自上世紀(jì)90年代現(xiàn)代物流理論引入我國(guó)以來(lái)，在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)并沒(méi)有引起理論界及企業(yè)界的足夠重視。近年來(lái)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場(chǎng)化程度的提高，競(jìng)爭(zhēng)國(guó)際化趨勢(shì)的加強(qiáng)，區(qū)域內(nèi)及區(qū)域間商品交換活動(dòng)愈加頻繁，因此對(duì)發(fā)展物流業(yè)的需求日益高漲。日前，中國(guó)物流與采購(gòu)聯(lián)合會(huì)發(fā)布的2006年全國(guó)重點(diǎn)企業(yè)物流統(tǒng)計(jì)調(diào)查報(bào)告顯示，國(guó)內(nèi)物流業(yè)務(wù)需求年增長(zhǎng)率超過(guò)20%，且企業(yè)物流外包比例不斷提高。外包比例最大的行業(yè)如水泥、流通、煤炭、鋼鐵等均為國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的重要支柱。這種經(jīng)濟(jì)環(huán)境拉動(dòng)物流業(yè)形成一個(gè)發(fā)展的熱潮，尤其是其中的集裝箱物流更是一枝獨(dú)秀。多品種、小批量、多批次貨物運(yùn)輸需求的出現(xiàn)，給集裝箱物流提供了廣闊空間和充足貨源。規(guī)�；�、集約化程度越來(lái)越高的工業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)成為促進(jìn)集裝箱物流業(yè)成長(zhǎng)的重要因素。與傳統(tǒng)物流方式相比，集裝箱物流具有諸多優(yōu)勢(shì)，是物流業(yè)未來(lái)發(fā)展的方向，近幾年我國(guó)港口集裝箱吞吐總量的增幅雖顯波動(dòng)，但仍保持兩位數(shù)的增長(zhǎng)率，其迅猛發(fā)展由此可見(jiàn)一斑。但不可否認(rèn)的是，由于起步時(shí)間尚短，我國(guó)集裝箱物流業(yè)仍處于成長(zhǎng)的初級(jí)階段。企業(yè)管理者受傳統(tǒng)思維模式影響，經(jīng)營(yíng)意識(shí)淡薄，缺乏管理經(jīng)驗(yàn)，這是客觀存在的事實(shí)。不能給自身一個(gè)準(zhǔn)確的定位，沒(méi)有鮮明的目標(biāo)方針，缺乏科學(xué)合理的管理手段，最終結(jié)果就是效率低下，效益不佳，長(zhǎng)此以往將制約企業(yè)的可持續(xù)增長(zhǎng)。
其實(shí)從宏觀角度看，物流行業(yè)不僅是商品交換活動(dòng)中的一環(huán)，其作為生產(chǎn)服務(wù)業(yè)中的重要組成部分，具有降低流通總成本，提高流通效率，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整及增長(zhǎng)方式轉(zhuǎn)變，增強(qiáng)企業(yè)乃至國(guó)家競(jìng)爭(zhēng)力的作用。物流企業(yè)應(yīng)從戰(zhàn)略高度認(rèn)清自身責(zé)任，積極調(diào)整定位，謀求發(fā)展，利于自身的同時(shí)惠及國(guó)家社會(huì)。世行分析，目前我國(guó)物流費(fèi)用支出占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比例為16.70%，而美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家一般只占10%，因此降低空間很大。大力提高管理水平，節(jié)省物流費(fèi)用，提高企業(yè)利潤(rùn)及經(jīng)濟(jì)效率是擺在我們面前的現(xiàn)實(shí)任務(wù)。通過(guò)多年的學(xué)習(xí)與實(shí)踐，筆者意識(shí)到，作為企業(yè)內(nèi)部管理有效手段的責(zé)任會(huì)計(jì)可能成為解決有關(guān)問(wèn)題的一個(gè)途徑。
責(zé)任會(huì)計(jì)是指以企業(yè)內(nèi)部劃分的責(zé)任中心為會(huì)計(jì)主體，運(yùn)用科學(xué)系統(tǒng)的方法，對(duì)責(zé)任中心在企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中應(yīng)負(fù)的責(zé)任進(jìn)行界定，并通過(guò)反映、控制等手段對(duì)責(zé)任主體進(jìn)行考核與激勵(lì)的一種會(huì)計(jì)管理形式。其目的是適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部分權(quán)管理的需要，將企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任與會(huì)計(jì)職能方法有機(jī)結(jié)合起來(lái)，充分調(diào)動(dòng)內(nèi)部有關(guān)各方積極性，改善內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理，為提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。建立責(zé)任會(huì)計(jì)制度是完善現(xiàn)代企業(yè)制度的關(guān)鍵，是未來(lái)我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
筆者所在企業(yè)是一個(gè)大型國(guó)有港口企業(yè)集團(tuán)下屬的集裝箱物流企業(yè)，在長(zhǎng)期工作中結(jié)合實(shí)際情況對(duì)開(kāi)展責(zé)任核算的有關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了一定的研究。下面就根據(jù)個(gè)人的理解嘗試進(jìn)行論述。
一、企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部責(zé)任核算有關(guān)的前提假設(shè)
理論上講，責(zé)任會(huì)計(jì)核算模式的建立，按其和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系區(qū)分有“單軌制”和“雙軌制”兩種形式�！半p軌制”增加了工作量，造成重復(fù)勞動(dòng)，兩系統(tǒng)相互脫節(jié)，不利于提供綜合信息并利用其進(jìn)行全面分析。其實(shí)質(zhì)只是實(shí)行責(zé)任核算的“初級(jí)階段”，是在企業(yè)管理水平不高、人員實(shí)際經(jīng)驗(yàn)不足的情況下采取的權(quán)宜之計(jì)，是一個(gè)過(guò)渡階段。從根本上說(shuō)，實(shí)行責(zé)任核算只有“單軌制”一種形式，這是較完善的方式，我們不妨按其實(shí)質(zhì)將其稱(chēng)為“統(tǒng)一制”或“一體制”。本文其后所述都是以企業(yè)采用這種形式進(jìn)行責(zé)任核算為假設(shè)的。
責(zé)任中心按其性質(zhì)分為收入中心、成本費(fèi)用中心、利潤(rùn)中心及投資中心。其中投資中心獨(dú)立性較強(qiáng)，一般可作為獨(dú)立法人存在，因此完全可以建立自身完整的核算系統(tǒng)，提供獨(dú)立的責(zé)任報(bào)告，編制企業(yè)總體財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)可以比照企業(yè)集團(tuán)合并報(bào)表的編制過(guò)程處理。這樣做與其獨(dú)立的地位相適應(yīng)，不僅有利于及時(shí)準(zhǔn)確的提供信息服務(wù)于其自身的管理決策，而且可以激發(fā)其積極性增強(qiáng)其活力，還便于與主體公司分清權(quán)責(zé)，防止互相侵占資源，造成利益流失。因此企業(yè)應(yīng)盡量促成投資中心的獨(dú)立，但應(yīng)在宏觀上加強(qiáng)監(jiān)管以實(shí)現(xiàn)整體的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。在此不對(duì)投資中心進(jìn)行討論。
利潤(rùn)中心可以認(rèn)為是收入中心和成本費(fèi)用中心的結(jié)合，后兩者可比照前者的情況處理。利潤(rùn)中心按其形成方式可分為自然利潤(rùn)中心和人為利潤(rùn)中心。由其性質(zhì)可知，利潤(rùn)中心既會(huì)與企業(yè)外部經(jīng)濟(jì)實(shí)體發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，也會(huì)與企業(yè)內(nèi)部其他責(zé)任中心間產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)往來(lái)。責(zé)任會(huì)計(jì)特定的服務(wù)對(duì)象決定其核算體系的建立應(yīng)著眼于企業(yè)內(nèi)部，從向內(nèi)挖潛的出發(fā)點(diǎn)，通過(guò)對(duì)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)單位進(jìn)行責(zé)任化、經(jīng)營(yíng)化變革，促進(jìn)企業(yè)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益的全面提升。核算的重點(diǎn)內(nèi)容應(yīng)該是企業(yè)內(nèi)部模擬市場(chǎng)中責(zé)任中心之間的經(jīng)濟(jì)往來(lái)關(guān)系�？傊疚闹攸c(diǎn)討論的是“一體制”下企業(yè)中利潤(rùn)中心之間發(fā)生的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。
二、內(nèi)部責(zé)任核算組織方式設(shè)計(jì)
為把會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)同經(jīng)濟(jì)責(zé)任緊密聯(lián)結(jié)起來(lái)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的制度化和數(shù)量化，必須建立一種體系對(duì)反映責(zé)任預(yù)算執(zhí)行情況的數(shù)據(jù)與指標(biāo)加以記錄、計(jì)算、考核及評(píng)價(jià)，機(jī)構(gòu)上主要包括兩個(gè)層次：一是各利潤(rùn)中心責(zé)任核算。為精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)，各利潤(rùn)中心一般不設(shè)財(cái)務(wù)部門(mén)，可設(shè)專(zhuān)職或兼職統(tǒng)計(jì)員自行記錄經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的內(nèi)容，并與責(zé)任預(yù)算進(jìn)行比較，及時(shí)發(fā)現(xiàn)差異，形成事中控制，從而達(dá)到實(shí)現(xiàn)責(zé)任目標(biāo)的目的。二是財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)責(zé)任核算。在企業(yè)總部財(cái)務(wù)部門(mén)設(shè)專(zhuān)職責(zé)任核算員負(fù)責(zé)對(duì)一個(gè)或數(shù)個(gè)利潤(rùn)中心進(jìn)行責(zé)任核算；或在原先收入、成本核算員等有關(guān)崗位工作職能中加以責(zé)任核算內(nèi)容。兩級(jí)核算間應(yīng)積極配合、加強(qiáng)溝通、互相補(bǔ)充，共同搞好此項(xiàng)工作。
未采用責(zé)任核算前，內(nèi)部產(chǎn)品轉(zhuǎn)移的過(guò)程只引起資金流的單向運(yùn)動(dòng)，即提供部門(mén)的成本經(jīng)過(guò)價(jià)值附加形成接受部門(mén)的成本；而采用責(zé)任核算后，內(nèi)部產(chǎn)品轉(zhuǎn)移的過(guò)程將在概念上引起資金流的雙向運(yùn)動(dòng)，接受部門(mén)形成成本，提供部門(mén)形成人為收入，雖然對(duì)企業(yè)整體來(lái)講并無(wú)影響，但各責(zé)任中心卻因此發(fā)生本質(zhì)的轉(zhuǎn)變。這種轉(zhuǎn)變對(duì)會(huì)計(jì)核算方法的影響就是必須改變傳統(tǒng)的方式，滿足新的需求。反映內(nèi)部收入的轉(zhuǎn)移與內(nèi)部成本的發(fā)生要求會(huì)計(jì)功能必須有所拓展。
具體操作中有兩種思路可供參考：僅在賬外單獨(dú)計(jì)算內(nèi)部考核損益；或?qū)⒇?zé)任核算于賬內(nèi)反映。前者不改變現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體制，但通過(guò)記錄對(duì)有關(guān)內(nèi)部轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容進(jìn)行個(gè)別反映，期末將賬面有關(guān)發(fā)生額根據(jù)記錄加以分析、調(diào)整，轉(zhuǎn)化為內(nèi)部考核所需的數(shù)據(jù)；后者則把責(zé)任核算的思路系統(tǒng)的體現(xiàn)于科目設(shè)置、賬戶關(guān)系、對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理、記賬方式等這些基本的工作中，從存在形式上切實(shí)反映出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與責(zé)任會(huì)計(jì)的結(jié)合。前一種方法可以說(shuō)是不徹底的“準(zhǔn)一體制”似乎可以減省一部分記賬的工作量，但兩種體系結(jié)合不甚緊密，游離于賬簿記載之外的記錄沒(méi)有規(guī)范，隨意性強(qiáng)，不便控制，易生錯(cuò)弊，透明度差，可靠度低。而后者恰可充分利用原有賬目體系結(jié)構(gòu)嚴(yán)謹(jǐn)，對(duì)應(yīng)性強(qiáng)，勾稽緊密，易于核查的優(yōu)點(diǎn)，成功的將內(nèi)部核算納入企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)之中，既經(jīng)濟(jì)又有效率，符合現(xiàn)代企業(yè)的需求，更適于在責(zé)任核算中采用。
三、內(nèi)部責(zé)任核算會(huì)計(jì)科目設(shè)置
會(huì)計(jì)科目是對(duì)會(huì)計(jì)核算內(nèi)容進(jìn)行的具體分類(lèi)，可以為編制會(huì)計(jì)憑證、開(kāi)設(shè)登記賬簿提供依據(jù)，也是編制會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)。雖然責(zé)任會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主體不一致，但從總體角度看其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)范圍相同，兩者的業(yè)務(wù)性質(zhì)沒(méi)有差別，關(guān)鍵在于根據(jù)其不同的管理要求，反映不同的內(nèi)容側(cè)重點(diǎn)。在劃分責(zé)任中心的前提下，要想通過(guò)財(cái)務(wù)核算反映和考核利潤(rùn)中心的業(yè)績(jī)，最基本的是要使科目設(shè)置與利潤(rùn)中心設(shè)置相匹配，反映他們的存在和相互關(guān)系。
1.原有科目的利用：由利潤(rùn)中心的性質(zhì)所決定，責(zé)任核算主要涉及成本費(fèi)用類(lèi)及損益類(lèi)科目，為使現(xiàn)有科目滿足責(zé)任核算要求，可以在現(xiàn)有科目基礎(chǔ)上加以演變，具體來(lái)說(shuō)有兩種方式：一是在一級(jí)科目下按各利潤(rùn)中心設(shè)立二級(jí)科目，然后再按收入、費(fèi)用具體項(xiàng)目在各利潤(rùn)中心下設(shè)立三級(jí)科目；其二，反之，在一級(jí)科目下按收入、費(fèi)用具體項(xiàng)目設(shè)立二級(jí)科目，然后再按利潤(rùn)中心設(shè)立三級(jí)科目。前者便于從局部角度按利潤(rùn)中心歸集分析有關(guān)個(gè)體數(shù)據(jù)，后者便于從整體著眼按收支項(xiàng)目匯總反映全局情況。
2.增設(shè)新科目；針對(duì)側(cè)重反映內(nèi)部經(jīng)濟(jì)關(guān)系的要求，區(qū)分不同情況說(shuō)明如下：
�。�1）在發(fā)生內(nèi)部經(jīng)濟(jì)往來(lái)的利潤(rùn)中心間采用一致結(jié)算價(jià)格的情況下：增設(shè)往來(lái)性質(zhì)的 “內(nèi)部結(jié)算”一級(jí)科目專(zhuān)門(mén)核算這類(lèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，下設(shè)“內(nèi)部收入”與“內(nèi)部成本”二級(jí)科目，二級(jí)科目下按各利潤(rùn)中心設(shè)立三級(jí)科目，再往下按具體收入成本項(xiàng)目依次設(shè)明細(xì)科目（也可以將具體收入成本項(xiàng)目設(shè)為三級(jí)科目，再按中心下設(shè)明細(xì)科目）。發(fā)生內(nèi)部收支時(shí)，比照傳統(tǒng)方式，按實(shí)際結(jié)算金額，借記產(chǎn)品接受部門(mén)的內(nèi)部成本科目，貸記產(chǎn)品提供部門(mén)的內(nèi)部收入科目，這樣雙向的資金流動(dòng)都得到反映。并且，因內(nèi)部收支都在往來(lái)科目中核算，企業(yè)實(shí)際的總收入和總成本仍然可以直觀的從賬面上原損益費(fèi)用科目得到準(zhǔn)確的反映。會(huì)計(jì)期末，由于“內(nèi)部結(jié)算”一級(jí)科目的匯總借方發(fā)生額和匯總貸方發(fā)生額相等，因此期末余額為零，并不會(huì)因會(huì)計(jì)科目的增加而對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上其他應(yīng)收、應(yīng)付款等有關(guān)項(xiàng)目發(fā)生影響。
�。�2）在雙方采用雙重結(jié)算價(jià)格的情況下：除增設(shè)第一種情況下的科目外，還需設(shè)立“差額調(diào)整”二級(jí)科目。發(fā)生內(nèi)部收支時(shí)，按以產(chǎn)品成本價(jià)計(jì)算的內(nèi)部結(jié)算金額，借記產(chǎn)品接受部門(mén)的內(nèi)部成本科目；按以協(xié)議價(jià)或市場(chǎng)價(jià)計(jì)算的內(nèi)部結(jié)算金額貸記產(chǎn)品提供部門(mén)的內(nèi)部收入科目。由于雙方內(nèi)部收支不對(duì)等而產(chǎn)生的結(jié)算差額轉(zhuǎn)入“差額調(diào)整”科目反映。這樣，可從“內(nèi)部收入”和“內(nèi)部成本”科目直接取得考核各責(zé)任單位所需的數(shù)據(jù)信息，而“內(nèi)部結(jié)算”匯總科目期末余額仍為零，并不影響資產(chǎn)負(fù)債表上對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債實(shí)際情況的反映。
�。�3）由于責(zé)任核算強(qiáng)調(diào)責(zé)任中心對(duì)其自身受考核內(nèi)容的可控性，在其控制范圍之外的成本費(fèi)用應(yīng)從其實(shí)際發(fā)生額中剔除或轉(zhuǎn)至相應(yīng)中心，這也必須在賬務(wù)處理中得到反映。因此可以在“內(nèi)部結(jié)算”一級(jí)科目下增設(shè)“責(zé)任轉(zhuǎn)出”和“責(zé)任轉(zhuǎn)入”二級(jí)科目，其下按利潤(rùn)中心設(shè)明細(xì)科目�！柏�(zé)任轉(zhuǎn)出”核算因其他中心責(zé)任造成某一中心增加的，應(yīng)轉(zhuǎn)移至其他中心的成本費(fèi)用；或雖由該中心支出卻不能被其控制的，應(yīng)轉(zhuǎn)至上級(jí)可以控制該成本的單位的支出。“責(zé)任轉(zhuǎn)入”科目核算轉(zhuǎn)回的因自身原因造成其他中心增加的支出或下級(jí)中心不能負(fù)責(zé)而歸集到上級(jí)單位的費(fèi)用。
四、內(nèi)部責(zé)任核算責(zé)任報(bào)告編制
由于責(zé)任會(huì)計(jì)主要為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)，其特定的主體范圍決定了其報(bào)告核算成果的形式。傳統(tǒng)意義上講，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主要信息提供對(duì)象是企業(yè)外部有相關(guān)利益的各方，而責(zé)任會(huì)計(jì)的主要信息提供對(duì)象是企業(yè)管理當(dāng)局，但這只是為了區(qū)分二者以便對(duì)比理解而加以強(qiáng)調(diào)的結(jié)果，并不否認(rèn)雙方存在的內(nèi)在聯(lián)系。即使責(zé)任會(huì)計(jì)普遍應(yīng)用后，出于全方位、多角度掌握信息的需要，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所編制的各種報(bào)告仍是管理者做決策時(shí)不可缺少的依據(jù)。而且財(cái)務(wù)報(bào)告的形式經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期實(shí)踐的檢驗(yàn)，能直觀、透徹的反映情況，具有高度的科學(xué)性和概括性。雖然責(zé)任會(huì)計(jì)提供信息可以不必拘泥形式、靈活多樣，但如果恰當(dāng)?shù)慕梃b前者的長(zhǎng)處，將有利于使用者把多方面信息加以聯(lián)系比較，便于分析研究及綜合運(yùn)用。目前，管理者已普遍理解了每期上報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表中各項(xiàng)指標(biāo)的含義，如果在此基礎(chǔ)上再結(jié)合反映內(nèi)部責(zé)任核算的有關(guān)信息將更便于他們接受和在決策中參考運(yùn)用。因此建議以變革財(cái)務(wù)報(bào)表的形式體現(xiàn)利潤(rùn)中心間內(nèi)部收支的成果。
無(wú)論何種利潤(rùn)中心，對(duì)其進(jìn)行考核的責(zé)任收入、成本、利潤(rùn)更多的表現(xiàn)在損益表中，以下即以損益表為例進(jìn)行說(shuō)明。
在現(xiàn)有損益表項(xiàng)目中“主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)”之前，依次增加“加：內(nèi)部收入”、“減：內(nèi)部成本”、“加：內(nèi)部責(zé)任轉(zhuǎn)出”、“減：內(nèi)部責(zé)任轉(zhuǎn)入”幾項(xiàng)內(nèi)容，各項(xiàng)經(jīng)加減計(jì)算后體現(xiàn)在“主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)” 項(xiàng)目中的數(shù)額即為包含內(nèi)部收支和責(zé)任結(jié)轉(zhuǎn)影響而形成的內(nèi)部利潤(rùn)（或虧損）。某一部門(mén)的內(nèi)部收入和內(nèi)部支出及內(nèi)部責(zé)任轉(zhuǎn)移可以直接從前述的有關(guān)科目中取得。表中最后得到的利潤(rùn)總額是綜合該利潤(rùn)中心對(duì)內(nèi)對(duì)外營(yíng)業(yè)活動(dòng)的成果，可直接用于對(duì)其進(jìn)行責(zé)任考核。
五、內(nèi)部責(zé)任核算依據(jù)的原始憑證
以上所述尚未提及一項(xiàng)重要內(nèi)容，即記錄內(nèi)部經(jīng)濟(jì)往來(lái)時(shí)做為依據(jù)的憑證。這一憑證具體采取何種形式，不能一概而論，應(yīng)與內(nèi)部結(jié)算方式相適應(yīng)。為了簡(jiǎn)化程序，便于責(zé)任會(huì)計(jì)在推崇精簡(jiǎn)高效的集裝箱物流企業(yè)內(nèi)推廣應(yīng)用，筆者提出在開(kāi)展責(zé)任核算時(shí)不必建立內(nèi)部銀行，而是實(shí)行一種改良的內(nèi)部支票法。此時(shí)內(nèi)部支票僅作為一種證明部門(mén)間發(fā)生內(nèi)部經(jīng)濟(jì)往來(lái)的憑證，并不伴以真正的資金流動(dòng)，不必經(jīng)內(nèi)部銀行轉(zhuǎn)賬，能表明部門(mén)之間的收支關(guān)系及責(zé)任轉(zhuǎn)移方向與數(shù)量，名義上代表其權(quán)益的增減變動(dòng)，這就足夠了。因其并非真正意義上的“支票”，我們權(quán)且稱(chēng)之為“付款通知”。 這種“付款通知”應(yīng)由企業(yè)按固定格式統(tǒng)一印制發(fā)放給各責(zé)任中心使用。主要內(nèi)容應(yīng)包括支付單位名稱(chēng)、接收單位名稱(chēng)、經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)摘要、業(yè)務(wù)量、計(jì)費(fèi)單價(jià)及總金額等。發(fā)生內(nèi)部結(jié)算時(shí)付款責(zé)任中心將有關(guān)內(nèi)容標(biāo)明于支票上，一聯(lián)留底，其他兩聯(lián)簽章與有關(guān)業(yè)務(wù)單據(jù)一起交給收款中心。后者核對(duì)無(wú)誤后留存一聯(lián)，在另一聯(lián)上簽章后轉(zhuǎn)交會(huì)計(jì)部門(mén)進(jìn)行責(zé)任核算。內(nèi)部支票應(yīng)做為內(nèi)部結(jié)算憑證后必附的自制原始憑證之一。結(jié)合這種內(nèi)部支票的使用，內(nèi)部核算基本上具備了與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算同樣的賬務(wù)處理規(guī)范，變得易于操作。
六、結(jié)合實(shí)際說(shuō)明完整的核算及報(bào)告過(guò)程
現(xiàn)在結(jié)合實(shí)際設(shè)例說(shuō)明核算的完整過(guò)程。如筆者所在企業(yè)下設(shè)業(yè)務(wù)部接受客戶委托提供相關(guān)的全程服務(wù)，并設(shè)機(jī)械隊(duì)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)，設(shè)運(yùn)輸車(chē)隊(duì)進(jìn)行箱貨轉(zhuǎn)運(yùn)。企業(yè)可將業(yè)務(wù)部作為一自然利潤(rùn)中心進(jìn)行考核，通過(guò)確定內(nèi)部結(jié)算價(jià)格機(jī)械隊(duì)可以做為人為利潤(rùn)中心進(jìn)行考核，而車(chē)隊(duì)既對(duì)內(nèi)服務(wù)又可直接對(duì)外提供運(yùn)輸服務(wù)是一個(gè)混合利潤(rùn)中心。假設(shè)經(jīng)內(nèi)部協(xié)商各方同意：機(jī)械部與業(yè)務(wù)部之間的結(jié)算價(jià)格為6元/TEU；車(chē)隊(duì)為業(yè)務(wù)部提供運(yùn)輸勞務(wù)時(shí)以5元/TEU公里計(jì)價(jià)，而其對(duì)外部客戶提供運(yùn)輸服務(wù)的市場(chǎng)價(jià)是8元/TEU公里；業(yè)務(wù)部接受機(jī)械隊(duì)勞務(wù)時(shí)以6元/TEU的價(jià)格計(jì)算內(nèi)部成本，接受車(chē)隊(duì)運(yùn)輸勞務(wù)時(shí)以4元/TEU公里內(nèi)部結(jié)算價(jià)格計(jì)算內(nèi)部成本（注意：這時(shí)采用的是雙重結(jié)算價(jià)格）。本會(huì)計(jì)期間，據(jù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)可知，機(jī)械隊(duì)為業(yè)務(wù)部提供勞務(wù)量18000TEU，自身發(fā)生成本支出60000元。車(chē)隊(duì)為業(yè)務(wù)部提供勞務(wù)量15000TEU公里，對(duì)外提供勞務(wù)量10000TEU公里，自身發(fā)生成本支出70000元。業(yè)務(wù)部對(duì)外營(yíng)業(yè)收入180000元（為簡(jiǎn)化過(guò)程有關(guān)稅金不計(jì)）；除機(jī)械及運(yùn)輸成本外發(fā)生支出20000元，其中：作業(yè)中發(fā)生摔箱事故造成貨損箱損，除保險(xiǎn)賠付外又支出賠償費(fèi)用2000元，因集港誤點(diǎn)支付轉(zhuǎn)船費(fèi)用500元，支付廣告費(fèi)用1000元。經(jīng)企業(yè)內(nèi)部仲裁機(jī)構(gòu)判定：摔箱事故因機(jī)械隊(duì)操作失誤造成，有關(guān)成本轉(zhuǎn)歸其負(fù)擔(dān)；集港誤點(diǎn)原因是車(chē)隊(duì)指揮調(diào)度不力，相關(guān)支出轉(zhuǎn)歸車(chē)隊(duì)擔(dān)負(fù)；廣告帶來(lái)的宣傳效應(yīng)惠及整個(gè)企業(yè)，總經(jīng)理當(dāng)時(shí)只是委托業(yè)務(wù)部與廣告公司接洽并先行支付有關(guān)費(fèi)用，該支出不為業(yè)務(wù)部所控，應(yīng)轉(zhuǎn)歸總部負(fù)擔(dān)。
根據(jù)以上敘述，企業(yè)總部財(cái)會(huì)部門(mén)可做分錄（記賬憑證）如下：
1. 機(jī)械隊(duì)自身發(fā)生成本支出時(shí)，
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—機(jī)械隊(duì) 60000
貸：銀行存款等 60000
2. 機(jī)械隊(duì)與業(yè)務(wù)部之間內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，根據(jù)付款通知
借：內(nèi)部結(jié)算—內(nèi)部成本—業(yè)務(wù)部
108000（6×18000）
貸：內(nèi)部結(jié)算—內(nèi)部收入—機(jī)械隊(duì) 108000
3. 車(chē)隊(duì)身實(shí)現(xiàn)收入發(fā)生成本支出時(shí)，
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—車(chē)隊(duì) 70000
貸：銀行存款等 70000
借：銀行存款等 80000（8×10000）
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入—車(chē)隊(duì) 80000
4. 車(chē)隊(duì)與業(yè)務(wù)部之間內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，根據(jù)付款通知
借：內(nèi)部結(jié)算—內(nèi)部成本—業(yè)務(wù)部 60000（4×15000）
內(nèi)部結(jié)算—差額調(diào)整 15000（75000－60000）
貸：內(nèi)部結(jié)算—內(nèi)部收入—車(chē)隊(duì) 75000（5×15000）
5. 業(yè)務(wù)部自身實(shí)現(xiàn)收入發(fā)生支出時(shí)，
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—業(yè)務(wù)部 20000
貸：銀行存款等 20000
借；銀行存款等 180000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入—業(yè)務(wù)部 180000
6.內(nèi)部責(zé)任結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)根據(jù)付款通知，
借： 內(nèi)部結(jié)算—責(zé)任轉(zhuǎn)入—機(jī)械隊(duì) 2000
內(nèi)部結(jié)算—責(zé)任轉(zhuǎn)入—車(chē)隊(duì) 500
內(nèi)部結(jié)算—責(zé)任轉(zhuǎn)入—總部 1000
貸：內(nèi)部結(jié)算—責(zé)任轉(zhuǎn)出—業(yè)務(wù)部 3500
在編制報(bào)表時(shí)，為了便于區(qū)分，應(yīng)以業(yè)務(wù)性質(zhì)是否與內(nèi)部交易有關(guān)為原則進(jìn)行判斷，涉及原有損益及成本科目的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生額仍列入與原損益表對(duì)應(yīng)的項(xiàng)目，而涉及內(nèi)部結(jié)算和責(zé)任轉(zhuǎn)移的業(yè)務(wù)發(fā)生額則在增設(shè)的科目?jī)?nèi)反映。至于兼有兩者性質(zhì)的業(yè)務(wù)，則按具體情況加以區(qū)別對(duì)待。例如：企業(yè)內(nèi)某一業(yè)務(wù)部與客戶接洽后以公司名義與其簽定作業(yè)合同。因該業(yè)務(wù)涉及不同作業(yè)地點(diǎn)，該部遂又與有關(guān)各業(yè)務(wù)部訂立操作協(xié)議，這樣，若干中心為同一客戶同在不同地點(diǎn)提供性質(zhì)類(lèi)似的服務(wù)。作業(yè)完畢進(jìn)行結(jié)算時(shí)，客戶將該合同項(xiàng)下全部應(yīng)付費(fèi)用匯至企業(yè)賬戶。此時(shí)，既可將該筆收入按各部劃分后記入相應(yīng)收入?yún)R總科目下與其對(duì)應(yīng)的明細(xì)科目；也可以先將該筆收入記入簽定合同業(yè)務(wù)部的收入，然后將應(yīng)轉(zhuǎn)給其他各部的收入做為內(nèi)部收支通過(guò)“內(nèi)部結(jié)算”科目核算。后一種方法雖略顯繁瑣，但更能反映業(yè)務(wù)流程的實(shí)質(zhì)。
值得注意的是，一個(gè)部門(mén)的內(nèi)部收入增加必然引起另一個(gè)或幾個(gè)部門(mén)內(nèi)部成本的增加，反之亦然，從而在幾個(gè)相關(guān)部門(mén)的內(nèi)部損益表中都得到體現(xiàn)。這是既定的平衡公式，也是檢驗(yàn)的原則。而且內(nèi)部收支的計(jì)價(jià)一定要以確定的內(nèi)部結(jié)算價(jià)格為準(zhǔn)，千萬(wàn)不可與部門(mén)實(shí)際的成本發(fā)生相混淆。如：車(chē)隊(duì)本期從業(yè)務(wù)部取得的內(nèi)部收入以75000元（15000TEU公里×5元/TUE公里）計(jì)并通過(guò)內(nèi)部結(jié)算科目反映；而不是以其實(shí)際發(fā)生并實(shí)際轉(zhuǎn)移給業(yè)務(wù)部的成本70000元計(jì)，這部分與內(nèi)部收支無(wú)關(guān)，仍在原有“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目記錄。應(yīng)注意在車(chē)隊(duì)與業(yè)務(wù)部?jī)?nèi)部結(jié)算過(guò)程中因采用雙重結(jié)算價(jià)格而導(dǎo)致在“差額調(diào)整”明細(xì)科目?jī)?nèi)存在差額15000元，在編制各中心個(gè)別內(nèi)部報(bào)表時(shí)并不影響各部考核利潤(rùn)的計(jì)算；當(dāng)要求提供企業(yè)整體情況時(shí)，各部損益表匯總后便體現(xiàn)出這一差異的影響，這時(shí)應(yīng)在報(bào)表中設(shè)一調(diào)整項(xiàng)目“內(nèi)部結(jié)算調(diào)整”進(jìn)行平衡。該項(xiàng)目數(shù)值可以直接取自“內(nèi)部結(jié)算—差額調(diào)整”科目。這個(gè)數(shù)值應(yīng)當(dāng)也必須與所有內(nèi)部結(jié)算科目借貸方發(fā)生額之差一致，否則必然存在錯(cuò)誤。這樣，匯總損益表內(nèi)內(nèi)部收支全部抵消，完全可以反映企業(yè)該期的對(duì)外總體收益。而且總表直接可由分表簡(jiǎn)單加總得到，不必再?gòu)目傎~科目查找，避免重復(fù)勞動(dòng)，簡(jiǎn)單、快捷、準(zhǔn)確。
根據(jù)以上敘述的原則，可以按分錄記錄有關(guān)賬簿（過(guò)程略），并據(jù)以編制分部及匯總的簡(jiǎn)要責(zé)任損益表如表1～表4.
此時(shí)可以個(gè)別責(zé)任損益表為依據(jù)，結(jié)合影響利潤(rùn)中心考核指標(biāo)完成情況的價(jià)格、勞務(wù)量、勞務(wù)種類(lèi)結(jié)構(gòu)、各項(xiàng)成本支出等因素的變動(dòng)情況，利用因素分析法確定各項(xiàng)因素的影響程度，并進(jìn)一步區(qū)分可控與不可控因素及其影響程度，據(jù)以有針對(duì)性的進(jìn)行考核獎(jiǎng)懲。
以上僅根據(jù)個(gè)人學(xué)習(xí)經(jīng)歷和工作體會(huì)，就涉及集裝箱物流企業(yè)責(zé)任核算實(shí)務(wù)工作的有關(guān)問(wèn)題發(fā)表個(gè)人看法，初衷是為了拋磚引玉，因水平所限，以管窺豹，必然存在錯(cuò)謬之處，歡迎大家指正。
從大局來(lái)看，未來(lái)我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍將依舊保持良好勢(shì)頭。根據(jù)有關(guān)資料，到2010年預(yù)計(jì)全國(guó)GDP將接近20萬(wàn)億元人民幣，外貿(mào)額將接近3萬(wàn)億美元，經(jīng)濟(jì)大國(guó)的地位進(jìn)一步得到鞏固。全面入世，經(jīng)濟(jì)體制改革與對(duì)外開(kāi)放政策的深化，都是有利發(fā)展的因素。借此大好的外部環(huán)境，集裝箱物流企業(yè)更應(yīng)乘勢(shì)而上，銳意進(jìn)取，深化變革以求得發(fā)展。不能依賴于政府指導(dǎo)與扶持，要注重加強(qiáng)內(nèi)部責(zé)任控制，細(xì)化成本核算，通過(guò)為客戶提供最優(yōu)方案實(shí)現(xiàn)總成本最小化，這才是增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力的必由之路。
