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2007年,與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系已經(jīng)在1400多家上市公司執(zhí)行。央企和地方國有企業(yè)也將從2008年起逐步予以執(zhí)行。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與原會(huì)計(jì)制度(準(zhǔn)則)相比有較大的變化,企業(yè)的決策者及經(jīng)營者應(yīng)該根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,重新審視本企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。
資產(chǎn)負(fù)債表觀更有利于評(píng)價(jià)企業(yè)價(jià)值
新準(zhǔn)則體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債表觀,適度弱化了利潤表觀理念。所謂的資產(chǎn)負(fù)債表觀,從企業(yè)資產(chǎn)增長的角度看,實(shí)質(zhì)上體現(xiàn)了一種綜合收益觀,即判斷企業(yè)經(jīng)營狀況如何,要看凈資產(chǎn)是否增長,利潤或虧損僅是一個(gè)指標(biāo),不是事物的本質(zhì)和全部,凈資產(chǎn)的增長才是企業(yè)價(jià)值的增加、股東財(cái)富的增加。
因此,新準(zhǔn)則不僅在利潤表中體現(xiàn)了利得和損失的內(nèi)容,在所有者權(quán)益中也包括了利得和損失,如可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積就是一例。
所得稅準(zhǔn)則規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅,是較為完全體現(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債表觀的一個(gè)典型。根據(jù)原制度規(guī)定,企業(yè)可以選擇應(yīng)付稅款法或以利潤表為基礎(chǔ)的納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅,后者比較強(qiáng)調(diào)利潤的配比原則,并以此為依據(jù)來計(jì)算遞延稅款。新準(zhǔn)則從資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異計(jì)算遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn),從而使所得稅費(fèi)用的計(jì)算更加準(zhǔn)確、合理,相關(guān)要素(如凈利潤、資本公積等)數(shù)據(jù)更真實(shí)、更可靠。
資產(chǎn)負(fù)債表觀有助于報(bào)表使用者更全面、清晰地了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況,特別是國有企業(yè)在考量保值增值率時(shí)有一個(gè)較為正確的評(píng)估,以不斷優(yōu)化資產(chǎn)質(zhì)量、改善負(fù)債管理。
影響財(cái)務(wù)報(bào)表信息的新變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變革之處首先是引入了公允價(jià)值的概念,如交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、衍生工具交易、套期保值等資產(chǎn)以及負(fù)債,要求以公允價(jià)值列報(bào),以提升會(huì)計(jì)信息的有用性。
但公允價(jià)值運(yùn)用的前提是計(jì)量應(yīng)該是可靠的,而不是濫用所謂的公允價(jià)值。如投資性房地產(chǎn),由于房地產(chǎn)缺乏像股票、基金那樣的定價(jià)平臺(tái),也未必所有的房地產(chǎn)都能有公允價(jià)值。準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)只能采用一種計(jì)量模式且公允價(jià)值計(jì)量模式不能轉(zhuǎn)換為成本模式,假如某企業(yè)先購置的投資性房地產(chǎn)采用了公允價(jià)值計(jì)量模式,而后購置的投資性房地產(chǎn)卻很難找到公允價(jià)值,在這種情況下,企業(yè)將陷入兩難的尷尬境地,故而建議對(duì)投資性房地產(chǎn)還是宜選用成本計(jì)量模式。
根據(jù)規(guī)定,采用公允價(jià)值模式計(jì)量的資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)一般都計(jì)入當(dāng)期損益,在利潤表中的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”項(xiàng)目反映,但這一部分屬于浮動(dòng)盈虧,報(bào)表使用者在分析企業(yè)利潤構(gòu)成時(shí)應(yīng)加以注意。對(duì)于可供出售的金融資產(chǎn),其公允價(jià)值變動(dòng)損益計(jì)入資本公積(即計(jì)入所有者權(quán)益),直接形成凈資產(chǎn)的增減。但對(duì)于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的公允價(jià)值,準(zhǔn)則規(guī)定全部轉(zhuǎn)入投資收益(投資性房地產(chǎn)為其他業(yè)務(wù)收入)。這樣有助于報(bào)表閱讀者更明了企業(yè)凈資產(chǎn)增值的屬性和含金量,對(duì)企業(yè)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果有一個(gè)準(zhǔn)確的定位判斷。
其次,放寬了研發(fā)費(fèi)用和借款費(fèi)用資本化條件。對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用,區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出分別進(jìn)行費(fèi)用化和資本化處理,這將對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用較大的企業(yè)(如高新技術(shù)企業(yè))產(chǎn)生較大影響。
借款費(fèi)用的資本化條件明顯放寬,不僅包括專門借款,還包括占用的一般借款。還有利息資本化的金額有所擴(kuò)大,專門借款的實(shí)際利息減去尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入,或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額在所購建的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前全部予以資本化,而一般借款利息費(fèi)用則要與支出占用的借款掛鉤計(jì)算資本化金額。另外,借款的溢折價(jià)攤銷只能按照實(shí)際利率法。
借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍擴(kuò)大將會(huì)減少當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用,增加企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值,有利于效益好的企業(yè)負(fù)債經(jīng)營,同時(shí),報(bào)表使用者對(duì)借款購建的相關(guān)資產(chǎn)價(jià)值內(nèi)涵將有一個(gè)重新認(rèn)識(shí)。
另外,還要其他一些影響財(cái)務(wù)報(bào)表信息的新變化,如:對(duì)子公司的投資由原權(quán)益法核算改為成本法核算;非貨幣性資產(chǎn)交換允許確認(rèn)收益對(duì)利潤表有影響;分期收款交易收入的特別處理使報(bào)表信息與經(jīng)營相一致;長期資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備不可轉(zhuǎn)回防止操縱利潤。
財(cái)務(wù)報(bào)表格式內(nèi)容的新變化
首先,個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表信息更相關(guān)更有用。專門對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)作了規(guī)范,主要內(nèi)容是4表1注,即:資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注,取消了利潤分配表。
所有者權(quán)益變動(dòng)表要求詳細(xì)列示實(shí)收資本、資本公積、盈余公積、未分配利潤項(xiàng)目外延和內(nèi)涵的變動(dòng)情況(包括對(duì)年初數(shù)的調(diào)整),該表除了反映凈利潤對(duì)所有者權(quán)益的影響外,還包括直接計(jì)入權(quán)益的利得和損失,體現(xiàn)了綜合收益的構(gòu)成情況,也增進(jìn)了信息的完整性、有用性和相關(guān)性。
利潤表不再區(qū)分主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù),而是以營業(yè)收入和營業(yè)成本列示,反映了企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)的總體成果;表中增加了資產(chǎn)減值損失、公允價(jià)值變動(dòng)收益等項(xiàng)目。資產(chǎn)減值損失和營業(yè)外收支中的非流動(dòng)資產(chǎn)處置利得、損失,可以使報(bào)表使用者清楚地看出企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量與利潤的相關(guān)性以及處置效果;公允價(jià)值變動(dòng)收益項(xiàng)目可以使報(bào)表使用者區(qū)分企業(yè)正常經(jīng)營和由于資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)對(duì)企業(yè)損益的影響。利潤表對(duì)收入、費(fèi)用、利得或損失項(xiàng)目做了清晰的劃分,報(bào)表使用者可以正確判斷企業(yè)創(chuàng)造核心業(yè)務(wù)的能力。
其次,合并財(cái)務(wù)報(bào)表信息更完整更全面。合并報(bào)表的范圍發(fā)生變化,強(qiáng)調(diào)的是實(shí)際意義上的控制而不僅僅是法律形式的控制。不僅看現(xiàn)有表決權(quán),還要考慮可轉(zhuǎn)換債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素,母公司控制的特殊目的主體也應(yīng)納入合并范圍。此外,準(zhǔn)則規(guī)定所有子公司都應(yīng)納入合并報(bào)表的范圍。
對(duì)于非同一控制下的控股合并,在合并報(bào)表時(shí),子公司資產(chǎn)要以合并時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整,母公司長期股權(quán)投資與子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值中母公司擁有份額之間的差額,作為合并商譽(yù)處理。
取消未確認(rèn)投資損失項(xiàng)目。對(duì)有資不抵債子公司的集團(tuán)來說,會(huì)減少當(dāng)年合并凈利潤以及歸屬于母公司所有者的凈利潤,但當(dāng)該子公司處置后,結(jié)果會(huì)相反。
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