國家稅務總局日前發(fā)布《關于完善關聯(lián)申報和同期資料管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第42號，以下簡稱公告），就關聯(lián)申報和同期資料管理等內容對《特別納稅調整實施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號，以下簡稱2號文）進行了修訂。公告作為我國轉讓定價合規(guī)要求的新的指導性文件，不僅與稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）第13項行動計劃密切聯(lián)系，更是稅務機關對于近年來轉讓定價領域工作的實踐總結，也是未來中國轉讓定價工作管理的新起點。

整體來看，公告一方面積極引入BEPS第13項行動計劃中的新內容，另一方面也并未放棄中國稅務機關在近年來轉讓定價工作領域中的實踐積累及技術立場，如強調地域特殊因素對交易定價的影響。新的要求下，納稅人將面臨更為嚴格、復雜的合規(guī)性要求。

關聯(lián)關系和關聯(lián)交易認定

公告基本采納了《特別納稅調整實施辦法》征求意見稿（以下簡稱征求意見稿）中關于關聯(lián)關系認定的類別和方式，適當調整并細化了包括自然人共同持股、借貸資金占實收資本比例等認定條件，明確提出了以“在實質上具有其他共同利益”為原則認定關聯(lián)關系。公告充分聽取公眾意見，在基于董事、高級管理人員等條件的關聯(lián)關系認定上明確了具體的判定方式，例如人數(shù)、職位方面的具體要求，為實際操作提供了更多指引。此外，公告考慮到關聯(lián)關系可能發(fā)生的變化，明確了“按照實際關聯(lián)關系存續(xù)期間認定”的規(guī)則。

同時，公告進一步細化了關聯(lián)交易的范圍和類型，按照有形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)（含股權投資等）、無形資產(chǎn)、資金融通（含集團資金池、擔保費及各類應計息預付款和延期付款等）、勞務交易等類別順序詳細描述了關聯(lián)交易涵蓋的范圍，擴大了監(jiān)管輻射面。在具體交易類別方面，公告在保留征求意見稿中交易類別的基礎上，羅列了具體的無形資產(chǎn)，例如商業(yè)秘密、客戶名單、銷售渠道、特許經(jīng)營權和政府許可等。

關聯(lián)申報 主要變化

作為納稅申報的重要資料，公告以附件形式公布了《中華人民共和國企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表（2016年版）》（簡稱新關聯(lián)申報表）及其填報說明，并廢止了原《中華人民共和國企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表》（簡稱原關聯(lián)申報表）。

與原關聯(lián)申報表相比，新關聯(lián)申報表采用與企業(yè)所得稅年度納稅申報表相近的表單編號體系，從原來的9類增加為14類，要求企業(yè)填寫和提供的信息更加詳細和全面。從申報內容上看，新關聯(lián)申報表主要新增了金融資產(chǎn)交易表、權益性投資表、成本分攤協(xié)議表、境外關聯(lián)方信息表、年度關聯(lián)交易財務狀況分析表（即原同期資料中的表證單書二，但需要說明劃分標準）以及國別報告。

可以看出，新關聯(lián)申報表的表單數(shù)量和對填列內容詳細程度的要求都明顯增加。表單整體設計一方面體現(xiàn)了稅務機關對于關聯(lián)方、關聯(lián)交易的信息需求，另一方面更貼近現(xiàn)代企業(yè)的實際經(jīng)營狀況，減少了納稅人在填寫表單時的不確定性。這也體現(xiàn)了中國稅務機關對BEPS行動計劃的接納和應用，為未來可能的國別報告信息交換提供基礎。

需要提請注意的是，由于新關聯(lián)申報表的各表單之間存在多處勾稽關系，納稅人在填報時應參考填報說明中有關的“表間關系”項目，注意保持各表單信息之間的一致性。同時，應注意審計報告、關聯(lián)申報表、同期資料以及相關合同備案數(shù)據(jù)等公開信息之間的邏輯關系。

國別報告

新關聯(lián)申報表納入了國別報告的內容，相較先前的征求意見稿，公告所要求的國別報告報送主體不變，即：作為跨國企業(yè)集團終控股企業(yè)的中國居民企業(yè)，且該企業(yè)上一會計年度合并財務報表中各類收入金額合計超過55億元人民幣；或者被跨國集團指定為國別報告報送企業(yè)的中國居民企業(yè)。

對于和國別報告相關的終控股企業(yè)以及成員實體的定義，公告基本與BEPS第13項行動計劃終報告所述保持一致。值得關注的是，公告豁免了部分涉及“國家安全”的中國企業(yè)的國別信息報送義務。據(jù)悉，涉及“國家安全”的信息披露義務免除在其他國家的規(guī)定中已有先例，本次公告中加入這一內容并非特例。同時，公告在國別報告方面正式賦予稅務機關與其他國家稅務主管當局進行信息交換的法律權力，以及稅務機關在實施特別納稅調整時因一定原因未能獲取國別報告時可向本地企業(yè)要求提供國別報告的法律權力。

報送時限

根據(jù)公告，企業(yè)通常需要在向稅務機關報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，一并報送關聯(lián)申報表，即會計年度終了次年的匯算清繳時報送。

同期資料管理

作為納稅人關注的焦點之一，公告對同期資料管理方面的規(guī)定作了進一步修訂和完善。

具體而言，公告完善了主體文檔和本地文檔的準備門檻，取消了征求意見稿中就關聯(lián)勞務準備特殊事項文檔的要求，并將關聯(lián)勞務、股權轉讓等交易的披露和分析要求細化和落實到本地文檔中。公告基本沿用了征求意見稿中對本地文檔的強化披露要求（諸如價值鏈分析、地域特殊因素等），在跨境交易適用范圍上，也將港澳臺地區(qū)一并納入，同時修訂了同期資料的準備期限，以及企業(yè)在準備和保存同期資料方面的責任和要求。

在文檔內容披露要求方面，主體文檔披露要求基本和BEPS 第13項行動計劃報告保持一致；特殊事項文檔披露要求和現(xiàn)行2號文對成本分攤協(xié)議和資本弱化的對應規(guī)定基本一致。然而，公告對本地文檔的信息披露要求大幅提升，尤其需要關注的是：價值鏈分析，關于企業(yè)集團內業(yè)務流、物流、資金流及集團利潤在全球價值鏈條中的分配原則及分配結果，以及各環(huán)節(jié)參與方近會計年度的財務報表；財務數(shù)據(jù)，不同類型業(yè)務及產(chǎn)品的收入、成本、費用及利潤；股權轉讓分析，股權轉讓交易概況、轉讓標的的信息，相關的盡職調查報告和資產(chǎn)評估報告等；關聯(lián)勞務分析，交易各方受益情況，勞務成本費用的歸集方法、項目、金額、分配標準、計算過程和結果，以及與任何非關聯(lián)方存在的相同或類似勞務信息；地域特殊因素，成本節(jié)約、市場溢價等地域特殊因素對交易定價的影響，地域特殊因素對企業(yè)創(chuàng)造價值貢獻的計量及其歸屬。

法律責任

公告下的相應法律責任較現(xiàn)行規(guī)定未發(fā)生變化。即若企業(yè)未按規(guī)定向稅務機關報送企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表、同期資料，其依照稅收征管法第六十二條，由稅務機關責令限期改正，可以處2000元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，可以處2000元以上1萬元以下的罰款。同時，實施特別納稅調整補征稅款時，稅務機關可以按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準利率加5個百分點加收利息。除了上述處罰外，未按規(guī)定準備同期資料的企業(yè)，按照相關規(guī)定，被確定為轉讓定價調查對象的風險相對更大。

但是，公告明確了企業(yè)依照有關規(guī)定進行關聯(lián)申報、提供同期資料及有關資料的，稅務機關實施特別納稅調查補征稅款時，可以只按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準利率加收利息�？梢钥闯觯�中國稅務機關對遵守轉讓定價合規(guī)要求的納稅人給予的鼓勵態(tài)度。

操作建議

毋庸置疑，公告的發(fā)布意味著跨國企業(yè)需要投入更多的人力和其他資源來滿足中國同期資料和關聯(lián)申報的合規(guī)要求。尤其是主體文檔準備要求，由于經(jīng)合組織及BEPS第13項行動計劃中沒有統(tǒng)一規(guī)定，中國的相關規(guī)定與部分國家存在差異，因而存在母公司所在國無需準備，而中國子公司需按照中國法規(guī)準備的可能性。

另外，公告要求納稅人在關聯(lián)申報表和同期資料中提供的一些信息具有一定的敏感性和復雜性，部分還涉及與境外關聯(lián)方之間的溝通，納稅人所需分析的內容在深度和廣度上均有較大程度的增加。因此，建議納稅人盡早開始溝通、信息收集和準備的工作，轉換同期資料和關聯(lián)申報準備的工作方式，采用“整體而一致”的策略，從而提高信息收集的效率，控制合規(guī)成本，并力求集團在全球范圍內轉讓定價信息披露的一致性。

值得注意的是，《多邊稅收征管互助公約》已于2016年2月1日對中國生效，并將自2017年1月1日起開始執(zhí)行，屆時中國可與之開展情報交換的國家和地區(qū)將超過130個。2016年5月12日，作為第十屆稅收征管論壇（FTA）大會的重要成果之一，國家稅務總局與加拿大、印度等國稅務當局一同簽署了《轉讓定價國別報告多邊主管當局間協(xié)議》，承諾將自動交換跨國企業(yè)集團編制的國別報告；截至6月底，該協(xié)議簽署國已達44個。與此同時，美國、日本等諸多發(fā)達國家也正在制定或已經(jīng)公布了各自有關國別報告的國內規(guī)定。由此可見，跨國企業(yè)集團將面臨更為嚴格的信息透明與合規(guī)要求。

近，經(jīng)合組織發(fā)布了對于國別報告的進一步指南，對于業(yè)界關注的過渡期申報、匯率波動對于各國合規(guī)門檻的影響等問題提出了深入建議，該指南是否會影響各國法規(guī)的進一步解讀或細化同樣值得關注。

綜上所述，公告對同期資料更為透明的信息披露要求（如對價值鏈和關聯(lián)交易的充分分析和披露）以及各國稅務機關之間日益廣泛和成熟的信息交換，使得中國稅務機關將比以往任何時候掌握更多納稅人信息進行風險評估，確定優(yōu)先調查的納稅人和轉讓定價安排，并參與全球范圍內的反避稅行動。