股權(quán)投資的會計處理與稅務(wù)處理比較

　　財政部發(fā)布的《企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則——投資》與國家稅務(wù)總局發(fā)布的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》，《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資若干所得稅問題的通知》，從不同角度（前者從會計角度，后者從稅收角度）對企業(yè)股權(quán)投資具體操作作了明文規(guī)定，由于兩者存在許多差異，依照會計制度進(jìn)行的股權(quán)投資的會計處理與依照稅法進(jìn)行的稅務(wù)處理有所不同，筆者就以下方面將兩種不同處理作一比較。

　　一、會計對投資收益確認(rèn)與稅務(wù)處理的不同

　　（一）會計處理

　　會計制度規(guī)定長期股權(quán)投資持有期間取得收益和處置收益都確認(rèn)為投資收益，而短期投資收益確認(rèn)僅限于處置收益，持有期間取得收益沖減投資成本。長期股權(quán)投資會計核算方法，根據(jù)投資企業(yè)對被投資企業(yè)是否擁有控制、共同控制或重大影響分為成本法和權(quán)益法。這兩種不同會計核算方法對企業(yè)長期股權(quán)投資的投資收益確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)分別是：（1）采用成本法時，投資企業(yè)根據(jù)被投資企業(yè)宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累計凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過該數(shù)額的部分，沖減投資成本。（2）采用權(quán)益法時，投資企業(yè)應(yīng)在取得股權(quán)投資后，按應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損額確認(rèn)為當(dāng)期投資損益，并調(diào)整長期投資賬面價值。投資企業(yè)按被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，沖減投資賬面價值。

　�。ǘ�）稅務(wù)處理

　　稅法將持有期間取得收益放在股權(quán)投資所得中核算，將處置收益放在企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失中處理。股權(quán)投資所得即股息性所得，它是指企業(yè)通過股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計未分配利潤和累計盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益，包括現(xiàn)金股利和股票股利。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得即資本利得，它是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。這兩種所得由于所得稅稅率不同，因此，稅法要求將它們分開處理。

　　現(xiàn)行稅法規(guī)定，被投資企業(yè)對投資方的分配支付額，如果超過被投資企業(yè)的累計未分配利潤和累計盈余公積而低于投資方的投資成本的，視為投資回收，應(yīng)沖減投資成本；超過投資成本部分，視為投資企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。被投資企業(yè)的經(jīng)營虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；投資方企業(yè)不得調(diào)整減低其投資成本，也不得確認(rèn)投資損失。

　　會計制度確認(rèn)股權(quán)投資收益時間根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制；而稅法規(guī)定，除另有規(guī)定外，不論企業(yè)會計賬務(wù)對投資采取成本法還是權(quán)益法核算，只要被投資企業(yè)實際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本），投資方企業(yè)就應(yīng)確認(rèn)投資所得的實現(xiàn)。

　　二、對股權(quán)投資差額處理的不同

　�。ㄒ唬�會計處理

　　會計制度規(guī)定，采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時，投資企業(yè)投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額確認(rèn)為股權(quán)投資差額，即股權(quán)投資差額=初始投資成本－投資時被投資單位所有者權(quán)益×投資持股比例，股權(quán)投資差額應(yīng)按投資準(zhǔn)則規(guī)定分期平均攤銷，計入投資損益。

　　（二）稅務(wù)處理

　　稅法規(guī)定納稅人對外投資的成本不得折舊或攤銷，也不得作為投資當(dāng)期費用直接扣除，但可以在轉(zhuǎn)讓、處置有關(guān)投資資產(chǎn)時，從取得的財產(chǎn)收入中扣除，據(jù)以計算財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

　　三、對投資減值準(zhǔn)備處理的不同

　　會計制度、投資準(zhǔn)則規(guī)定，對短期投資和長期股權(quán)投資要定期計提減值準(zhǔn)備金，并計入當(dāng)期投資損益。而現(xiàn)行稅法規(guī)定納稅人的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和投資等各項資產(chǎn)成本的確定遵循歷史成本原則，不允許計提短期投資跌價準(zhǔn)備金、長期投資減值準(zhǔn)備金。

　　四、企業(yè)以部分非貨幣性資產(chǎn)投資的會計處理與稅務(wù)處理的不同

　　企業(yè)以放棄非貨幣性資產(chǎn)取得長期股權(quán)投資，其初始成本應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》確定。《企業(yè)會計制度》規(guī)定，以非貨幣資產(chǎn)換入的長期股權(quán)投資，按換出資產(chǎn)的賬面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為初始投資成本。若涉及補(bǔ)價的，按以下規(guī)定確定換入長期股權(quán)投資的初始投資成本：（1）收到補(bǔ)價的，按換出資產(chǎn)賬面價值加上應(yīng)確認(rèn)的收益和應(yīng)支付的相關(guān)稅費減去補(bǔ)價后的余額，作為初始投資成本；（2）支付補(bǔ)價的，按換出資產(chǎn)的賬面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費和補(bǔ)價，作為初始投資成本。

　　稅法規(guī)定，企業(yè)以部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。