根據(jù)《國(guó)務(wù)院關(guān)于印發(fā)注冊(cè)資本登記制度改革方案的通知》（國(guó)發(fā)[2014]7）號(hào)的要求,從2014年開(kāi)始，我國(guó)新設(shè)立公司實(shí)行注冊(cè)資本認(rèn)繳登記制，即：公司股東認(rèn)繳的出資總額或者發(fā)起人認(rèn)購(gòu)的股本總額（即公司注冊(cè)資本）應(yīng)當(dāng)在工商行政管理機(jī)關(guān)登記。公司股東（發(fā)起人）應(yīng)當(dāng)對(duì)其認(rèn)繳出資額、出資方式、出資期限等自主約定，并記載于公司章程。有限責(zé)任公司的股東以其認(rèn)繳的出資額為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任，股份有限公司的股東以其認(rèn)購(gòu)的股份為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任。
那么在股東未全面履行出資義務(wù)的情況下，也就是在出資不到位的情況下，能否轉(zhuǎn)讓自己的股權(quán)呢？現(xiàn)行的公司法并沒(méi)有直接明確的禁止性規(guī)定，法無(wú)禁止即可為，也即是股東可以轉(zhuǎn)讓自己的股權(quán)。
在最高人民法院關(guān)于適用《中華人民共和國(guó)公司法》若干問(wèn)題的規(guī)定（三）(法釋[2011]3號(hào)，法釋[2014]2號(hào)修訂)中，第十八條規(guī)定：“有限責(zé)任公司的股東未履行或者未全面履行出資義務(wù)即轉(zhuǎn)讓股權(quán)，受讓人對(duì)此知道或者應(yīng)當(dāng)知道，公司請(qǐng)求該股東履行出資義務(wù)、受讓人對(duì)此承擔(dān)連帶責(zé)任的，人民法院應(yīng)予支持；受讓人根據(jù)前款規(guī)定承擔(dān)責(zé)任后，向該未履行或者未全面履行出資義務(wù)的股東追償?shù)模嗣穹ㄔ簯?yīng)予支持。但是，當(dāng)事人另有約定的除外。”由此規(guī)定來(lái)看，股東在未履行或者未全面履行出資義務(wù)情況下轉(zhuǎn)讓股權(quán)，是被認(rèn)可的，但是要解決好后續(xù)的出資義務(wù)由誰(shuí)繼續(xù)履行。
那么在這種情況下的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，稅務(wù)應(yīng)該如何處理呢？
1、轉(zhuǎn)讓合同約定由新股東（即受讓人）履行出資義務(wù)
假設(shè)：原股東認(rèn)繳出資100萬(wàn)元，實(shí)際出資到位50萬(wàn)元。在股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同約定由新股的繼續(xù)履行出資義務(wù)，轉(zhuǎn)讓價(jià)格60萬(wàn)元。
則舊股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)確認(rèn)收入60萬(wàn)元，轉(zhuǎn)讓成本50萬(wàn)元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得10萬(wàn)元（不考慮印花稅）；新股東此項(xiàng)投資的成本為110萬(wàn)元，其中60萬(wàn)元支付給原股東，50萬(wàn)元履行出資義務(wù)支付給被投資企業(yè)。
由此可以看出，新股東的初始投資成本，既包括支付給原股東的轉(zhuǎn)讓價(jià)款，也包括按照合同約定承擔(dān)的后續(xù)出資義務(wù)。
2、轉(zhuǎn)讓合同約定由原股東（即轉(zhuǎn)讓方）履行出資義務(wù)
假設(shè)：原股東認(rèn)繳出資100萬(wàn)元，實(shí)際出資到位50萬(wàn)元。在股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同約定由原股的繼續(xù)履行出資義務(wù)，轉(zhuǎn)讓價(jià)格110萬(wàn)元。
則原股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)確認(rèn)收入110萬(wàn)元，轉(zhuǎn)讓成本100萬(wàn)元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得10萬(wàn)元（不考慮印花稅），并且原股東應(yīng)當(dāng)將取得的轉(zhuǎn)讓價(jià)款其中50萬(wàn)元支付給被投資企業(yè)，按照合同約定履行規(guī)定的出資義務(wù)；新股東此項(xiàng)投資的成本為110萬(wàn)元。注意：在此種方式下應(yīng)該先由原股東履行出資義務(wù)到位，再到工商機(jī)關(guān)做股權(quán)變更手續(xù)。:
在此提醒各位會(huì)員朋友，在公司發(fā)生此類(lèi)股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)時(shí)，一定要在合同中明確約定由誰(shuí)履行未到位的出資義務(wù)，然后再確定本次所轉(zhuǎn)讓股權(quán)的定價(jià)。因?yàn)椤豆痉ā返诙藯l明確規(guī)定：“股東應(yīng)當(dāng)按期足額繳納公司章程中規(guī)定的各自所認(rèn)繳的出資額。股東不按照前款規(guī)定繳納出資的，除應(yīng)當(dāng)向公司足額繳納外，還應(yīng)當(dāng)向已按期足額繳納出資的股東承擔(dān)違約責(zé)任。”
| 作者：老顧（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專(zhuān)家）
