營改增納稅人已繳營業(yè)稅收入補(bǔ)開增值稅普通發(fā)票問題

2016年是營改增全面實(shí)施的一年，眾多的營改增納稅人在今年有一個重點(diǎn)關(guān)注的問題，即：營改增實(shí)施前已收款（或者已確認(rèn)收入）并申報繳納了營業(yè)稅，營改增后如何補(bǔ)開發(fā)票及如何納稅申報？對于這個普遍關(guān)心的問題，老顧給大家梳理了相關(guān)的政策，一起來看一下吧。

一、國家稅務(wù)總局的規(guī)定如下：

國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第23號）規(guī)定，營改增納稅人在地稅機(jī)關(guān)已申報營業(yè)稅未開具發(fā)票，2016年5月1日以后需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）。

二、部分省市國家稅務(wù)局的操作執(zhí)行要求如下：

1、天津市國家稅務(wù)局規(guī)定

天津國稅于2016年8月下發(fā)了《關(guān)于納稅人已申報營業(yè)稅收入開具增值稅發(fā)票有關(guān)問題的通知》（津國稅發(fā)〔2016〕125號 ） ，此文件是個省市規(guī)定中成文的規(guī)范文件，內(nèi)容比較詳細(xì)，既有“補(bǔ)開增值稅發(fā)票的辦理規(guī)范”和“換開增值稅發(fā)票的辦理規(guī)范”，又有“申報納稅的處理”。這個文件的申報納稅處理是比較規(guī)范的，主要內(nèi)容如下：

“本通知所列開具免稅或零稅率增值稅普通發(fā)票的銷售額（含自開和代開），不計入所屬當(dāng)期的增值稅納稅申報表。納稅人上述納稅申報表“一窗式”自動比對不能通過的，需到主管國稅機(jī)關(guān)辦理人工比對。納稅人在地稅機(jī)關(guān)辦理過《未開具發(fā)票證明》的需提供上述證明，已開具營業(yè)稅發(fā)票的需提供已作廢營業(yè)稅發(fā)票的全部聯(lián)次，已代開增值稅發(fā)票的需提供《申報單》。

國稅機(jī)關(guān)依據(jù)《數(shù)據(jù)清冊》、代開發(fā)票臺賬以及納稅人提供的上述資料，人工比對納稅人的納稅申報數(shù)據(jù)，符合本通知要求的予以授權(quán)通過；比對不符合要求的按照相關(guān)規(guī)定征收稅款。

國稅機(jī)關(guān)應(yīng)做好人工比對記錄，避免納稅人對同一筆營業(yè)稅收入重復(fù)開具增值稅發(fā)票。對納稅人自行補(bǔ)開增值稅發(fā)票且在地稅機(jī)關(guān)辦理過《未開具發(fā)票證明》的，留存《未開具發(fā)票證明》。對納稅人換開增值稅發(fā)票的，將已作廢營業(yè)稅發(fā)票的全部聯(lián)次加蓋“已補(bǔ)開增值稅發(fā)票”戳記后退還納稅人。”

2、湖北省國稅局關(guān)于重開營業(yè)稅發(fā)票的執(zhí)行口徑

湖北國稅于2016年7月在其網(wǎng)站“營改增政策解答”板塊發(fā)布了“關(guān)于重開營業(yè)稅發(fā)票的執(zhí)行口徑”，內(nèi)容如下：

“近接部分主管國稅機(jī)關(guān)反映，營改增納稅人需要對營業(yè)稅發(fā)票進(jìn)行重開處理。經(jīng)與省地稅局協(xié)商，現(xiàn)按如下口徑進(jìn)行辦理：

1.營改增納稅人需要重開營業(yè)稅發(fā)票的，應(yīng)收回原營業(yè)稅發(fā)票的所有聯(lián)次。

2.營改增納稅人憑營業(yè)稅發(fā)票的所有聯(lián)次，向原地稅機(jī)關(guān)提請備案，由原地稅機(jī)關(guān)收繳發(fā)票所有聯(lián)次并出具重開營業(yè)稅發(fā)票證明。

3.營改增納稅人憑原地稅機(jī)關(guān)出具的重開營業(yè)稅發(fā)票證明和繳納營業(yè)稅的完稅憑證。自行開具或向主管國稅機(jī)關(guān)申請代開增值稅普通發(fā)票。

增值稅普通發(fā)票備注欄上注明“重開已繳納營業(yè)稅發(fā)票，繳納的營業(yè)稅完稅憑證號碼為××××”字樣，稅率欄填0。

4.營改增納稅人重開發(fā)票中涉及退款或者補(bǔ)款的，應(yīng)向原地稅機(jī)關(guān)申請退還或者補(bǔ)繳營業(yè)稅。”

上述執(zhí)行口徑清晰的明確了重新開具發(fā)票和涉及退稅款或者補(bǔ)稅款的操作。

3、安徽省國家稅務(wù)局規(guī)定

安徽國稅于2016年12月在其網(wǎng)站“營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)專題”發(fā)布了“營改增納稅人已繳營業(yè)稅收入補(bǔ)開增值稅普通發(fā)票問題的政策口徑和操作方法”，并區(qū)分非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)分別作出要求，主要規(guī)定如下：

（1）房地產(chǎn)企業(yè)

①對企業(yè)2016年4月30日前收取的，未開具營業(yè)稅發(fā)票但已繳納營業(yè)稅的預(yù)收款，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2016年5月1日后可以補(bǔ)開增值稅普通發(fā)票，并且不需要再繳納增值稅，也不需要將這部分不征增值稅銷售額填寫在增值稅納稅申報表上。

②房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對已繳納營業(yè)稅的預(yù)收款補(bǔ)開增值稅普通發(fā)票，屬于國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第23號）第三條第（七）項中“稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外”的情形，在2016年12月31日后仍可補(bǔ)開增值稅發(fā)票。

③房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與不動產(chǎn)購買方辦理不動產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)，向購買方開具增值稅發(fā)票時，區(qū)分兩種情況：（1）當(dāng)預(yù)收款小于最終開票銷售額時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以將已繳納營業(yè)稅的預(yù)收款和扣除預(yù)收款后應(yīng)繳納增值稅的不動產(chǎn)銷售款分為兩條記錄開在同一張增值稅發(fā)票上，一條為已繳納營業(yè)稅的預(yù)收款部分，選擇“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”下603編碼“已申報繳納營業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”，發(fā)票稅率欄填寫“不征稅”；另一條為全部銷售額和預(yù)收款差額部分，按適用稅率或征收率開具。（2）當(dāng)預(yù)收款大于或等于最終開票銷售額時，將全部開票銷售額選擇“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”下603編碼“已申報繳納營業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”，發(fā)票稅率欄填寫“不征稅”，預(yù)收款超過開票銷售額所對應(yīng)預(yù)繳營業(yè)稅部分，應(yīng)當(dāng)向地稅機(jī)關(guān)申請退還營業(yè)稅，此種情形不能開具增值稅專用發(fā)票。

（2）非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)

①營改增納稅人2016年4月30日前收取的，未開具營業(yè)稅發(fā)票但已繳納營業(yè)稅的預(yù)收款，納稅人在2016年5月1日-2016年12月31日之間可以補(bǔ)開增值稅普通發(fā)票，但不能開具增值稅專用發(fā)票。納稅人按上述規(guī)定補(bǔ)開的增值稅普通發(fā)票上注明的銷售額不需要繳納增值稅，也不需要填寫在增值稅納稅申報表上。

② 對已繳營業(yè)稅未開具營業(yè)稅發(fā)票的收入，營改增納稅人可以按以下方法開具增值稅發(fā)票：

區(qū)分兩種情況：

1>當(dāng)預(yù)收款大于或等于最終開票銷售額時，將全部開票銷售額選擇“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”下603編碼“已申報繳納營業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”，發(fā)票稅率欄填寫“不征稅”，預(yù)收款超過開票銷售額所對應(yīng)預(yù)繳營業(yè)稅部分，應(yīng)當(dāng)向地稅機(jī)關(guān)申請退還營業(yè)稅，此種情形不能開具增值稅專用發(fā)票。

2>當(dāng)預(yù)收款小于最終開票銷售額時，營改增納稅人可以將已在地稅部門繳納營業(yè)稅的預(yù)收款作為差額扣除項目，通過增值稅發(fā)票管理新系統(tǒng)中差額開票功能，開具增值稅發(fā)票。納稅人在填寫增值稅納稅申報表時，應(yīng)將上述已繳營業(yè)稅補(bǔ)開發(fā)票金額填寫在申報表附表（一）12列及附表（三）第3行至第6行的相應(yīng)欄次中。

在上述三個省市的地方性規(guī)定中，安徽國稅是少見的一個明確房地產(chǎn)企業(yè)在2016年12月31日后仍可補(bǔ)開增值稅發(fā)票的稅務(wù)機(jī)關(guān)，為安徽國稅開先河的勇氣和開明給予點(diǎn)贊。

2017年，悄然來臨，老顧撰寫本文的目的在于提醒眾位營改增納稅人（尤其是建安企業(yè)和房地產(chǎn)企業(yè)）：在2017年應(yīng)該繼續(xù)關(guān)注已繳營業(yè)稅收入補(bǔ)開增值稅普通發(fā)票問題，看看總局會不會再另行發(fā)文，同時也應(yīng)及時關(guān)注當(dāng)?shù)氐闹鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)對此問題后續(xù)如何執(zhí)行。