摘要：本文在回顧會(huì)計(jì)目標(biāo)理論產(chǎn)生的歷史過(guò)程的基礎(chǔ)上，著重探討了：（1）會(huì)計(jì)目標(biāo)作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則起點(diǎn)的必然性；（2）西方兩種不同的會(huì)計(jì)目標(biāo)理論觀點(diǎn)；（3）我國(guó)具體會(huì)計(jì)環(huán)境對(duì)我國(guó)準(zhǔn)則制定所應(yīng)遵循的會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)目標(biāo)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；會(huì)計(jì)環(huán)境

　　2003年7月25日，美國(guó)發(fā)布了一份以目標(biāo)為導(dǎo)向來(lái)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究報(bào)告，該報(bào)告提出：美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，將既不是規(guī)則導(dǎo)向，也不是附和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則導(dǎo)向，而是以目標(biāo)為導(dǎo)向。由此慮及我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，雖然已經(jīng)大體形成了與美國(guó)及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相似的體系：第一層次為概念框架（在我國(guó)體現(xiàn)為一般會(huì)計(jì)準(zhǔn)則），第二層次為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（我國(guó)為具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則），第三層次為指南部分。但是，我國(guó)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)卻還未提出過(guò)一個(gè)明確的會(huì)計(jì)目標(biāo)，僅在1992年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第11條中規(guī)定了一段也許可以視為會(huì)計(jì)目標(biāo)的文字：“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要，滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)驗(yàn)管理的需要。”但我們覺(jué)得，這一敘述遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能作為會(huì)計(jì)目標(biāo)，為我國(guó)當(dāng)前最急迫的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定工作起到導(dǎo)航作用，更毋說(shuō)遠(yuǎn)未達(dá)到會(huì)計(jì)目標(biāo)作為會(huì)計(jì)理論起點(diǎn)的應(yīng)有高度。因此，本文擬從會(huì)計(jì)目標(biāo)的產(chǎn)生與發(fā)展，它與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聯(lián)系，它的相關(guān)理論以及它所依存的環(huán)境等方面來(lái)闡釋筆者對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)制定的一些看法。

　　一、會(huì)計(jì)目標(biāo)理論產(chǎn)生的歷史過(guò)程

　　第一階段：上世紀(jì)50年代以前，許多學(xué)者已在其論著中提到會(huì)計(jì)目標(biāo)（目的）的概念（如佩頓和利特爾頓的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則緒論》），但研究十分零散，也不系統(tǒng)。

　　第二階段：50年代以后，有學(xué)者將會(huì)計(jì)目標(biāo)（目的）作為其研究的直接對(duì)象（如美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家斯朵爾斯）。

　　第三階段：60年代，會(huì)計(jì)目標(biāo)開始成為學(xué)術(shù)界研究的著重點(diǎn)，并成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論體系的重要組成部分（1966年，AAA發(fā)表了《基本會(huì)計(jì)理論說(shuō)明書》）。

　　第四階段：70年代至今。1971年4月，AICPA宣布成立“財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)研究小組（特魯布羅特委員會(huì)）”，提出了由6個(gè)層次、12項(xiàng)目標(biāo)所組成的目標(biāo)體系。1978年11月，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）發(fā)表了第一號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)”（SFACNo.1“ObjectiveofFinancialReportingbyBusinessEnterprises”），標(biāo)志著會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究取得重大突破，會(huì)計(jì)目標(biāo)開始成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中起“指引方向”作用的要素，會(huì)計(jì)目標(biāo)理論從而得到全面重視與發(fā)展。

　　二、會(huì)計(jì)目標(biāo)必然能夠作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的起點(diǎn)。

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)目標(biāo)具備作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則邏輯起點(diǎn)的基本特征。會(huì)計(jì)目標(biāo)的確定并不是主觀臆造的，它反映了會(huì)計(jì)發(fā)展過(guò)程中內(nèi)在的必然聯(lián)系。它的提出，反映了會(huì)計(jì)本質(zhì)，決定和制約著會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)概念和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則成為人們?yōu)榱吮ＷC會(huì)計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)而建立的用來(lái)指導(dǎo)和制約會(huì)計(jì)主體行為的規(guī)范。

　　（二）從系統(tǒng)論的角度看，目標(biāo)對(duì)于系統(tǒng)是至關(guān)重要的，按一定目標(biāo)運(yùn)行是一切系統(tǒng)所具備的基本特征。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種降低交易費(fèi)用的制度系統(tǒng)，不以會(huì)計(jì)目標(biāo)作為其運(yùn)行的向?qū)?，是不可想象的?/p>

　?。ㄈ臅?huì)計(jì)目標(biāo)自身的性質(zhì)看，它天然具有連接會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)踐的特性。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)實(shí)踐所遵循的一般原則，必然要從目標(biāo)出發(fā)，并最后回到目標(biāo)上來(lái)。

　　三、西方會(huì)計(jì)學(xué)界在會(huì)計(jì)目標(biāo)問(wèn)題上形成了兩種風(fēng)格不同的會(huì)計(jì)目標(biāo)理論觀點(diǎn)———決策有用觀和受托責(zé)任觀決策有用觀

　　以R.N.安東尼、R.T.斯普勞斯和E.S.亨德里克森為代表，主張：會(huì)計(jì)的目標(biāo)在于向信息使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的數(shù)量化信息，會(huì)計(jì)信息是經(jīng)營(yíng)決策的基礎(chǔ)；將會(huì)計(jì)信息使用者置于會(huì)計(jì)系統(tǒng)的中心，而將會(huì)計(jì)人員置之度外；強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)報(bào)表本身的有用性，而不是編制財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)系統(tǒng)整體的有用性；強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性；主張采用多種計(jì)量屬性包括歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值、未來(lái)現(xiàn)金流人現(xiàn)值的并存擇優(yōu)；對(duì)會(huì)計(jì)信息的精確性沒(méi)有嚴(yán)格的要求。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)、美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)也是決策有用觀的主要倡導(dǎo)者。

　　井尻雄士、恩里斯特。J.帕羅科和弗蘭克。S.薩托所贊成的受托責(zé)任觀的觀點(diǎn)主要包括：會(huì)計(jì)的目標(biāo)是以恰當(dāng)?shù)男问接行Х从澈蛨?bào)告資源受托者的受托經(jīng)管責(zé)任及其履行情況；強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)人員于委托者和受托者之間的雙重關(guān)系，將會(huì)計(jì)人員看成是處于委托者和受托者之間的中介角色；注重編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)系統(tǒng)整體的有效性，而不單純強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)報(bào)表本身的有用性；強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠性；主張采用歷史成本計(jì)量模式；會(huì)計(jì)信息應(yīng)盡可能精確可靠。

　　四、由于會(huì)計(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位具有關(guān)鍵的作用，因此，要研究我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)就應(yīng)該研究我國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境

　　首先，隨著黨的十六屆三中全會(huì)做出完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的決定，將資本市場(chǎng)提到了一個(gè)相當(dāng)重要的地位，未來(lái)證券市場(chǎng)在配置有限經(jīng)濟(jì)資源的過(guò)程中會(huì)發(fā)揮越來(lái)越重要的作用。在這種情況下，受托責(zé)任觀不能滿足資本市場(chǎng)發(fā)展的要求，而決策有用觀則順應(yīng)資本市場(chǎng)的要求。

　　其次，通貨膨脹雖然在我國(guó)并不明顯，只是近期在少數(shù)商品上有所體現(xiàn)。但是，就長(zhǎng)期來(lái)講，物價(jià)必須要保持輕微的通貨膨脹才能保證經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、健康發(fā)展。所以，通貨膨脹的趨勢(shì)是不可避免的。由此給會(huì)計(jì)帶來(lái)的嚴(yán)重后果是由于幣值下降使得會(huì)計(jì)信息失去了真實(shí)性和可靠性，從而也就失去了相關(guān)性。在此情況下，會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界紛紛選擇了決策有用觀，挑戰(zhàn)歷史成本原則和單一歷史計(jì)量模式。而受托責(zé)任觀認(rèn)為歷史成本是在取得資產(chǎn)時(shí)交易雙方認(rèn)可的，是最可靠和最真實(shí)的，對(duì)物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)持否定態(tài)度，這種觀點(diǎn)很顯然不能適應(yīng)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展要求。

　　再次，可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略是我國(guó)的一項(xiàng)基本國(guó)策，在此方針指導(dǎo)下，企業(yè)不僅要對(duì)委托的資產(chǎn)負(fù)責(zé)而且又要對(duì)社會(huì)負(fù)責(zé)。這一要求體現(xiàn)在會(huì)計(jì)目標(biāo)上就是會(huì)計(jì)提供的信息不僅向業(yè)主報(bào)告其受托責(zé)任，而且還要對(duì)政府、對(duì)社會(huì)公眾提供有關(guān)信息，報(bào)告其社會(huì)責(zé)任，以便信息使用者進(jìn)行決策。

　　最后，當(dāng)世界邁進(jìn)知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，知識(shí)經(jīng)濟(jì)對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響已有所顯現(xiàn)。如何對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)中人的因素進(jìn)行計(jì)量， 如何滿足人們注重未來(lái)預(yù)測(cè)性的會(huì)計(jì)信息的要求，如何嚴(yán)密監(jiān)視企業(yè)周圍的風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境，都對(duì)會(huì)計(jì)的相關(guān)性提出了更高的要求。

　　由此，我們得出了一個(gè)我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)的基本定位%D%D應(yīng)強(qiáng)調(diào)決策有用觀，兼顧受托責(zé)任觀。這也是符合IAC所倡導(dǎo)的：“國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)致力于尋求協(xié)調(diào)有關(guān)編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的法規(guī)、準(zhǔn)則和程序以縮小這些差別。它認(rèn)為通過(guò)注重為提供對(duì)經(jīng)濟(jì)決策有用的信息而編制的財(cái)務(wù)報(bào)表可以尋求進(jìn)一步協(xié)調(diào)的最好辦法。”

　　通過(guò)以上對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的剖析，我們可以看到：雖然會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究還比較短暫，但其自身的優(yōu)越性決定它必然能夠成為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的起點(diǎn)。接著，我們繼續(xù)考察了會(huì)計(jì)目標(biāo)的兩種主要理論觀點(diǎn)，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際的會(huì)計(jì)環(huán)境對(duì)它們進(jìn)行評(píng)議，選擇了以決策有用觀為主，兼顧受托責(zé)任觀的我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)定位。

　　怎樣的會(huì)計(jì)目標(biāo)就會(huì)有怎樣的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這是不言而喻的。撰寫此文的目的在于，希望在今后對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂或者重新設(shè)定時(shí)，能夠考慮設(shè)立明確的面向資本市場(chǎng)、為利益相關(guān)者服務(wù)、旨在保護(hù)投資者和債權(quán)人的對(duì)決策有用的會(huì)計(jì)目標(biāo)。然后以這個(gè)會(huì)計(jì)目標(biāo)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)體系的邏輯起點(diǎn)，來(lái)決定會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)要素定義、要素確認(rèn)和計(jì)量等概念，并據(jù)以制定具體準(zhǔn)則。我們相信，這樣做可提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能體現(xiàn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展趨勢(shì)，減少以后修訂準(zhǔn)則的成本；而且，可以更好地規(guī)范上市公司會(huì)計(jì)行為，減小會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，從而防范和降低市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，能更好地保護(hù)投資者，使投資者建立對(duì)市場(chǎng)的信心，促進(jìn)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展；還有助于使中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際慣例銜接，促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)更快地發(fā)展并融入世界新一輪知識(shí)經(jīng)濟(jì)浪潮中去。這就是我們的一點(diǎn)想法。

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