎn)稱申報(bào)期)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料。那么，擬上市改制企業(yè)在執(zhí)行新制度時(shí)，申報(bào)期內(nèi)發(fā)生開辦費(fèi)，是一次性記入2001年度損益，還是按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定記入相應(yīng)的損益歸屬年度，并調(diào)整相關(guān)年度損益?我們的意見是記入相應(yīng)的損益歸屬年度，并調(diào)整相關(guān)年度損益，以求會(huì)計(jì)政策在申報(bào)期內(nèi)前后一致。對(duì)于申報(bào)期期初業(yè)已存在的開辦費(fèi)余額，我們建議將其余額一次性記入申報(bào)期最早期間的年初未分配利潤(rùn)處理。 
　　 
　　二、關(guān)于研究和開發(fā)費(fèi)用 
　　 
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，自行開發(fā)并按法律程序申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等費(fèi)用，作為無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)際成本；在研究與開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的租金、借款費(fèi)用等，直接計(jì)入當(dāng)期損益；已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用，在該無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用資本化。 
　　 
　　上市公司在執(zhí)行新制度時(shí)，對(duì)過(guò)去已資本化的研發(fā)費(fèi)用，是追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤(rùn)，還是一次性轉(zhuǎn)入2001年度中期損益?我們意見是，如果數(shù)額較大，則追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤(rùn)；如果數(shù)額較小，則一次性轉(zhuǎn)入2001年度中期損益。擬上市改制企業(yè)在執(zhí)行新制度時(shí)，對(duì)申報(bào)期已資本化的研發(fā)費(fèi)用，我們認(rèn)為應(yīng)分別轉(zhuǎn)入研發(fā)費(fèi)的發(fā)生年度。對(duì)申報(bào)期期初已資本化的研發(fā)費(fèi)用，應(yīng)記入申報(bào)期最早期間的年初未分配利潤(rùn)。 
　　 
　　三、關(guān)于無(wú)形資產(chǎn) 
　　 
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為實(shí)際成本。但是，為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按該無(wú)形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為實(shí)際成本。這就引申出以下三個(gè)問(wèn)題： 
　　 
　　1.為首次發(fā)行股票而接受投資者投入無(wú)形資產(chǎn)的作價(jià)規(guī)定，同《公司法》有關(guān)股份有限公司發(fā)起人以無(wú)形資產(chǎn)出資必須進(jìn)行評(píng)估作價(jià)的規(guī)定相左。我們認(rèn)為，控制投資人無(wú)形資產(chǎn)出資過(guò)大問(wèn)題，可以通過(guò)無(wú)形資產(chǎn)占注冊(cè)資本的比例來(lái)限定。 
　　 
　　2.不是為公發(fā)股票而設(shè)立的股份有限公司，是否允許無(wú)形資產(chǎn)按投資方確認(rèn)的價(jià)值入賬?如若允許，那么同樣屬于股份有限公司，公發(fā)股票公司與非公發(fā)股票公司對(duì)投資者投入無(wú)形資產(chǎn)的入賬基礎(chǔ)不一；如若不允許，又超越了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定。我們認(rèn)為，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》適用于所有股份有限公司，不應(yīng)有公發(fā)與非公發(fā)之分。況且，實(shí)際中有些股份有限公司設(shè)立時(shí)還沒有公發(fā)意圖，即便有公發(fā)意圖，也不一定就能如愿。 
　　 
　　3.對(duì)已經(jīng)設(shè)立的股份有限公司(包括有限責(zé)任公司變更為股份有限公司)，設(shè)立之時(shí)已按照《公司法》規(guī)定對(duì)投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估并經(jīng)財(cái)政部門確認(rèn)，且已入賬和折股，沒有按原投資者賬面價(jià)值入賬，在申報(bào)材料時(shí)如何處理？我們的意見是尊重歷史，從簡(jiǎn)處理，不再追溯。 
　　 
　　四、關(guān)于土地使用權(quán)的核算 
　　 
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)購(gòu)入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未建造自用項(xiàng)目前，作為無(wú)形資產(chǎn)核算，并按規(guī)定的期限分期攤銷。企業(yè)因利用土地建造自用項(xiàng)目時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。 
　　 
　　一般來(lái)講，企業(yè)房屋、建筑物的折舊年限是20～40年，而土地使用權(quán)的年限是50～70年。按照上述規(guī)定建造的房屋建筑物，在計(jì)提折舊時(shí)如何確定折舊年限?我們意見仍然要分別土地成本和其他建造成本，按不同的折舊年限計(jì)提折舊。 
　　 
　　五、關(guān)于固定資產(chǎn)核算的問(wèn)題 
　　 
　　固定資產(chǎn)核算還有以下兩個(gè)實(shí)務(wù)問(wèn)題值得探討： 
　　 
　　1.《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》明確了未單獨(dú)計(jì)價(jià)的軟件的會(huì)計(jì)處理，即企業(yè)購(gòu)置計(jì)算機(jī)硬件所附帶的、未單獨(dú)計(jì)價(jià)的軟件，與所購(gòu)置的計(jì)算機(jī)硬件一并作為固定資產(chǎn)管理。如果該項(xiàng)軟件單獨(dú)計(jì)價(jià)，是列為固定資產(chǎn)核算還是列為無(wú)形資產(chǎn)核算?我們意見，單獨(dú)計(jì)價(jià)的軟件應(yīng)列為無(wú)形資產(chǎn)核算。 
　　 
　　2.根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)以固定資產(chǎn)對(duì)外投資，按照非貨幣性交易的原則處理，即長(zhǎng)期股權(quán)投資按固定資產(chǎn)的賬面凈值加上相關(guān)的稅費(fèi)入賬；而接受投資方則是按投資各方確認(rèn)的價(jià)值入賬。那么，投資各方對(duì)該固定資產(chǎn)所確認(rèn)的價(jià)值與固定資產(chǎn)的賬面凈值之間的差異，在投資方按權(quán)益法核算的情況下，可以通過(guò)“股權(quán)投資差額”將投資成本調(diào)整為與其在被投資方所有者權(quán)益中所占的份額一致；但在投資方按成本法核算的情況下，則不作處理。僅僅因?yàn)橥顿Y方核算長(zhǎng)期股權(quán)投資的方法不同，界定的投資成本就不同，這樣處理似欠合理。 
　　 
　　六、關(guān)于新增的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 
　　 
　　根據(jù)財(cái)政部貫徹實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》有關(guān)政策銜接問(wèn)題的規(guī)定，新增加的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程和委托貸款減值準(zhǔn)備，應(yīng)采用追溯調(diào)整法處理。 
　　 
　　由于我國(guó)市場(chǎng)發(fā)育不完善，早期的相關(guān)信息更難以獲取，使得各相關(guān)年度期末長(zhǎng)期資產(chǎn)的可收回金額難以確定，采用追溯調(diào)整法將很難操作。我們認(rèn)為，在擬上市改制企業(yè)中，其前兩年年末的報(bào)表不再追溯調(diào)整，簡(jiǎn)單地從2001年度起計(jì)提這些資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備。 
　　 
　　七、關(guān)于存出投資款 
　　 
　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，企業(yè)存入證券公司但尚未進(jìn)行短期投資的現(xiàn)金，在“其他貨幣資金”科目核算。由于原《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》對(duì)此未專門規(guī)定，許多公司的證券投資款余額在“其他應(yīng)收款”科目核算并計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備。執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》后，應(yīng)對(duì)此事項(xiàng)采用追溯調(diào)整法，重新厘定各年年末的壞賬準(zhǔn)備余額。 
　　 
　　八、關(guān)于發(fā)行股票凍結(jié)期間的利息收入的處理 
　　 
　　原制度規(guī)定，發(fā)行股票凍結(jié)期間的利息收入，有效申購(gòu)部分列資本公積，無(wú)效申購(gòu)部分列其他長(zhǎng)期負(fù)債，分五年轉(zhuǎn)銷?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，股份有限公司委托其他單位發(fā)行股票支付的手續(xù)費(fèi)或傭金減去發(fā)行股票凍結(jié)期間利息收入后的相關(guān)費(fèi)用，從發(fā)行股票的溢價(jià)中不夠抵銷的，或者無(wú)溢價(jià)的，作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，在不超過(guò)2年的期限內(nèi)平均攤銷，計(jì)入管理費(fèi)用。 
　　 
　　上市公司2000年末如有該項(xiàng)利息賬面余額如何處理，是轉(zhuǎn)入資本公積，或調(diào)整2001年年初未分配利潤(rùn)，還是轉(zhuǎn)入2001年度損益?我們意見，轉(zhuǎn)入資本公積反映較為合理。 
　　 
　　九、關(guān)于應(yīng)付福利費(fèi) 
　　 
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，職工福利費(fèi)按實(shí)列支，不允許“應(yīng)付福利費(fèi)”科目出現(xiàn)紅字余額。 
　　
　　上市公司“應(yīng)付福利費(fèi)”賬戶的2000年年末紅字余額，是調(diào)整2001年度的年初未分配利潤(rùn)，還是一次性轉(zhuǎn)入2001年中期損益?我們意見是，如果數(shù)額較大，則追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤(rùn)；如果數(shù)額較小，則一次性轉(zhuǎn)入2001年中期損益。 
　　
　　擬上市改制企業(yè)在執(zhí)行新制度時(shí)，申報(bào)期間發(fā)生的“應(yīng)付福利費(fèi)”紅字余額，是一次性記入2001年損益，還是按每年實(shí)際發(fā)生額記入相應(yīng)的會(huì)計(jì)期間?我們意見是采用后者。對(duì)于申報(bào)期期初的“應(yīng)付福利費(fèi)”紅字余額，我們意見是記入申報(bào)期最早期間的年初未分配利潤(rùn)。 
　　 
　　十、關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表附表 
　　 
　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，企業(yè)對(duì)外報(bào)送的會(huì)計(jì)報(bào)表增加了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表、分部報(bào)表等附表。而現(xiàn)今證券法規(guī)中規(guī)定的只有三張主表，有些附表的內(nèi)容是在附注里集中或分別反映的。對(duì)上市公司而言，附表是以附注的形式出現(xiàn)為好，還是以附表的形式出現(xiàn)為好?我們的意見是，除了利潤(rùn)分配表與利潤(rùn)表合并反映外，其余附表的內(nèi)容在相應(yīng)的報(bào)表項(xiàng)目注釋中披露，相關(guān)的報(bào)表項(xiàng)目注釋要素考慮會(huì)計(jì)制度的要求，不再以會(huì)計(jì)報(bào)表附表的形式出現(xiàn)，以免太多的重復(fù)。 
　　 
　　十一、關(guān)于所得稅和利潤(rùn)分配問(wèn)題 
　　 
　　在擬上市改制企業(yè)申報(bào)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表中，由于執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》而導(dǎo)致企業(yè)各期利潤(rùn)總額同原業(yè)已審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表有差異，要否調(diào)整各期應(yīng)計(jì)繳的所得稅?我們意見，根據(jù)會(huì)計(jì)與稅收分離原則，不再調(diào)整各期應(yīng)計(jì)繳的所得稅。同樣地，原先的利潤(rùn)分配也不再調(diào)整。 
　　 
　　對(duì)所得稅返還的會(huì)計(jì)處理，財(cái)政部已有規(guī)定。對(duì)所得稅的法定減免部分如何進(jìn)行賬務(wù)處理則不夠統(tǒng)一，有的地方財(cái)稅部門規(guī)定計(jì)入“盈余公積—國(guó)家扶持基金”科目。我們認(rèn)為，在上市公司中對(duì)企業(yè)所得稅的法定減免部分應(yīng)當(dāng)沖減“所得稅”科目，并入企業(yè)損益反映。 
　　 
　　由于追溯調(diào)整或以前年度虧損導(dǎo)致年初未分配利潤(rùn)出現(xiàn)紅字的情況下，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)是先彌補(bǔ)未分配利潤(rùn)紅字后再計(jì)提法定盈余公積金和法定公益金(以下簡(jiǎn)稱“兩金”)，還是先按凈利潤(rùn)計(jì)提兩金后再?gòu)浹a(bǔ)以前年度未分配利潤(rùn)紅字?不同的彌補(bǔ)程序?qū)?huì)造成凈資產(chǎn)項(xiàng)目的差異。我們認(rèn)為，按照《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第32條和《公司法》第177條的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)當(dāng)先彌補(bǔ)未分配利潤(rùn)紅字后再提兩金。