國家稅務(wù)總局日前發(fā)布《關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號，以下簡稱公告），就關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理等內(nèi)容對《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號，以下簡稱2號文）進(jìn)行了修訂。公告作為我國轉(zhuǎn)讓定價合規(guī)要求的新的指導(dǎo)性文件，不僅與稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）第13項(xiàng)行動計(jì)劃密切聯(lián)系，更是稅務(wù)機(jī)關(guān)對于近年來轉(zhuǎn)讓定價領(lǐng)域工作的實(shí)踐總結(jié)，也是未來中國轉(zhuǎn)讓定價工作管理的新起點(diǎn)。

整體來看，公告一方面積極引入BEPS第13項(xiàng)行動計(jì)劃中的新內(nèi)容，另一方面也并未放棄中國稅務(wù)機(jī)關(guān)在近年來轉(zhuǎn)讓定價工作領(lǐng)域中的實(shí)踐積累及技術(shù)立場，如強(qiáng)調(diào)地域特殊因素對交易定價的影響。新的要求下，納稅人將面臨更為嚴(yán)格、復(fù)雜的合規(guī)性要求。

關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)交易認(rèn)定

公告基本采納了《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法》征求意見稿（以下簡稱征求意見稿）中關(guān)于關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定的類別和方式，適當(dāng)調(diào)整并細(xì)化了包括自然人共同持股、借貸資金占實(shí)收資本比例等認(rèn)定條件，明確提出了以“在實(shí)質(zhì)上具有其他共同利益”為原則認(rèn)定關(guān)聯(lián)關(guān)系。公告充分聽取公眾意見，在基于董事、高級管理人員等條件的關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定上明確了具體的判定方式，例如人數(shù)、職位方面的具體要求，為實(shí)際操作提供了更多指引。此外，公告考慮到關(guān)聯(lián)關(guān)系可能發(fā)生的變化，明確了“按照實(shí)際關(guān)聯(lián)關(guān)系存續(xù)期間認(rèn)定”的規(guī)則。

同時，公告進(jìn)一步細(xì)化了關(guān)聯(lián)交易的范圍和類型，按照有形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)（含股權(quán)投資等）、無形資產(chǎn)、資金融通（含集團(tuán)資金池、擔(dān)保費(fèi)及各類應(yīng)計(jì)息預(yù)付款和延期付款等）、勞務(wù)交易等類別順序詳細(xì)描述了關(guān)聯(lián)交易涵蓋的范圍，擴(kuò)大了監(jiān)管輻射面。在具體交易類別方面，公告在保留征求意見稿中交易類別的基礎(chǔ)上，羅列了具體的無形資產(chǎn)，例如商業(yè)秘密、客戶名單、銷售渠道、特許經(jīng)營權(quán)和政府許可等。

關(guān)聯(lián)申報 主要變化

作為納稅申報的重要資料，公告以附件形式公布了《中華人民共和國企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表（2016年版）》（簡稱新關(guān)聯(lián)申報表）及其填報說明，并廢止了原《中華人民共和國企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表》（簡稱原關(guān)聯(lián)申報表）。

與原關(guān)聯(lián)申報表相比，新關(guān)聯(lián)申報表采用與企業(yè)所得稅年度納稅申報表相近的表單編號體系，從原來的9類增加為14類，要求企業(yè)填寫和提供的信息更加詳細(xì)和全面。從申報內(nèi)容上看，新關(guān)聯(lián)申報表主要新增了金融資產(chǎn)交易表、權(quán)益性投資表、成本分?jǐn)倕f(xié)議表、境外關(guān)聯(lián)方信息表、年度關(guān)聯(lián)交易財(cái)務(wù)狀況分析表（即原同期資料中的表證單書二，但需要說明劃分標(biāo)準(zhǔn)）以及國別報告。

可以看出，新關(guān)聯(lián)申報表的表單數(shù)量和對填列內(nèi)容詳細(xì)程度的要求都明顯增加。表單整體設(shè)計(jì)一方面體現(xiàn)了稅務(wù)機(jī)關(guān)對于關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)交易的信息需求，另一方面更貼近現(xiàn)代企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營狀況，減少了納稅人在填寫表單時的不確定性。這也體現(xiàn)了中國稅務(wù)機(jī)關(guān)對BEPS行動計(jì)劃的接納和應(yīng)用，為未來可能的國別報告信息交換提供基礎(chǔ)。

需要提請注意的是，由于新關(guān)聯(lián)申報表的各表單之間存在多處勾稽關(guān)系，納稅人在填報時應(yīng)參考填報說明中有關(guān)的“表間關(guān)系”項(xiàng)目，注意保持各表單信息之間的一致性。同時，應(yīng)注意審計(jì)報告、關(guān)聯(lián)申報表、同期資料以及相關(guān)合同備案數(shù)據(jù)等公開信息之間的邏輯關(guān)系。

國別報告

新關(guān)聯(lián)申報表納入了國別報告的內(nèi)容，相較先前的征求意見稿，公告所要求的國別報告報送主體不變，即：作為跨國企業(yè)集團(tuán)終控股企業(yè)的中國居民企業(yè)，且該企業(yè)上一會計(jì)年度合并財(cái)務(wù)報表中各類收入金額合計(jì)超過55億元人民幣；或者被跨國集團(tuán)指定為國別報告報送企業(yè)的中國居民企業(yè)。

對于和國別報告相關(guān)的終控股企業(yè)以及成員實(shí)體的定義，公告基本與BEPS第13項(xiàng)行動計(jì)劃終報告所述保持一致。值得關(guān)注的是，公告豁免了部分涉及“國家安全”的中國企業(yè)的國別信息報送義務(wù)。據(jù)悉，涉及“國家安全”的信息披露義務(wù)免除在其他國家的規(guī)定中已有先例，本次公告中加入這一內(nèi)容并非特例。同時，公告在國別報告方面正式賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他國家稅務(wù)主管當(dāng)局進(jìn)行信息交換的法律權(quán)力，以及稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施特別納稅調(diào)整時因一定原因未能獲取國別報告時可向本地企業(yè)要求提供國別報告的法律權(quán)力。

報送時限

根據(jù)公告，企業(yè)通常需要在向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，一并報送關(guān)聯(lián)申報表，即會計(jì)年度終了次年的匯算清繳時報送。

同期資料管理

作為納稅人關(guān)注的焦點(diǎn)之一，公告對同期資料管理方面的規(guī)定作了進(jìn)一步修訂和完善。

具體而言，公告完善了主體文檔和本地文檔的準(zhǔn)備門檻，取消了征求意見稿中就關(guān)聯(lián)勞務(wù)準(zhǔn)備特殊事項(xiàng)文檔的要求，并將關(guān)聯(lián)勞務(wù)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等交易的披露和分析要求細(xì)化和落實(shí)到本地文檔中。公告基本沿用了征求意見稿中對本地文檔的強(qiáng)化披露要求（諸如價值鏈分析、地域特殊因素等），在跨境交易適用范圍上，也將港澳臺地區(qū)一并納入，同時修訂了同期資料的準(zhǔn)備期限，以及企業(yè)在準(zhǔn)備和保存同期資料方面的責(zé)任和要求。

在文檔內(nèi)容披露要求方面，主體文檔披露要求基本和BEPS 第13項(xiàng)行動計(jì)劃報告保持一致；特殊事項(xiàng)文檔披露要求和現(xiàn)行2號文對成本分?jǐn)倕f(xié)議和資本弱化的對應(yīng)規(guī)定基本一致。然而，公告對本地文檔的信息披露要求大幅提升，尤其需要關(guān)注的是：價值鏈分析，關(guān)于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)業(yè)務(wù)流、物流、資金流及集團(tuán)利潤在全球價值鏈條中的分配原則及分配結(jié)果，以及各環(huán)節(jié)參與方近會計(jì)年度的財(cái)務(wù)報表；財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，不同類型業(yè)務(wù)及產(chǎn)品的收入、成本、費(fèi)用及利潤；股權(quán)轉(zhuǎn)讓分析，股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易概況、轉(zhuǎn)讓標(biāo)的的信息，相關(guān)的盡職調(diào)查報告和資產(chǎn)評估報告等；關(guān)聯(lián)勞務(wù)分析，交易各方受益情況，勞務(wù)成本費(fèi)用的歸集方法、項(xiàng)目、金額、分配標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算過程和結(jié)果，以及與任何非關(guān)聯(lián)方存在的相同或類似勞務(wù)信息；地域特殊因素，成本節(jié)約、市場溢價等地域特殊因素對交易定價的影響，地域特殊因素對企業(yè)創(chuàng)造價值貢獻(xiàn)的計(jì)量及其歸屬。

法律責(zé)任

公告下的相應(yīng)法律責(zé)任較現(xiàn)行規(guī)定未發(fā)生變化。即若企業(yè)未按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表、同期資料，其依照稅收征管法第六十二條，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，可以處2000元以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，可以處2000元以上1萬元以下的罰款。同時，實(shí)施特別納稅調(diào)整補(bǔ)征稅款時，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個百分點(diǎn)加收利息。除了上述處罰外，未按規(guī)定準(zhǔn)備同期資料的企業(yè)，按照相關(guān)規(guī)定，被確定為轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查對象的風(fēng)險相對更大。

但是，公告明確了企業(yè)依照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報、提供同期資料及有關(guān)資料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)查補(bǔ)征稅款時，可以只按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加收利息�？梢钥闯觯�中國稅務(wù)機(jī)關(guān)對遵守轉(zhuǎn)讓定價合規(guī)要求的納稅人給予的鼓勵態(tài)度。

操作建議

毋庸置疑，公告的發(fā)布意味著跨國企業(yè)需要投入更多的人力和其他資源來滿足中國同期資料和關(guān)聯(lián)申報的合規(guī)要求。尤其是主體文檔準(zhǔn)備要求，由于經(jīng)合組織及BEPS第13項(xiàng)行動計(jì)劃中沒有統(tǒng)一規(guī)定，中國的相關(guān)規(guī)定與部分國家存在差異，因而存在母公司所在國無需準(zhǔn)備，而中國子公司需按照中國法規(guī)準(zhǔn)備的可能性。

另外，公告要求納稅人在關(guān)聯(lián)申報表和同期資料中提供的一些信息具有一定的敏感性和復(fù)雜性，部分還涉及與境外關(guān)聯(lián)方之間的溝通，納稅人所需分析的內(nèi)容在深度和廣度上均有較大程度的增加。因此，建議納稅人盡早開始溝通、信息收集和準(zhǔn)備的工作，轉(zhuǎn)換同期資料和關(guān)聯(lián)申報準(zhǔn)備的工作方式，采用“整體而一致”的策略，從而提高信息收集的效率，控制合規(guī)成本，并力求集團(tuán)在全球范圍內(nèi)轉(zhuǎn)讓定價信息披露的一致性。

值得注意的是，《多邊稅收征管互助公約》已于2016年2月1日對中國生效，并將自2017年1月1日起開始執(zhí)行，屆時中國可與之開展情報交換的國家和地區(qū)將超過130個。2016年5月12日，作為第十屆稅收征管論壇（FTA）大會的重要成果之一，國家稅務(wù)總局與加拿大、印度等國稅務(wù)當(dāng)局一同簽署了《轉(zhuǎn)讓定價國別報告多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》，承諾將自動交換跨國企業(yè)集團(tuán)編制的國別報告；截至6月底，該協(xié)議簽署國已達(dá)44個。與此同時，美國、日本等諸多發(fā)達(dá)國家也正在制定或已經(jīng)公布了各自有關(guān)國別報告的國內(nèi)規(guī)定。由此可見，跨國企業(yè)集團(tuán)將面臨更為嚴(yán)格的信息透明與合規(guī)要求。

近，經(jīng)合組織發(fā)布了對于國別報告的進(jìn)一步指南，對于業(yè)界關(guān)注的過渡期申報、匯率波動對于各國合規(guī)門檻的影響等問題提出了深入建議，該指南是否會影響各國法規(guī)的進(jìn)一步解讀或細(xì)化同樣值得關(guān)注。

綜上所述，公告對同期資料更為透明的信息披露要求（如對價值鏈和關(guān)聯(lián)交易的充分分析和披露）以及各國稅務(wù)機(jī)關(guān)之間日益廣泛和成熟的信息交換，使得中國稅務(wù)機(jī)關(guān)將比以往任何時候掌握更多納稅人信息進(jìn)行風(fēng)險評估，確定優(yōu)先調(diào)查的納稅人和轉(zhuǎn)讓定價安排，并參與全球范圍內(nèi)的反避稅行動。