目前，行政事業(yè)單位的預(yù)算外收入的核算環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了很大變化，大部分單位的預(yù)算外收入已進(jìn)入財(cái)政專儲(chǔ)統(tǒng)一管理，仍然有部分單位預(yù)算外收入游離于財(cái)政專儲(chǔ)統(tǒng)一管理之外，而現(xiàn)行制度對納入財(cái)政管理的預(yù)算外資金專儲(chǔ)的管理并沒有統(tǒng)一規(guī)定，導(dǎo)致出現(xiàn)多種對預(yù)算外資金會(huì)計(jì)核算的方法，直接影響行政事業(yè)單位對預(yù)算外資金會(huì)計(jì)核算會(huì)計(jì)信息的可比性和真實(shí)性，不利于加強(qiáng)對預(yù)算外資金管理。所以，行政事業(yè)單位如何合理規(guī)范地反映預(yù)算外資金專儲(chǔ)管理，已成為爭議的焦點(diǎn)。
一、預(yù)算外資金會(huì)計(jì)核算方法及利弊
當(dāng)前，行政事業(yè)單位對納入財(cái)政管理的預(yù)算外收入專儲(chǔ)的會(huì)計(jì)處理出現(xiàn)多種多樣的方法，概括起來主要有以下四種方法。
方法一：將預(yù)算外資金專儲(chǔ)作為備查項(xiàng)目，不納入統(tǒng)一的賬務(wù)處理。
在預(yù)算外收入的資金存入財(cái)政專戶時(shí)不記賬，會(huì)計(jì)只在備查賬簿上作簡單登記，當(dāng)財(cái)政將專戶存款返回時(shí)，才增加單位的資金和預(yù)算外收入。即：收取預(yù)算外收入時(shí)，借：銀行存款 貸：應(yīng)繳預(yù)算款。上繳財(cái)政專戶儲(chǔ)存時(shí)，借：應(yīng)繳預(yù)算款 貸：銀行存款（收取的預(yù)算外收入由銀行代收直接繳入預(yù)算外資金專儲(chǔ)時(shí)，則只作備查登記。）財(cái)政返回預(yù)算外資金專儲(chǔ)時(shí)，借：銀行存款 貸：財(cái)政補(bǔ)助收入／其他收入等（實(shí)際返回金額）。
這種處理完全符合現(xiàn)行行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，并且方法簡單，易于操作，但其存在的弊端也是很明顯的，有的單位只有預(yù)算外收入，或者預(yù)算外收入占總收入的比例很大，這樣處理既不能清晰地反映行政事業(yè)單位每月的收繳進(jìn)度、上繳財(cái)政情況和預(yù)算外資金專儲(chǔ)的可用余額等，也不利于對預(yù)算外收入的監(jiān)管。
方法二：將預(yù)算外資金專儲(chǔ)視同銀行存款，把預(yù)算外收入直接作為收入。
一些單位把預(yù)算a外資金專儲(chǔ)直接等同于本單位的銀行存款。當(dāng)收到預(yù)算外收入存入財(cái)政專戶時(shí)，借記“銀行存款——預(yù)算外資金專儲(chǔ)”，貸記“其它收入”等收入類科目；當(dāng)從財(cái)政返回預(yù)算外資金專儲(chǔ)時(shí)，沖減預(yù)算外資金專儲(chǔ)存款，同時(shí)把財(cái)政扣繳的部分記入事業(yè)支出／行政支出，即借記，銀行存款——基本存款賬號，事業(yè)支出，貸記，銀行存款——預(yù)算外資金專儲(chǔ)。
這種核算方法雖有利于本單位加強(qiáng)對預(yù)算外資金專儲(chǔ)的管理，及時(shí)地反映每月收到的預(yù)算外收入，但只適合財(cái)政全額返回預(yù)算外資金專儲(chǔ)的情況。然而，大部分單位的預(yù)算外資金專儲(chǔ)都是差額返回，只是比例有大有小，把上繳財(cái)政專戶的預(yù)算外收入直接記為收入則虛增了收入，把財(cái)政扣繳的部分記入事業(yè)支出／行政支出，又虛增了單位的開支，并且行政事業(yè)單位使用預(yù)算外資金專儲(chǔ)也會(huì)受到當(dāng)?shù)刎?cái)政的嚴(yán)格限制。所以把預(yù)算外資金專儲(chǔ)視同銀行存款容易給單位管理當(dāng)局一種假象：賬上反映有充足資金，單位有重大用途臨時(shí)調(diào)用時(shí)卻存在較大困難。另外，存入財(cái)政專戶的大部分預(yù)算外資金專儲(chǔ)并不會(huì)全額返回給執(zhí)收單位使用，根據(jù)預(yù)算外收入的類別和各地財(cái)政的具體政策，當(dāng)?shù)刎?cái)政會(huì)扣繳各單位一定比例的預(yù)算外資金專儲(chǔ)。既然從財(cái)政的預(yù)算外資金專儲(chǔ)中返回的總資金不完全等于甚至遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于原存入的資金，那么將預(yù)算外資金專儲(chǔ)視同銀行存款的做法也有欠妥之處。
方法三：將預(yù)算外資金專儲(chǔ)視為應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行管理。
一些單位將上繳財(cái)政的預(yù)算外資金專儲(chǔ)視為應(yīng)收款項(xiàng)，從財(cái)政返回時(shí)再?zèng)_減應(yīng)收款項(xiàng)，財(cái)政扣繳的部分列為支出。
這種核算方法和第二種類似，當(dāng)財(cái)政扣繳比例較大時(shí)，易虛增應(yīng)收賬款和支出。
方法四：將預(yù)算外資金專儲(chǔ)與應(yīng)繳預(yù)算款對應(yīng)，從財(cái)政返回后，沖減預(yù)算外資金專儲(chǔ)與應(yīng)繳預(yù)算款，同時(shí)增加收入。
收取預(yù)算外收入時(shí)：借：銀行存款 貸：應(yīng)繳預(yù)算款。上繳財(cái)政時(shí)：借：銀行存款／應(yīng)收賬款——預(yù)算外資金專儲(chǔ) 貸：銀行存款。從財(cái)政返回時(shí)：借：銀行存款 貸：財(cái)政補(bǔ)助收入／其他收入等（實(shí)際返回金額）借：應(yīng)繳預(yù)算款 貸：銀行存款／應(yīng)收賬款——預(yù)算外資金專儲(chǔ)。
這種核算方法看似繁瑣，但它把單位上繳財(cái)政的預(yù)算外收入通過同時(shí)增加銀行存款／應(yīng)收賬款——預(yù)算外資金專儲(chǔ)和應(yīng)繳預(yù)算款，財(cái)政返回時(shí)再按實(shí)返數(shù)加扣繳部分沖減這兩個(gè)科目，這樣核算比較全面地反映了本單位的預(yù)算外收入的資金流動(dòng)情況，還能不偏不倚地準(zhǔn)確核算本單位的收入和支出。
二、預(yù)算外資金的會(huì)計(jì)核算多樣化的原因
過去，行政事業(yè)單位對預(yù)算外資金的核算只涉及代收和上繳兩種業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)核算相對簡單。現(xiàn)在，財(cái)政把預(yù)算外資金納入統(tǒng)一管理后，行政事業(yè)單位既應(yīng)掌握預(yù)算外資金的代收情況，也有必要核算財(cái)政部門是否按相關(guān)規(guī)定及時(shí)足額撥返經(jīng)費(fèi)。當(dāng)然，致使預(yù)算外資金的會(huì)計(jì)核算方法變多樣化還有以下幾個(gè)方面的原因。
首先，納入財(cái)政管理的預(yù)算外收入已收歸財(cái)政，由財(cái)政統(tǒng)一管理調(diào)度、統(tǒng)一分配經(jīng)費(fèi)。它已不是行政事業(yè)單位的純粹的過渡賬戶。
其次，預(yù)算外資金專儲(chǔ)是用于管理預(yù)算外收入的賬戶，它也不等同于核算預(yù)算內(nèi)收入的應(yīng)繳財(cái)政專戶存款。國家對預(yù)算內(nèi)收入的管理有統(tǒng)一嚴(yán)格的規(guī)定，撥付行政事業(yè)單位經(jīng)費(fèi)比例的浮動(dòng)較小。而對預(yù)算外收入的管理要相對寬松，經(jīng)費(fèi)計(jì)劃和使用有一定的靈活性，它一般會(huì)考慮行政事業(yè)單位和當(dāng)?shù)刎?cái)政的實(shí)際，以及當(dāng)?shù)氐闹攸c(diǎn)建設(shè)等情況。
再次，各地財(cái)政對各類預(yù)算外收入納入財(cái)政管理的程度也不完全相同。有的是全額納入預(yù)算外資金專儲(chǔ)，有的則是差額納入預(yù)算外資金專儲(chǔ)，因而，不同行政事業(yè)單位對預(yù)算外資金的會(huì)計(jì)處理，甚至同一行政事業(yè)單位對不同類別的預(yù)算外資金的會(huì)計(jì)處理可能都略有差異。
三、結(jié)論與建議
通過比較分析可以看出，本文建議在修訂《行政（事業(yè)）單位會(huì)計(jì)制度》時(shí)，對預(yù)算外資金專儲(chǔ)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算采用第四種方法，因?yàn)榈谒姆N方法能更全面地核算行政事業(yè)單位的預(yù)算外資金的相關(guān)業(yè)務(wù)，暫時(shí)填補(bǔ)對預(yù)算外資金核算的要求。
同時(shí)，為便于行政事業(yè)單位比較合理地反映本單位的預(yù)算外收入情況，財(cái)政部門在對預(yù)算外收入的管理方面也應(yīng)注意。
1.規(guī)范預(yù)算外資金專戶的管理，嚴(yán)格行政事業(yè)單位預(yù)算外收入的資金使用預(yù)算。明確專戶資金撥返進(jìn)度和用途，確保當(dāng)年的賬當(dāng)年算清。
2.協(xié)調(diào)好“代收銀行”和“結(jié)算銀行”間的配合，及時(shí)、完整地傳遞相關(guān)票據(jù)，劃清賬款，切忌“相互壓票、不及時(shí)劃賬”等行為的發(fā)生，確保財(cái)政管理的預(yù)算外資金專戶能及時(shí)準(zhǔn)確地反映實(shí)際情況。
3.財(cái)政管理部門每月至少應(yīng)向各代收預(yù)算外收入的行政事業(yè)單位提供一次資金變動(dòng)表，確保雙方反映的財(cái)務(wù)信息完全相符。
4.加強(qiáng)信息化建設(shè)。充分利用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，加強(qiáng)對預(yù)算外資金收繳、收費(fèi)票據(jù)、資金使用等流程的管理，并及時(shí)向各執(zhí)收單位提供相關(guān)信息，以便于行政事業(yè)單位及時(shí)核對，加強(qiáng)管理。
