自1997年9月美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）前主席Arthur Levitt發(fā)表了題為“高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性”的演講之后，這一問(wèn)題引起了美國(guó)會(huì)計(jì)界和證券監(jiān)管部門(mén)的高度關(guān)注。隨后在1997年12月由美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）共同舉行的年度財(cái)務(wù)報(bào)告研討會(huì)上，又著重以高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為主題展開(kāi)了激烈的討論。（1）隨著美國(guó)安然、世通等一系列財(cái)務(wù)舞弊案的爆發(fā)，人們深刻反思美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告制度的缺陷，特別是引發(fā)了高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定模式由規(guī)則導(dǎo)向（rule-based）走向原則導(dǎo)向（principle-based）。目前我國(guó)已加入WTO，貿(mào)易及資本流動(dòng)的自由化必將進(jìn)一步加劇，這在客觀上需要我們朝高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其促成的透明度這一目標(biāo)邁進(jìn)。有鑒于此，本文擬就高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本屬性、制定模式及其制定機(jī)制予以初步探討。

　　一、高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本屬性：概念依從性

　　何為高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則？A Levitt指出，高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能導(dǎo)致可比（comparability）、透明（transparency）和充分披露（fulldisclosure）的財(cái)務(wù)信息，從而，投資者利用這些信息可以在不同的會(huì)計(jì)期間有針對(duì)性地分析公司的業(yè)績(jī)。事實(shí)上，A.Levitt的這一表述并未對(duì)高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下直接的定義，而是闡明高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所追求的目標(biāo)——高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)告，是對(duì)一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否為高質(zhì)量的“事后認(rèn)定”，而非“事前識(shí)別”。要建立評(píng)估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量高低的標(biāo)準(zhǔn)，首先必須尋求高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所具有的基本屬性。我們認(rèn)為，這一基本屬性就是準(zhǔn)則的制定是否、以及在多大程度上依賴于邏輯嚴(yán)密的、綜合性的、總括性的會(huì)計(jì)基本概念及其框架，即準(zhǔn)則的概念依從性。

　　概念框架（conceptual framework，CF）是一部憲章，一套目標(biāo)與基本原理相關(guān)聯(lián)的、具有內(nèi)在邏輯性的體系。這個(gè)體系能導(dǎo)致前后一貫的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告的性質(zhì)、作用和局限性。目標(biāo)是辨明會(huì)計(jì)的目的和意圖；基本原理指會(huì)計(jì)的基本概念，由于這類概念派生其他概念，在制定、解釋和應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)必須反復(fù)地引用它們，在這個(gè)意義上這類概念是基本的（FASB，1976）?？梢?jiàn)，CF的功效是為準(zhǔn)則的制定與完、善提供理論指導(dǎo)，為尚未有準(zhǔn)則規(guī)范的、特殊的及新近出現(xiàn)的會(huì)計(jì)問(wèn)題的解決提供參考的框架，確定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的邊界，以提高使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的信任與理解。概念依從性之所以是高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本屬性，是因?yàn)椋?br>
　　第一，依從于概念框架的準(zhǔn)則能免于過(guò)多地考慮準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果，從而使準(zhǔn)則更趨于科學(xué)化而非政治化的準(zhǔn)則。因此，強(qiáng)調(diào)準(zhǔn)則制定的概念依從性能免于僅僅從政治上的權(quán)宜之需來(lái)制定準(zhǔn)則。美國(guó)對(duì)外幣折算、石油天然氣、認(rèn)股權(quán)等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定歷史，深刻地反映了高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定有賴于一個(gè)邏輯一致的CF并對(duì)之一以貫之的依從，只有這樣，才能有效地抵制準(zhǔn)則制定的政治程序性質(zhì)。誠(chéng)如Solomons（1986）所指出：“若FASB能表明其準(zhǔn)則源于一套內(nèi)在一致和合理的概念，它將大為增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表的可信度，我不知道還有什么更好的途徑可以緩解會(huì)計(jì)界遭受政治壓力的攻擊?！?br>
　　第二，由于許多會(huì)計(jì)問(wèn)題包含著共同的要素，準(zhǔn)則制定的概念依從性可以避免對(duì)每一共同的要素的反復(fù)爭(zhēng)論，從而使準(zhǔn)則迅速反映環(huán)境的需要。由于CF提供了一套通用的術(shù)語(yǔ)，準(zhǔn)則制定的概念依從性可以為相關(guān)問(wèn)題的討論搭建共同的溝通平臺(tái)，免于“風(fēng)馬牛不相及”的爭(zhēng)議。比如，F(xiàn)ASB的第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告列示了財(cái)務(wù)報(bào)表的要素，這樣，在討論其他會(huì)計(jì)問(wèn)題時(shí)就無(wú)需反復(fù)定義這些要素，避免許多問(wèn)題被每個(gè)人自己的一套信念所籠罩，加快了準(zhǔn)則的反應(yīng)速度，并使得與這些要素有關(guān)的準(zhǔn)則之間保持一致。

　　第三，概念框架是“一套權(quán)威性、概括性的演繹概念”，它能經(jīng)得起時(shí)間的考驗(yàn)，準(zhǔn)則制定的概念依從性使得準(zhǔn)則對(duì)新問(wèn)題的發(fā)展留下空間，作出潛在的合理安排。比如，1979年美國(guó)要求企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露物價(jià)變動(dòng)信息，但按當(dāng)時(shí)的美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則（GAAP），財(cái)務(wù)報(bào)表必須以歷史成本為計(jì)量基礎(chǔ)。幸好FASB在第1號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表作了新的解釋，區(qū)分了財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告，前者按GAAP編制（以歷史成本為基礎(chǔ)并經(jīng)審計(jì)），后者可不遵循GAAP（只要求CPA審閱）。這樣FASB就根據(jù)該公告在FAS 33“財(cái)務(wù)報(bào)告與物價(jià)變動(dòng)”中建立了如下披露制度：表內(nèi)確認(rèn)歷史成本信息，表外披露物價(jià)變動(dòng)信息。

　　第四，準(zhǔn)則制定的概念依從性減少了準(zhǔn)則制定中采用救火式方法，免得耽于日常的準(zhǔn)則制定工作而無(wú)暇顧及長(zhǎng)遠(yuǎn)，從而能對(duì)準(zhǔn)則的立項(xiàng)、研究給出周密的安排。從美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的歷史演變可以看出，會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP）及會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）所遭受的主要批評(píng)是救火式的準(zhǔn)則制定方法，未能創(chuàng)建對(duì)準(zhǔn)則作出先后協(xié)調(diào)一致、闡釋合理的概念框架，從而使得高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的概念依從陷于混亂之中。Levitt對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）所提的三項(xiàng)要求中的第一項(xiàng)即為：IAS必須包括會(huì)計(jì)文獻(xiàn)中普遍接受的、綜合性的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)概念中的核心部分。

　　第五，只有準(zhǔn)則制定的概念依從性，才可能使準(zhǔn)則制定模式的原則導(dǎo)向成為有效。如果準(zhǔn)則的制定不按照嚴(yán)格的概念依從，準(zhǔn)則制定模式的原則導(dǎo)向會(huì)使所謂的“會(huì)計(jì)原則”只是現(xiàn)行會(huì)計(jì)慣例的簡(jiǎn)單集合，而不能成為一套活生生的標(biāo)準(zhǔn)以適應(yīng)不斷變化著的新時(shí)代。事實(shí)上，下文所討論的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的原則導(dǎo)向優(yōu)于規(guī)則導(dǎo)向，在很大程度上就是源于從基本概念直接衍生的會(huì)計(jì)原則比再?gòu)脑瓌t推定出來(lái)的具體會(huì)計(jì)規(guī)則具有更強(qiáng)的概念依從性，從而更富有邏輯一致性和生命力。

　　二、高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定模式：原則導(dǎo)向

　　美國(guó)曾自稱GAAP為世界上質(zhì)量最高的準(zhǔn)則，但近十年來(lái)它面臨著越來(lái)越多的挑戰(zhàn)，GAAP在諸如股票期權(quán)、衍生金融工具、企業(yè)合并、公允價(jià)值會(huì)計(jì)等棘手的問(wèn)題上也表現(xiàn)出明顯的滯后性。安然等一系列財(cái)務(wù)舞弊案爆發(fā)之后，2002年7月美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)了《Sarbanes-Oxley Act》（SOX法案），盡管該法案未明確規(guī)定美國(guó)GAAP的制定要以原則為基礎(chǔ)，但法案要求SEC具體研究美國(guó)采用原則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可行性。為此，F(xiàn)ASB作出了迅速反應(yīng)，發(fā)布了征求意見(jiàn)稿《關(guān)于美國(guó)以原則為導(dǎo)向制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的方法和建議》，擬以原則導(dǎo)向取代規(guī)則導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定模式。SEC首席會(huì)計(jì)師Robert K.Herdman及前主席Havey L.Pitt在多次聽(tīng)證會(huì)上對(duì)FASB規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式提出批評(píng)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）主席David Tweeds（2002）也表示，安然事件對(duì)按照復(fù)雜規(guī)則基礎(chǔ)制定準(zhǔn)則的美國(guó)人是一個(gè)有益的沖擊，可促使他們更加迫切尋求與堅(jiān)持原則基礎(chǔ)的IAS靠攏。（2）

　　美國(guó)準(zhǔn)則制定的規(guī)則導(dǎo)向模式的形成，有其深刻的環(huán)境原因，即美國(guó)社會(huì)的訴訟習(xí)慣及會(huì)計(jì)公司之間的激烈競(jìng)爭(zhēng)。在起訴的壓力下，審計(jì)師為了防范潛在的訴訟，想引用公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特定條款來(lái)支持自己的審計(jì)報(bào)告。由于會(huì)計(jì)公司之間日益激烈的競(jìng)爭(zhēng)以及審計(jì)師面臨著與客戶的沖突，促使審計(jì)師極力主張準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)提供更細(xì)致的規(guī)則，以期減少或免去對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的職業(yè)判斷。此外，利用詳盡的規(guī)則，上市公司可減少特定交易的會(huì)計(jì)處理后果的不確定性，證券監(jiān)管部門(mén)可為其監(jiān)管提供方便的強(qiáng)制執(zhí)行機(jī)制。美國(guó)目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大多數(shù)為規(guī)則導(dǎo)向型準(zhǔn)則，以與衍生金融工具、員工持股計(jì)劃、租賃等有關(guān)的幾個(gè)準(zhǔn)則最為典型。過(guò)多過(guò)細(xì)的此類準(zhǔn)則導(dǎo)致FASB啟動(dòng)“準(zhǔn)則超載”（standard-overload）（3）項(xiàng)目予以應(yīng)對(duì)。

　　準(zhǔn)則制定模式的規(guī)則導(dǎo)向必然會(huì)使準(zhǔn)則提供大量的細(xì)節(jié)性描述。一方面由于市場(chǎng)交易創(chuàng)新是個(gè)不斷涌現(xiàn)的過(guò)程，準(zhǔn)則過(guò)于注重細(xì)節(jié)性描述不可能做到面面俱到，難免顧此失彼，從而使準(zhǔn)則經(jīng)常滯后于市場(chǎng)創(chuàng)新，不能滿足及時(shí)性要求；另一方面，準(zhǔn)則過(guò)于注重細(xì)節(jié)性描述也使報(bào)表編制者及審計(jì)師只能呆板地理解會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而缺乏運(yùn)用必要的職業(yè)判斷，從而難以評(píng)估報(bào)表在整體上是否與準(zhǔn)則的目標(biāo)保持一致。此外，在規(guī)則導(dǎo)向的準(zhǔn)則下，它會(huì)滋長(zhǎng)一種不健康的傾向：企業(yè)及其會(huì)計(jì)師只關(guān)心準(zhǔn)則明文規(guī)定禁止的條款，即凡是沒(méi)有明文禁止的則被默認(rèn)為可行的，從而使應(yīng)有的獨(dú)立的職業(yè)判斷讓位于對(duì)規(guī)則的機(jī)械套用。

　　為什么詳盡的規(guī)則永遠(yuǎn)也代替不了報(bào)表編制者和審計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)告中的判斷呢？大家都知道，F(xiàn)ASB于1985年發(fā)布的第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告中關(guān)于資產(chǎn)和負(fù)債的定義。定義論及了“未來(lái)的”（future）經(jīng)濟(jì)利益及其犧牲，還用了“可能性”（probable）這樣的術(shù)語(yǔ)來(lái)表達(dá)，顯然報(bào)表要素的定義隱含了關(guān)于概率測(cè)試的問(wèn)題。未來(lái)總是不確定的，對(duì)概率的確定是需要進(jìn)行判斷的，亦即關(guān)于資產(chǎn)和負(fù)債的財(cái)務(wù)報(bào)告必須涉及判斷，這一點(diǎn)不能被消除。而規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企圖以準(zhǔn)則制定過(guò)程中的集體判斷全面替代報(bào)表編制過(guò)程中的職業(yè)判斷，使具體的判斷完全依賴于準(zhǔn)則所要求的概率、計(jì)價(jià)和對(duì)其他不確定數(shù)量進(jìn)行的估計(jì)，從而盡量地去擴(kuò)展準(zhǔn)則。但是準(zhǔn)則不可能為每個(gè)可能出現(xiàn)的問(wèn)題或問(wèn)題的復(fù)合都提供解答。況且，準(zhǔn)則有時(shí)會(huì)模棱兩可，導(dǎo)致在理解和選擇最好的會(huì)計(jì)方法上不能達(dá)成一致。因此職業(yè)判斷必然繼續(xù)在財(cái)務(wù)報(bào)告中扮演很重要的角色。

　　按原則導(dǎo)向方法制定的準(zhǔn)則具有更強(qiáng)的概念依從性，是高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定模式，它能有效地避免企業(yè)別有用心的“交易安排”，并能培育以職業(yè)判斷替代機(jī)械套用準(zhǔn)則條文的氛圍。上述FASB發(fā)布的《關(guān)于美國(guó)以原則為導(dǎo)向制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的方法與建議》指出，原則導(dǎo)向準(zhǔn)則與現(xiàn)行準(zhǔn)則的區(qū)別是：（1）將廣泛地使用原則，例外的規(guī)定就沒(méi)有必要了；（2）與準(zhǔn)則的目標(biāo)和精神相一致的職業(yè)判斷的運(yùn)用將大大減少、甚至消除各種解釋性和應(yīng)用指南。因此，原則導(dǎo)向的準(zhǔn)則以更為寬廣的眼界看待問(wèn)題，注重不同交易形式的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性，更能經(jīng)得起時(shí)間演變和交易創(chuàng)新的考驗(yàn)，并能有效地解決準(zhǔn)則超載問(wèn)題。但應(yīng)該明確的是，以原則為導(dǎo)向的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能孕育職業(yè)判斷氛圍的同時(shí)，要有一個(gè)與之相應(yīng)的配套機(jī)制，以防止職業(yè)判斷的濫用，這一機(jī)制就是與誠(chéng)信、法律責(zé)任等相關(guān)的一整套制度安排。

　　三、高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)制：應(yīng)循程序

　　如前所述，高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本屬性是概念依從性，其準(zhǔn)則制定模式應(yīng)以原則為導(dǎo)向。然而，高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終形成還得依賴于一個(gè)有效的制定機(jī)制，即應(yīng)循程序（due process）。經(jīng)過(guò)幾十年的努力，F(xiàn)ASB和IASB已經(jīng)在高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面建立起了這種機(jī)制，它可以使準(zhǔn)則制定者盡快了解動(dòng)態(tài)的、變化著的會(huì)計(jì)環(huán)境。下面以新重組的IASB為例，簡(jiǎn)要描述應(yīng)循程序在高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的運(yùn)用。

　　1.機(jī)構(gòu)獨(dú)立性。根據(jù)新的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）基金會(huì)章程及有關(guān)文件，IASB全權(quán)負(fù)責(zé)準(zhǔn)則制定，其成員的首要條件是技術(shù)專家，他們要與原雇主解除一切雇傭關(guān)系，且不能保留任何有損于準(zhǔn)則制定獨(dú)立性的其他利益關(guān)系，在準(zhǔn)則制定中僅代表自己而不受任何組織或地區(qū)的影響。為了使理事會(huì)的獨(dú)立性不僅在形式上而且在根本上能得到保證，IASC還采取了這樣一些措施：（1）受托人（Trustees）負(fù)責(zé)為理事會(huì)的工作順利開(kāi)展籌集充足的資金，每年的經(jīng)費(fèi)預(yù)算達(dá)1600萬(wàn)美元（與美國(guó)FASB相當(dāng)），這樣就可使理事會(huì)成員獲得相當(dāng)豐厚的報(bào)酬，從而免于外界的干擾。同時(shí)，為最大限度地減少資助者對(duì)IASB的影響，他們不接受任何一受托人超過(guò)限額以上的捐贈(zèng)。（2）無(wú)論是受托人還是準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)，他們只是就準(zhǔn)則制定的日程安排和一些具體事宜與理事會(huì)進(jìn)行溝通，并向理事會(huì)反映代表各利益集團(tuán)的一般性意見(jiàn)，而不能就具體的技術(shù)問(wèn)題向理事會(huì)施加影響。（3）19名受托人中除8名由資助機(jī)構(gòu)推薦外，其他11名為自由、獨(dú)立的受托人成員，并允許以個(gè)人名義參加競(jìng)選。

　　2.過(guò)程公開(kāi)性。其內(nèi)容包括：（1）理事會(huì)、咨詢委員會(huì)和解釋委員會(huì)的所有會(huì)議（除有關(guān)人事問(wèn)題外）都要向公眾公開(kāi)，在會(huì)議召開(kāi)前要公告會(huì)議事項(xiàng)，會(huì)議結(jié)束后立即由秘書(shū)處公告有關(guān)技術(shù)決策概要。（2）對(duì)擬立項(xiàng)的準(zhǔn)則公開(kāi)發(fā)布討論意見(jiàn)稿或舉行聽(tīng)證會(huì)，并將有關(guān)的問(wèn)題、現(xiàn)存原則和方法、相關(guān)理論等全部加以列示。理事會(huì)根據(jù)收到的意見(jiàn)擬定一份征求意見(jiàn)稿并公開(kāi)發(fā)布，然后再次舉行聽(tīng)證會(huì)對(duì)征求意見(jiàn)稿所提出的方法進(jìn)行正反兩方面的評(píng)論。（3）IASB公布一項(xiàng)準(zhǔn)則的同時(shí)，也要公布一項(xiàng)結(jié)論基礎(chǔ)（Basis for conclusion）。結(jié)論基礎(chǔ)用于向公眾解釋結(jié)論是如何達(dá)成的，并提供背景知識(shí)以幫助準(zhǔn)則使用者在實(shí)踐中更好地應(yīng)用。

　　3.廣泛參與性。包括：（1）受托人由19名具有不同地區(qū)及功能背景的個(gè)人組成，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)推薦其中的5名，報(bào)表編制者、使用者和學(xué)術(shù)界分別推薦1名。為了保持區(qū)域平衡，使其具有廣泛的國(guó)際基礎(chǔ)，受托人成員分別來(lái)自北美6名、歐洲6名、亞太地區(qū)4名和其他地區(qū)3名。（2）咨詢委員會(huì)是不同地區(qū)、不同功能背景的組織和個(gè)人向理事會(huì)和受托人提供建議和思路的正式渠道，大約由30人組成（首屆為45人）。他們的職責(zé)是向理事會(huì)提供有關(guān)準(zhǔn)則立項(xiàng)及工作輕重緩急的建議，表述自身所代表的利益集團(tuán)的意見(jiàn)及向受托人提供其他建議。（3）盡量與各國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)建立廣泛的聯(lián)系，并專門(mén)指定理事會(huì)專職成員中的7名負(fù)有與相應(yīng)國(guó)家準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)進(jìn)行正式溝通的特別責(zé)任。

　　四、對(duì)我國(guó)制定高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的初步建議

　　1.加強(qiáng)概念框架的研究，增強(qiáng)準(zhǔn)則制定的概念依從性。我國(guó)目前按照概念依從性制定高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的緊迫性日益突出，研究我國(guó)CF的呼聲日益高漲。由于我國(guó)的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚存有諸多缺陷，使得我國(guó)高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定所應(yīng)用的基本概念難以依從，從而使準(zhǔn)則的制定在一些關(guān)鍵問(wèn)題上前后不一致。雖然國(guó)務(wù)院于2000年6月發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》和財(cái)政部于2000年12月發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》均對(duì)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作了重要的修正與補(bǔ)充，但也僅限于報(bào)表要素的定義，并未涉及財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)和信息質(zhì)量特征；基本原則雖有涉及，但很不全面，也未分層次和輕重。制定我國(guó)的CF應(yīng)重點(diǎn)研究：CF的中國(guó)特色、基本概念的層次性、會(huì)計(jì)目標(biāo)和計(jì)量屬性問(wèn)題。

　　2.明確我國(guó)準(zhǔn)則的制定模式，做到細(xì)簡(jiǎn)分明。我國(guó)目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（制度）尚很難分清楚屬于哪種導(dǎo)向。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，我國(guó)也應(yīng)該確立自己的準(zhǔn)則制定模式，其內(nèi)容做到該簡(jiǎn)化的簡(jiǎn)化，該細(xì)化的細(xì)化；既不順利考試于追求簡(jiǎn)化，也不宜太煩瑣。就我國(guó)目前已出臺(tái)的準(zhǔn)則來(lái)說(shuō)，似乎過(guò)于簡(jiǎn)約，企業(yè)會(huì)計(jì)制度的大量篇幅又只是分錄舉例。這樣，很難把相關(guān)的概念、確認(rèn)與計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)和方法講清楚、講透。筆者認(rèn)為，制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)有必要的篇幅加以詮釋，但又不宜像編寫(xiě)講解資料那樣充滿著種種例解。如有必要，可以在準(zhǔn)則發(fā)布后，另編較詳細(xì)的講解材料。而對(duì)于過(guò)時(shí)的或者大部分已失效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)修訂、撤消或者進(jìn)行裁并。

　　3.進(jìn)一步改進(jìn)我國(guó)準(zhǔn)則制定程序，力求廣泛地聽(tīng)取和告知。我國(guó)已在一定程度上建立起了準(zhǔn)則制定的應(yīng)循程序，但與FASB和IASB相比，尚存在一些可改進(jìn)之處。筆者建議：（1）在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)下設(shè)立“聯(lián)絡(luò)協(xié)調(diào)小組”，以加強(qiáng)財(cái)政部會(huì)計(jì)司、中國(guó)證監(jiān)會(huì)及中注協(xié)之間的交流與溝通，對(duì)準(zhǔn)則的出臺(tái)時(shí)間、基本要求、反饋意見(jiàn)等進(jìn)行磋商與合作。（2）公開(kāi)更多的已有的相關(guān)知識(shí)，以便社會(huì)公眾更好地理解會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其相應(yīng)的利益關(guān)系。我國(guó)目前沒(méi)有公開(kāi)起草人研究報(bào)告和德勤專家組的比較研究報(bào)告，這樣不利于社會(huì)公眾及時(shí)了解特定項(xiàng)目所存在的問(wèn)題及可能的解決途徑。（3）建立更加公開(kāi)化、制度化的征求意見(jiàn)制度。我國(guó)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)時(shí)間不穩(wěn)定，這在一定程度上會(huì)影響社會(huì)公眾參與準(zhǔn)則的討論。此外，還應(yīng)擴(kuò)大征求意見(jiàn)的對(duì)象和范圍，并對(duì)贊成和反對(duì)意見(jiàn)及其理由也一并公布。

　　參考文獻(xiàn)：

　?。?）裘宗舜，2001，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念研究，立信會(huì)計(jì)出版社。

　?。?）葛家澍，2002，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論方法準(zhǔn)則探討，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社。

　　（3） Arthur Levitt， 1998， The Importance of High Quality Accounting Standard， Accounting Horizons， 3.

　　（4） Solomons， D. 1986， The FASB‘s Conceptual Framework： An Evaluation， Journal of Accountancy， 161.

　?。?） FASB， 2009， Proposal for Principle-Based Approach to U.S.Standard Setting. www.fasb.org.

　　（6） IASB， 2002， IASB constitution， www.iasc.org.uk.

　　（1）參見(jiàn)葛家澍：“美國(guó)關(guān)于高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的討論及其對(duì)我們的啟示”，《會(huì)計(jì)研究》，1999年第5期：“關(guān)于高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告改進(jìn)的新動(dòng)向”，《會(huì)計(jì)研究》，2000年第12期。

　?。?）FASB與IASB在2002年10月29日公布簽訂的諒解備忘錄《諾沃克協(xié)議》，承諾共同制定可比的、高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這標(biāo)志著兩者朝正式趨同的方向邁出了重要的一步。

　?。?）“準(zhǔn)則超載”這一術(shù)語(yǔ)不僅指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的數(shù)量、詳細(xì)性和復(fù)雜度方面的過(guò)多過(guò)份，還指由此造成的附注過(guò)量以及很難找到某一特定問(wèn)題的所有有關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)則。FASB準(zhǔn)則超載項(xiàng)目包括：簡(jiǎn)化（simplification）、編纂（codification）以及披露超載（disclosureoverload）。