1987年11月，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會發(fā)布了財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第95號《現(xiàn)金流量表》（以下簡稱公告第95號），正式確定了現(xiàn)金流量表在對外通用財務(wù)報表體系中的“第三報表”地位。之后，又分別發(fā)布了財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第102號《現(xiàn)金流量——免編的企業(yè)和某些為再出售而取得的證券在現(xiàn)金流量中的分類》、第104號《現(xiàn)金流量表——某些現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出的凈報告和套期保值交易現(xiàn)金流量的分類》和第117號《非營利組織的財務(wù)報表》，對第95號公告作了修正。為符合國際慣例和國際會計發(fā)展的趨勢，提高我國會計信息的質(zhì)量，我國也頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》（以下簡稱準(zhǔn)則），要求企業(yè)在編制年報時以現(xiàn)金流量表取代財務(wù)狀況變動表。本文擬從現(xiàn)金流量表的編報范圍、現(xiàn)金流量的分類、現(xiàn)金流量表的編制方法和對現(xiàn)金流量的其他披露要求等方面對中美有關(guān)會計準(zhǔn)則作一些比較。

　　一、現(xiàn)金流量表的編制范圍

　　兩國對編制現(xiàn)金流量表的企業(yè)范圍界定有所不同。在美國，根據(jù)有關(guān)財務(wù)會計準(zhǔn)則公告的規(guī)定，養(yǎng)老金收益方案、其他一些類似的職工福利方案和某些“高度流動”的投資公司可免編現(xiàn)金流量表；非營利組織則需要編制現(xiàn)金流量表，而我國的準(zhǔn)則無此類規(guī)定。

　　筆者認(rèn)為，對“高度流動”的投資公司而言，它的許多重要信息如流動性、財務(wù)靈活性、獲利能力和風(fēng)險等均已反映在企業(yè)的其他財務(wù)報表中，因而不需要再單獨(dú)編制現(xiàn)金流量表。在這一點(diǎn)上，我國不妨借鑒美國的做法，允許其免編現(xiàn)金流量表。

　　二、現(xiàn)金流量的分類

　　兩國都把現(xiàn)金流量分為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三類，并且對經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動的定義也基本相同。但兩國對劃分經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動的要求卻有所不同。

　　（1）兩國對利息和股利項(xiàng)目的分類不同。美國公告第95號要求把利息收入、利息費(fèi)用和股利收入劃分為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，把股利支出劃分為籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。其理由是，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額，應(yīng)能充分反映出決定凈損益的全部交易，而利息收入、利息費(fèi)用和股利收入是決定凈損益的因素，因此應(yīng)歸類為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；然而，股利的支付并不影響凈損益，所以股利支出應(yīng)歸類為籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。我國的準(zhǔn)則把利息收入和股利收入劃分為投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，把利息費(fèi)用和股利支出劃分為籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。筆者認(rèn)為，利息收入和股利收入與企業(yè)的投資活動息息相關(guān)，它們是投資的回報，利息費(fèi)用和股利支出則與企業(yè)的籌資活動密切相關(guān)，它們是獲取財務(wù)資源的成本，準(zhǔn)則把它們分別劃分為投資活動的現(xiàn)金流量和籌資活動的現(xiàn)金流量，更符合其本來特質(zhì)。

　?。?）有關(guān)財務(wù)會計準(zhǔn)則公告對金融保險企業(yè)現(xiàn)金流量項(xiàng)目的歸類無具體規(guī)定。準(zhǔn)則考慮到金融保險企業(yè)現(xiàn)金流量項(xiàng)目的特殊性，金融企業(yè)的下列現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出應(yīng)作為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量：①對外發(fā)放的貸款和收回的貸款本金；②吸收的存款和支付的存款本金；③同業(yè)存款及存放同業(yè)款項(xiàng)；④向其他金融企業(yè)拆借的資金；⑤利息收入和利息支出；⑥收回的已于前期核銷的貸款；⑦經(jīng)營證券業(yè)務(wù)的企業(yè)，買賣證券所收到或支出的現(xiàn)金；⑧融資租賃所收到的現(xiàn)金；⑨保險企業(yè)的與保險金、保險索賠、年金退款和其他保險利益條款有關(guān)的現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出項(xiàng)目。

　　（3）有關(guān)財務(wù)會計準(zhǔn)則公告把限用于長期目的的捐贈現(xiàn)金列為籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，而準(zhǔn)則沒有提及捐贈現(xiàn)金。

　　（4）如果一項(xiàng)現(xiàn)金收入或現(xiàn)金支出有一種以上性質(zhì)的現(xiàn)金流量，根據(jù)公告第95號的要求，其在現(xiàn)金流量表中的分類取決于該項(xiàng)現(xiàn)金流量的主要來源。而我國準(zhǔn)則沒有提到具有一種以上性質(zhì)的現(xiàn)金流量的分類問題。

　?。?）美國公告第104號對套期保值交易的現(xiàn)金流量作了規(guī)范，允許把作為可辨認(rèn)套期保值交易核算的套期保值合同所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量歸類為被套期保值項(xiàng)目的現(xiàn)金流量。但準(zhǔn)則中沒有提到套期保值交易。

　?。?）有關(guān)財務(wù)會計準(zhǔn)則公告沒有提到購買或處置子公司及其他營業(yè)單位產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的歸類。而準(zhǔn)則規(guī)定此類現(xiàn)金流量應(yīng)作為投資活動的現(xiàn)金流量單獨(dú)列示。

　　三、現(xiàn)金流量表的編制方法

　　兩國對現(xiàn)金流量表的編制方法有不同規(guī)定。美國公告第95號規(guī)定，企業(yè)可采用直接法和間接法兩種方法報告經(jīng)濟(jì)活動的現(xiàn)金流量，但提倡采用直接法。而我國準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)必須采用直接法報告經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量。

　　筆者認(rèn)為，我國準(zhǔn)則的規(guī)定是恰當(dāng)?shù)?。理由是：?）按直接法編制現(xiàn)金流量表能方便報表使用者。直接法直觀地反映了企業(yè)經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量，易于理解，而間接法由于采用的是以本期凈收益為起點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整，計算并列示經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的方法，涉及了較多的會計概念，若無必要的會計知識就很難理解，不利于報表使用者的閱讀和使用。（2）與間接法相比，直接法更符合編制現(xiàn)金流量表的目標(biāo)。編制現(xiàn)金流量表的基本目標(biāo)是提供企業(yè)在會計年度現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出的信息，所有投資和籌資活動的信息。直接法通過現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出的分項(xiàng)揭示反映經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金總流入量和總流出量，有助于估量企業(yè)未來的現(xiàn)金流量。而間接法卻不具有這一優(yōu)點(diǎn)。（3）不允許采用間接法，能保證直接法在實(shí)務(wù)中的廣泛運(yùn)用。盡管從理論上講直接法優(yōu)于間接法，并且直接法還得到了會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的提倡，但在美國卻很少有企業(yè)愿意采用直接法。究其原因，一是間接法具有簡單易編的特點(diǎn)，如采用間接法編制現(xiàn)金流量表所需的資料是現(xiàn)成的，且不需再編制附表；二是會計人員對間接法較為熟悉，在編制財務(wù)狀況變動表時，絕大多數(shù)企業(yè)都采用間接法，改為編制現(xiàn)金流量表以后，多數(shù)企業(yè)仍繼續(xù)沿用間接法。若允許我國的企業(yè)在編制現(xiàn)金流量表時采用間接法，難免會出現(xiàn)與美國相似的情況。

　　四、對現(xiàn)金流量的其他披露要求

　　兩國對現(xiàn)金流量的其他披露要求有相似之處。（1）兩國對直接法的披露要求基本相似。美國公告第95號要求采用直接法的企業(yè)以一單獨(dú)的表式提供把凈收益調(diào)整為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的資料。我國準(zhǔn)則也要求企業(yè)在報表附注中披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的信息。（2）兩國對不涉及現(xiàn)金收支的投資和籌資活動的披露要求基本相似。公告第95號要求企業(yè)以表下項(xiàng)目披露不影響現(xiàn)金流量的投資和籌資活動事項(xiàng)，我國準(zhǔn)則要求企業(yè)在報表附注中對不涉及當(dāng)期現(xiàn)金收支但影響企業(yè)財務(wù)狀況或可能在未來影響企業(yè)現(xiàn)金流量的重大投資、籌資活動加以說明。

　　兩國對現(xiàn)金流量的其他披露要求也有不同之處。（1）兩國對現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物構(gòu)成的披露要求不同。公告第95號要求企業(yè)對確定現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物構(gòu)成的會計政策的變更作出披露，并要求重新表述其財務(wù)編報以保證財務(wù)報表的可比性。而準(zhǔn)則無此類要求。（2）兩國對非常項(xiàng)目現(xiàn)金流量的披露要求不同。公告第95號不要求單獨(dú)披露非常項(xiàng)目產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。而準(zhǔn)則規(guī)定，“有些特殊項(xiàng)目，如自然災(zāi)害損失、保險索賠等，應(yīng)根據(jù)其性質(zhì)，分別歸并到前述現(xiàn)金流量類別中，并分別列示”。（3）公告第95號禁止披露每股現(xiàn)金流量，因?yàn)榘凑彰绹C券交易委員會的看法，披露每股現(xiàn)金流量可能會使財務(wù)報表使用者產(chǎn)生誤解，以為在評價企業(yè)業(yè)績時現(xiàn)金流量比凈收益更有意義，因而，企業(yè)在報告財務(wù)成果時應(yīng)避免披露與凈收益、凈資產(chǎn)和股利無關(guān)的每股收益資料。我國準(zhǔn)則無類似規(guī)定。（4）有關(guān)財務(wù)會計準(zhǔn)則公告對購買或處置子公司及其他營業(yè)單位產(chǎn)生的現(xiàn)金流量無特別的披露要求。而我國準(zhǔn)則要求企業(yè)在報表附注中以總額披露當(dāng)期購買和處置子公司及其他營業(yè)單位的以下信息：①購買或處置價格；②購買或處置價格中，以現(xiàn)金清償?shù)牟糠?；③購買或處置子公司及其他營業(yè)單位所取得的現(xiàn)金；④購買或處置子公司及其他營業(yè)單位按主要類別分類的非現(xiàn)金資產(chǎn)和負(fù)債。