利潤(rùn)分配的過(guò)程和結(jié)果不僅關(guān)系到所有者的合法權(quán)益能否得到保護(hù)，經(jīng)營(yíng)者和員工的利益能否得到保障，還關(guān)系到企業(yè)能否長(zhǎng)期、穩(wěn)定地發(fā)展。利潤(rùn)分配已成為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容。本文從虧損彌補(bǔ)和凈利潤(rùn)分配兩個(gè)方面比較中日兩國(guó)企業(yè)在利潤(rùn)分配過(guò)程中存在的差異，以期從會(huì)計(jì)信息交流角度來(lái)推進(jìn)中日的正常經(jīng)濟(jì)合作；同時(shí)，日本的利潤(rùn)分配方法對(duì)我國(guó)也不無(wú)借鑒之處。
一、虧損彌補(bǔ)的比較
我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生經(jīng)營(yíng)性虧損時(shí)，應(yīng)由企業(yè)自行彌補(bǔ)。彌補(bǔ)虧損的渠道主要有三條：一是用以后年度稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，彌補(bǔ)期間為五年。二是五年期間未彌補(bǔ)足額的，用以后年度稅后的利潤(rùn)彌補(bǔ)。三是以盈余公積彌補(bǔ)，但應(yīng)由公司董事會(huì)提議，并經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)。
日本企業(yè)發(fā)生虧損時(shí)，把凈損失從損益帳戶轉(zhuǎn)入未處理?yè)p失帳戶，有從上年度結(jié)轉(zhuǎn)下來(lái)利潤(rùn)的，將本期凈損失與結(jié)轉(zhuǎn)利潤(rùn)相抵后的余額作為未處理?yè)p失。對(duì)當(dāng)期未處理?yè)p失的彌補(bǔ)順序依次為：損失填補(bǔ)積累→用途未定積累→特定用途積累→利潤(rùn)準(zhǔn)備金（相當(dāng)于我國(guó)的盈余公積）→資本準(zhǔn)備金（相當(dāng)于我國(guó)的資本公積）。如果還有未能填補(bǔ)時(shí)，作為結(jié)轉(zhuǎn)損失處理，用以后的凈利潤(rùn)或者從債權(quán)人處取得債務(wù)免除收益來(lái)填補(bǔ)。
從以上規(guī)定中，可看出兩者的差異：
�。�1）日本企業(yè)發(fā)生虧損時(shí)，不能用以后年度稅前利潤(rùn)進(jìn)行彌補(bǔ)。這種處理主要是基于維護(hù)國(guó)家稅法的嚴(yán)肅性，體現(xiàn)稅法的剛性。而我國(guó)則考慮企業(yè)的實(shí)際情況，盡量減輕虧損企業(yè)的負(fù)擔(dān)，這種規(guī)定既使國(guó)家稅法的剛性打了折扣，又為實(shí)務(wù)操作提供了彈性空間。筆者認(rèn)為日本會(huì)計(jì)的處理更可取。
�。�2）日本允許用資本準(zhǔn)備金彌補(bǔ)虧損，而我國(guó)則不可能。筆者認(rèn)為，資本公積不是由企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)轉(zhuǎn)化而來(lái)的，從本質(zhì)上講屬于投入資本的范疇，我國(guó)財(cái)務(wù)制度不允許用資本公積彌補(bǔ)虧損，是可取的，否則將會(huì)侵害債權(quán)人的利益。
另外，日本對(duì)臨時(shí)巨額損失還作了特殊的規(guī)定：由于天災(zāi)等引起固定資產(chǎn)或企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所必需的資產(chǎn)發(fā)生巨額損失，從本期凈利潤(rùn)或本期
未分配利潤(rùn)中扣除本期的預(yù)定分配額后，不足彌補(bǔ)部分，經(jīng)法律認(rèn)可后，可作為遞延資產(chǎn)處理。這種會(huì)計(jì)處理使企業(yè)遭受的臨時(shí)巨額損失，不在報(bào)表中完全體現(xiàn)，并不符合會(huì)計(jì)原則。它主要是出于經(jīng)濟(jì)政策上的特殊考慮，使受到天災(zāi)等打擊的企業(yè)盡快恢復(fù)生產(chǎn)。筆者認(rèn)為這一做法還是值得借鑒的。我國(guó)會(huì)計(jì)制度對(duì)此沒(méi)有作出特別規(guī)定，一般計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，這會(huì)造成前后期利潤(rùn)的巨額波動(dòng)。
二、凈利潤(rùn)分配的比較
我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)向投資者分配利潤(rùn)應(yīng)遵循“積累優(yōu)先、無(wú)盈余不分利”的原則。企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，一般按如下順序進(jìn)行分配：提取法定盈余公積金和公益金；提取任意盈余公積金；向投資者分配利潤(rùn)。企業(yè)當(dāng)年無(wú)可供分配的利潤(rùn)時(shí)，原則上不得分配股利。但在用盈余公積金彌補(bǔ)虧損后，經(jīng)股東大會(huì)決議，可按不超過(guò)股票面值6％的比率用盈余公積分配股利，但分配股利后企業(yè)法定盈余公積金不得低于
注冊(cè)資本的25％。
日本《商法》規(guī)定，利潤(rùn)分配的項(xiàng)目有股利、干部獎(jiǎng)金（主要是給董事和監(jiān)事的獎(jiǎng)金）、利潤(rùn)準(zhǔn)備金、任意積累�！渡谭ā芬笤谫Y產(chǎn)流出企業(yè)的利潤(rùn)分配時(shí)，必須按擬分配利潤(rùn)總額的1／10以上計(jì)提利潤(rùn)準(zhǔn)備金，直至其達(dá)到法定資本的1／4為止。還規(guī)定，利潤(rùn)分配時(shí)可流出企業(yè)的利潤(rùn)上限為從公司的凈資產(chǎn)中扣除以下3個(gè)項(xiàng)目后的金額：（1）法定資本的金額；（2）資本準(zhǔn)備金和利潤(rùn)準(zhǔn)備金；（3）胖隨本期的利潤(rùn)分配時(shí)必須計(jì)提的利潤(rùn)準(zhǔn)備金的金額（該金額為可分配利潤(rùn)的1／10以上），即：
可分配利潤(rùn)額度=凈資產(chǎn)-資本金-資本準(zhǔn)備金-利潤(rùn)準(zhǔn)備金-1／10可分配利潤(rùn)額度=10／11×[凈資產(chǎn)-（資本金+資本準(zhǔn)備金+利潤(rùn)準(zhǔn)備金）]
這是企業(yè)以現(xiàn)金分紅、干部獎(jiǎng)金等形式可以流出企業(yè)分配利潤(rùn)的最高限額。若企業(yè)以股票股利代替現(xiàn)金股利時(shí)，因?yàn)闆](méi)有凈資產(chǎn)流出企業(yè)，只要按干部獎(jiǎng)金的1／10計(jì)提利潤(rùn)準(zhǔn)備金即可。
除了以上原則性規(guī)定外，日本《商法》還特別規(guī)定，當(dāng)企業(yè)的遞延資產(chǎn)（成立費(fèi)、開(kāi)辦費(fèi)、實(shí)驗(yàn)研究費(fèi)、開(kāi)發(fā)費(fèi)、新股發(fā)行費(fèi)、公司債發(fā)行費(fèi)等）超過(guò)已積累的資本準(zhǔn)備金和利潤(rùn)準(zhǔn)備金時(shí)，可流出企業(yè)的利潤(rùn)將會(huì)受到更嚴(yán)格的限制，這時(shí)，可分配利潤(rùn)額度是下面兩個(gè)式子中得出的數(shù)值中的較小值。
可分配利潤(rùn)額度=10／1l×[凈資產(chǎn)-（資本金+資本準(zhǔn)備金+利潤(rùn)準(zhǔn)備金）]——A式
可分配利潤(rùn)額度=凈資產(chǎn)-（資本金+開(kāi)辦費(fèi)+實(shí)驗(yàn)研究費(fèi)+開(kāi)發(fā)費(fèi)）——B式
舉例說(shuō)明如下（見(jiàn)
資產(chǎn)負(fù)債表）：
根據(jù)上述資料，M公司不存在遞延資產(chǎn)，則：
可分配利潤(rùn)額度=10／11×（5，000-3，500-200-750）=500（萬(wàn)日元）
N公司存在遞延資產(chǎn)，則：
可分配利潤(rùn)額度A=10／11×（5，000-3，500-150-800）=500（萬(wàn)日元）
可分配利潤(rùn)額度B=5，000-（3，500+200+500+400）=400（萬(wàn)日元）
由于B從以上兩國(guó)凈利潤(rùn)分配的比較，可看出兩者的差異：
�。�1）中國(guó)會(huì)計(jì)中的盈余公積金與日本會(huì)計(jì)中的利潤(rùn)準(zhǔn)備金性質(zhì)相似，但提取比例、最高限額不同。日本《商法》規(guī)定，每個(gè)會(huì)計(jì)決算期分配現(xiàn)金股利時(shí)，必須按現(xiàn)金股利和干部獎(jiǎng)金的1O％以上提取利潤(rùn)準(zhǔn)備金，若不分配現(xiàn)金股利和干部獎(jiǎng)金的就無(wú)需提取利潤(rùn)準(zhǔn)備金；利潤(rùn)準(zhǔn)備金只要達(dá)到資本金的25％可以不再提取。我國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)必須按照當(dāng)年稅后利潤(rùn)的10％提取盈余公積金，只有當(dāng)盈余公積金達(dá)到注冊(cè)資本的50％方可不再提取。
�。�2）日本對(duì)年度可分配利潤(rùn)的上限作了規(guī)定，以切實(shí)保護(hù)債權(quán)人的利益。我國(guó)并無(wú)此方面的規(guī)定。
�。�3）中日兩國(guó)對(duì)年度中間分紅的處理也存在差異。中間分紅是指企業(yè)除一年一次以股利形式對(duì)股東進(jìn)行利潤(rùn)分配以外，還可以根據(jù)條件，在年度中間對(duì)股東進(jìn)行股利分配。在日本，中間分紅僅限于現(xiàn)金股利，一般不發(fā)放干部獎(jiǎng)金。因?yàn)橹虚g分紅會(huì)引起資產(chǎn)流出企業(yè)外部，債權(quán)人的權(quán)利有可能受到侵害，所以對(duì)中問(wèn)分紅也規(guī)定了上限，而且記人損益表：本期未分配利潤(rùn)=本期凈利潤(rùn)+上期結(jié)轉(zhuǎn)利潤(rùn)-中間分紅-中間分紅時(shí)計(jì)提的利潤(rùn)準(zhǔn)備金。但日本會(huì)計(jì)認(rèn)為，中間分紅是根據(jù)董事會(huì)的決議來(lái)進(jìn)行的，沒(méi)有必要征得股東大會(huì)的承認(rèn)，所以覓需在利潤(rùn)分配表上作記載。而我國(guó)會(huì)計(jì)則認(rèn)為，無(wú)論是中間分紅還是年度利潤(rùn)分配，都是對(duì)投資者的分配，所以對(duì)中間分紅與年度利潤(rùn)分配等同對(duì)待，由董事會(huì)提出分配預(yù)案，股東大會(huì)批準(zhǔn)后實(shí)施，會(huì)計(jì)處理過(guò)程反映在利潤(rùn)分配表中。
�。ㄗ髡邌挝唬航K大學(xué)工商管理學(xué)院）
資產(chǎn)負(fù)債表（單位：萬(wàn)日元）
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┃科 目 ┃M公司 ┃N公司 ┃ 科 目 ┃M公司 ┃N公司 ┃
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┃流動(dòng)資產(chǎn) ┃5500 ┃ 5400 ┃流動(dòng)負(fù)債 ┃3,000 ┃ 2,900 ┃
┃固定資產(chǎn) ┃4500 ┃ 3500 ┃固定負(fù)債 ┃1,500 ┃ 1,700 ┃
┃遞延資產(chǎn) ┃ ┃ ┃準(zhǔn)備金 ┃ 500 ┃ 400 ┃
┃ 開(kāi)辦費(fèi) ┃ ┃ 200 ┃資本金 ┃ 3,500 ┃ 3,500 ┃
┃ 實(shí)驗(yàn)研究費(fèi) ┃ ┃ 500 ┃資本準(zhǔn)備金 ┃ 200 ┃ 150 ┃
┃ 開(kāi)發(fā)費(fèi) ┃ ┃ 400 ┃利潤(rùn)準(zhǔn)備金 ┃ 750 ┃ 800 ┃
┃ ┃ ┃ ┃特定用途積累 ┃ 150 ┃ 150 ┃
┃ ┃ ┃ ┃當(dāng)期未分配利潤(rùn) ┃ 400 ┃ 400 ┃
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┃ 合計(jì) ┃10,000 ┃ 10,000 ┃ 合計(jì) ┃10,000 ┃ 10,000 ┃
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