十八屆三中全會(huì)發(fā)布《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出要完善稅收體制,建立現(xiàn)代財(cái)政制度,發(fā)揮中央和地方兩個(gè)積極性。由此，地方稅體系的構(gòu)建被提上日程。這其中不得不面對(duì)的一項(xiàng)問題在于地方政府出臺(tái)的一系列稅收優(yōu)惠政策的存留？稅收優(yōu)惠是政府根據(jù)一定時(shí)期政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的總目標(biāo),對(duì)某些特定的課稅對(duì)象、納稅人或地區(qū)給予稅收鼓勵(lì)和照顧措施,是政府調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要手段。那么，如果國(guó)家將地方政府稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行清理，將如何清理呢？

一、 地方政府稅收立法的權(quán)限

為平衡央地之間的收支，國(guó)家往往賦予地方政府一定的稅收優(yōu)惠權(quán)限。稅收立法權(quán)的橫向配置是指同級(jí)國(guó)家機(jī)關(guān)(中央一級(jí))之間,主要是立法機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)在稅收立法權(quán)范圍內(nèi)各自享受權(quán)力的分配；而縱向配置是指不同級(jí)國(guó)家機(jī)關(guān)(中央與地方)之間,主要是指中央機(jī)關(guān)與地方機(jī)關(guān)在稅收立法的分配。目前存在的地方政府稅收立法模式主要有以下三種：

（一） 美國(guó)的稅收立法模式

美國(guó)屬于稅權(quán)分散型立法模式。美國(guó)在國(guó)會(huì)享有獨(dú)立立法權(quán)的傳統(tǒng)觀念和憲法規(guī)范的雙重約束下,委托立法(授權(quán)立法)在美國(guó)早期幾乎行不通。但美國(guó)憲法有關(guān)于稅收立法權(quán)的規(guī)定:“聯(lián)邦國(guó)會(huì)制定并征收直接稅、間接稅、關(guān)稅與貨物稅,以償還國(guó)債并規(guī)劃合眾國(guó)的國(guó)防與全民福利。但所征收各種稅收、關(guān)稅與貨物稅,應(yīng)規(guī)定全國(guó)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)”�？梢娒绹�(guó)國(guó)會(huì)享有全國(guó)范圍內(nèi)的稅收開征、稅收停征、稅率調(diào)整的決定權(quán)力。而各州政府依據(jù)州制定的個(gè)人所得稅、公司所得稅、營(yíng)業(yè)稅、汽油稅以及煙草稅等稅收法律規(guī)定,在不違反國(guó)會(huì)稅收立法的前提下,給予在本州投資的國(guó)內(nèi)外企業(yè)予以稅收優(yōu)惠照顧。

（二）德國(guó)的稅收立法模式

德國(guó)由聯(lián)邦、州、地方三級(jí)政府組成。德國(guó)的絕大部分稅種的稅收立法權(quán)集中在聯(lián)邦立法機(jī)關(guān),但稅收收益權(quán)和稅收征管權(quán)卻分散于不同級(jí)別的各級(jí)政府。這種稅收立法權(quán)與稅收征管和稅收收益二權(quán)相分離,可以起到在不同權(quán)利主體之問的制約關(guān)系。但是，德國(guó)各州在與聯(lián)邦立法權(quán)不相沖突的前提下,享有一定的稅收立法權(quán)。州立法機(jī)關(guān)還可以立法決定某些州稅是否歸地方政府所有。

（三）我國(guó)的地方稅收立法模式

1、我國(guó)稅收立法的層級(jí)

依據(jù)稅收優(yōu)惠的權(quán)利基礎(chǔ),可將稅收優(yōu)惠的決定權(quán)主體,分為稅收優(yōu)惠立法權(quán)主體以及稅收優(yōu)惠政策制定主體,二者共同保障地方政府在招商引資中發(fā)揮有效稅收優(yōu)惠決定權(quán)。

第一級(jí)次享有立法權(quán)的稅收優(yōu)惠決定權(quán)主體,分別是全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)。二者制定《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》、和《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》等稅收法律。

第二級(jí)次享有立法權(quán)的稅收優(yōu)惠決定權(quán)主體,主要是國(guó)務(wù)院。國(guó)務(wù)院依據(jù)憲法、稅收法律分別制定《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》、《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施細(xì)則》等。國(guó)務(wù)院依據(jù)全國(guó)人大及其常委令1984年和1985年全國(guó)人大授權(quán)立法,制定實(shí)施了增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、資源稅、土地增值稅等稅收法規(guī)。

第三級(jí)次享有立法權(quán)的稅收優(yōu)惠決定權(quán)主體,即國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門,主要是財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局。例如財(cái)政部制定的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》,以及國(guó)家稅務(wù)總局的《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》等。另外,省、自治區(qū)、直轄市等地方政府依據(jù)稅收法律、法規(guī)的授權(quán)也可制定稅收規(guī)章。

2、我國(guó)地方稅收立法權(quán)的法律淵源

我國(guó)目前明確確定行政機(jī)關(guān)的稅收立法權(quán)的法規(guī)較少,如《中華人民共和國(guó)憲法》第56條僅規(guī)定公民依法負(fù)有納稅義務(wù),卻沒有規(guī)定對(duì)應(yīng)的權(quán)利�！读⒎ǚā返�63條、第64條、第66條雖然明確行政機(jī)關(guān)享有立法權(quán)的主體地位,但對(duì)于縣鄉(xiāng)級(jí)政府,頒布稅收優(yōu)惠政策的“紅頭文件”沒有明確其法律地位。依據(jù)《中華人民共和國(guó)地方各級(jí)人大和地方人民政府組織法》（以下簡(jiǎn)稱《組織法》)享有稅收優(yōu)惠權(quán)的地方政府依據(jù)行政級(jí)別劃分為：

《組織法》明確規(guī)定了省、自治區(qū)、直轄市的人民政府,可以根據(jù)法律、行政法規(guī)和本省、自治區(qū)、直轄市的地方性法規(guī),制定規(guī)章,以規(guī)范和指導(dǎo)本級(jí)政府的招商引資活動(dòng)。

省、自治區(qū)政府所在地的市以及較大的市(國(guó)務(wù)院批準(zhǔn))的人民政府省會(huì)城市以及經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的較大的市依據(jù)法律、行政法規(guī)和本省、治區(qū)的地方性法規(guī),制定規(guī)章,指導(dǎo)其行政轄區(qū)內(nèi)的稅收優(yōu)惠政策得以實(shí)施。

二、我國(guó)地方稅收優(yōu)惠政策的概況

多年來，國(guó)家基于平衡地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展的考慮，賦予地方尤其是中西部地區(qū)較大幅度的稅收優(yōu)惠力度，以滿足經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)招商引資的需要。地方政府也積極利用法律賦予的權(quán)力空間出臺(tái)了門類繁多稅務(wù)稅收優(yōu)惠政策，招商引資，增加地方財(cái)政收入，拉動(dòng)地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

從目前地方稅收優(yōu)惠政策出臺(tái)的情況來看，呈現(xiàn)以下幾個(gè)特點(diǎn)：一是西部地區(qū)稅收優(yōu)惠力度大，尤其是新疆、西藏、寧夏等五個(gè)少數(shù)民族自治區(qū)；二是稅收優(yōu)惠的主要稅種為企業(yè)所得稅，部分地區(qū)涉及流轉(zhuǎn)稅；三是行業(yè)特征鮮明，傾向于環(huán)保、高科技、投資、文化產(chǎn)業(yè)等新興領(lǐng)域，如西藏針對(duì)國(guó)家高新、自治區(qū)高新出臺(tái)優(yōu)惠政策規(guī)定，自經(jīng)營(yíng)之日可免企業(yè)所得稅10年、8年。廣西出臺(tái)政策，2014年1月1日至2017年12月31日期間，在該區(qū)新設(shè)立符合國(guó)家鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目的港澳投資企業(yè)，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，免征5年地方分享部分的企業(yè)所得稅。如寧夏出臺(tái)政策規(guī)定，新辦的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)，從其取得第一筆收入納稅年度起，免征企業(yè)所得稅地方分享部分5年。

三、我國(guó)地方稅收優(yōu)惠政策清理的重點(diǎn)

2014年9月26日，國(guó)務(wù)院以國(guó)發(fā)〔2014〕45號(hào)印發(fā)《關(guān)于深化預(yù)算管理制度改革的決定》，文件中提到：“全面規(guī)范稅收優(yōu)惠政策。除專門的稅收法律、法規(guī)和國(guó)務(wù)院規(guī)定外，各部門起草其他法律、法規(guī)、發(fā)展規(guī)劃和區(qū)域政策都不得突破國(guó)家統(tǒng)一財(cái)稅制度、規(guī)定稅收優(yōu)惠政策。未經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，各地區(qū)、各部門不能對(duì)企業(yè)規(guī)定財(cái)政優(yōu)惠政策。各地區(qū)、各部門要對(duì)已經(jīng)出臺(tái)的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行規(guī)范，違反法律法規(guī)和國(guó)務(wù)院規(guī)定的一律停止執(zhí)行；沒有法律法規(guī)障礙且具有推廣價(jià)值的，盡快在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施；有明確時(shí)限的到期停止執(zhí)行，未明確時(shí)限的應(yīng)設(shè)定優(yōu)惠政策實(shí)施時(shí)限。建立稅收優(yōu)惠政策備案審查、定期評(píng)估和退出機(jī)制，加強(qiáng)考核問責(zé)，嚴(yán)懲各類違法違規(guī)行為。”根據(jù)新文件的規(guī)定，筆者認(rèn)為，此番稅收優(yōu)惠政策的清理在于以下幾個(gè)問題：

1、與國(guó)家財(cái)稅制度相矛盾的政府規(guī)章

根據(jù)國(guó)發(fā)〔2014〕45號(hào)文的規(guī)定，對(duì)政府部門出臺(tái)的與我國(guó)財(cái)稅制度相沖突的規(guī)章是首先需要清理的，原因在于此類規(guī)章的設(shè)定違反上位法的規(guī)定。因法律位階的沖突，自然無效。

2、未經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，地方給予企業(yè)的財(cái)政優(yōu)惠政策

實(shí)務(wù)中，經(jīng)常出現(xiàn)地方政府違約引發(fā)的糾紛，主要表現(xiàn)為，地方政府出于招商引資的需要，承諾給予企業(yè)一定的財(cái)政返還政策，待企業(yè)落戶之后，地方政府以文件違法為由撤銷，以此在給企業(yè)造成負(fù)擔(dān)的同時(shí)，也影響到政府的公信力。因此，此類文件必須成為清理的重點(diǎn)。

3、超出稅收優(yōu)惠政策實(shí)施時(shí)限的財(cái)政政策

國(guó)家在授權(quán)地方立法之時(shí)，對(duì)部分授權(quán)是規(guī)定了時(shí)限的，但地方政府在利用國(guó)家授權(quán)之時(shí)，會(huì)出現(xiàn)延期的問題。對(duì)于延期實(shí)施的稅收優(yōu)惠政策，在未經(jīng)國(guó)家立法機(jī)關(guān)再次授權(quán)之前，屬于一種越權(quán)行為，地方政府越權(quán)的行為是一種對(duì)權(quán)力的濫用，此番清理地方稅收優(yōu)惠政策，應(yīng)著重對(duì)這一問題的解決。

結(jié)論

筆者認(rèn)為，此次財(cái)稅體制改革中，關(guān)于地方稅收優(yōu)惠政策清理的對(duì)象主要集中于地方政府越權(quán)制定的文件以及地方政府出臺(tái)的與上位法相沖突的文件。而地方政府在授權(quán)立法的情況下制定的稅收優(yōu)惠政策以及中央發(fā)布的關(guān)于地方稅收扶持的政策并不在清理的范圍內(nèi)。因此，企業(yè)可以充分利用地方合理合法的稅收優(yōu)惠政策來安排自己的經(jīng)營(yíng)方式。

國(guó)家第二輪西部大開發(fā)戰(zhàn)略的實(shí)施為西部少數(shù)民族地區(qū)尤其是民族區(qū)域自治地方跨越式發(fā)展帶來了新的機(jī)遇,也帶來了新的課題。如何借改革東風(fēng)在發(fā)展民族區(qū)域自治地方經(jīng)濟(jì)上有所作為,除了加大招商引資力度外，地方政府應(yīng)在稅收優(yōu)惠政策的軟環(huán)境上做文章。