會計規(guī)范中對固定資產(chǎn)核算的規(guī)定之差異

    為了規(guī)范企業(yè)的會計核算工作，提高會計信息的質(zhì)量，財政部于2000年12月29日正式頒布了《企業(yè)會計制度》（以下簡稱《制度》），并于2001年1月1日起在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行。為了進一步規(guī)范固定資產(chǎn)的會計核算，財政部于2001年11月9日正式頒布了《企業(yè)會計準則———固定資產(chǎn)》（以下簡稱《準則》），并于2002年1月1日起在股份有限公司范圍內(nèi)施行，同時鼓勵在其它企業(yè)施行。現(xiàn)就《制度》與《準則》中有關(guān)固定資產(chǎn)核算的規(guī)定做一比較。

    一固定資產(chǎn)的定義不同

    《制度》中將固定資產(chǎn)定義為“指企業(yè)使用期限超過1年的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其它與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)經(jīng)營的主要設(shè)備物品，單位價值在2000元以上，并且使用年限超過2年的，也應(yīng)作為固定資產(chǎn)�！薄稖蕜t》的定義為“指同時具有以下特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；（2）使用年限超過1年；（3）單位價值較高�！庇梢陨蟽蓚�定義對比可以看出，《準則》在強調(diào)持有固定資產(chǎn)的目的和具有實物形態(tài)這兩個基本特征外，還強調(diào)了固定資產(chǎn)的使用年限超過1年和單位價值較高這兩個特征。由于不同行業(yè)以及同行業(yè)的不同企業(yè)，其經(jīng)營方式、資產(chǎn)規(guī)模及其資產(chǎn)管理方式往往存在較大差別，如果強制要求所有企業(yè)執(zhí)行同樣的固定資產(chǎn)價值判斷標準（比如，單位價值2000元以上），既不切合實際，也不利于真實地反映企業(yè)固定資產(chǎn)信息，因此《準則》未給出固定資產(chǎn)的價值判斷標準，這符合國際會計慣例，也符合我國會計改革的思路，在實務(wù)中，企業(yè)應(yīng)根據(jù)不同固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，結(jié)合本企業(yè)的經(jīng)營管理特點，具體確定固定資產(chǎn)的價值判斷標準。

    二固定資產(chǎn)確認條件的差異

    《制度》中規(guī)定企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)定義來確認�！稖蕜t》中規(guī)定除符合固定資產(chǎn)定義外，還需要符合以下兩個條件：（1）該固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。《準則》中上述規(guī)定明確了企業(yè)在對固定資產(chǎn)進行確認時，應(yīng)當按照固定資產(chǎn)定義和確認條件，考慮企業(yè)的具體情況加以判斷。固定資產(chǎn)屬于資產(chǎn)中的重要一類，資產(chǎn)最為重要的特征是預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，因此，對固定資產(chǎn)的確認，關(guān)鍵是需要判斷其所包含的經(jīng)濟利益是否很有可能流入企業(yè)，只有某一固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益很有可能流入企業(yè)，并同時滿足固定資產(chǎn)確認的其它條件，那么企業(yè)應(yīng)將其確認為固定資產(chǎn)；成本能夠可靠計量，也是資產(chǎn)確認的一項基本條件，固定資產(chǎn)作為企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，要予以確認，其為取得該固定資產(chǎn)而發(fā)生的支出也必須能夠確切地計量或合理地估計。如果固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量，并同時滿足其它確認條件，才能將其作為固定資產(chǎn)在會計報表中加以確認。所以《準則》中對固定資產(chǎn)確認的這兩個條件進行明確。

    三固定資產(chǎn)的初始計量不同

    《制度》中對外購固定資產(chǎn)、自行建造固定資產(chǎn)、投資者投入的固定資產(chǎn)、融資租入固定資產(chǎn)、改擴建固定資產(chǎn)、債務(wù)重組取得的固定資產(chǎn)、非貨幣交易換入固定資產(chǎn)、接受捐贈的固定資產(chǎn)、盤盈固定資產(chǎn)、無償調(diào)入的固定資產(chǎn)的初始計量做了規(guī)定�！稖蕜t》中對外購固定資產(chǎn)、自行建造固定資產(chǎn)、投資者投入的固定資產(chǎn)、融資租入固定資產(chǎn)、債務(wù)重組取得的固定資產(chǎn)、非貨幣交易換入固定資產(chǎn)、接受捐贈的固定資產(chǎn)、盤盈固定資產(chǎn)的初始計量做了規(guī)定�！稖蕜t》中初始計量部分對改擴建與無償調(diào)入兩個途徑來源的固定資產(chǎn)的計量沒有明確規(guī)定，而是將改擴建作為固定資產(chǎn)后續(xù)支出單獨規(guī)定，因為企業(yè)的固定資產(chǎn)投入使用后，為了適應(yīng)新技術(shù)發(fā)展的需要，或者為維護或提高固定資產(chǎn)的使用效能，往往需要對現(xiàn)有固定資產(chǎn)進行維護、改建、擴建或改良，《準則》規(guī)定如果這些支出增強了固定資產(chǎn)獲取未來經(jīng)濟利益的能力，提高了固定資產(chǎn)的性能，應(yīng)將該維護、改建或改良的支出（即后續(xù)支出）計入固定資產(chǎn)的賬面價值，否則，應(yīng)將其費用化，計入發(fā)生當期的損益。與《制度》相比較，《準則》不再將固定資產(chǎn)的后續(xù)支出簡單地劃分為固定資產(chǎn)改擴建、固定資產(chǎn)改良、固定資產(chǎn)大修理、固定資產(chǎn)中小修理，而是注重后續(xù)支出的經(jīng)濟實質(zhì)，體現(xiàn)實質(zhì)重于形式的原則。

    四固定資產(chǎn)的折舊核算的不同

    （一）固定資產(chǎn)折舊的范圍

    《制度》規(guī)定，下列固定資產(chǎn)應(yīng)當計提折舊：房屋和建筑物；在用的機器設(shè)備、儀器儀表、運輸工具、工具器具；季節(jié)性停用、大修理停用的固定資產(chǎn)；融資租入和以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)。下列固定資產(chǎn)不計提折舊：房屋、建筑物以外的末使用、不需用固定資產(chǎn)；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；按規(guī)定單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地�！稖蕜t》規(guī)定，除下列情況外，都應(yīng)計提折舊：第一，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)。第二，按照規(guī)定單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地。與《制度》相比，《準則》擴大了固定資產(chǎn)計提折舊的范圍，將以前不計提折舊的“未使用、不需用的固定資產(chǎn)”也納入折舊計提范圍。這有利于促使企業(yè)充分利用固定資產(chǎn)，及時處置不需用的固定資產(chǎn)。

    （二）固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限的確定

    《制度》規(guī)定企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值。《準則》規(guī)定企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值。企業(yè)在確定固定資產(chǎn)的使用壽命時，主要應(yīng)當考慮下列因素：（1）該資產(chǎn)的預(yù)計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；（2）該資產(chǎn)的有形損耗，如設(shè)備使用中發(fā)生磨損、房屋建筑物受到自然侵蝕等；（3）該資產(chǎn)的無形損耗，如因新技術(shù)的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的技術(shù)水平相對陳舊、市場需求變化使產(chǎn)品過時等；（4）有關(guān)資產(chǎn)使用的法律或者類似的限制。另《準則》規(guī)定了企業(yè)應(yīng)當定期對固定資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。與《制度》相比，《準則》明確了確定固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限時主要應(yīng)考慮的因素，用以指導(dǎo)會計實踐工作；增加了固定資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核內(nèi)容。

    五固定資產(chǎn)的減值與披露方面的差異

    （一）固定資產(chǎn)減值

    《制度》只規(guī)定企業(yè)的固定資產(chǎn)應(yīng)當在期末時按照賬面價值與可收回金額孰低計量，對可收回金額低于賬面價值的差額，應(yīng)當計提固定資產(chǎn)減值準備�！稖蕜t》從固定資產(chǎn)減值的判斷標準、固定資產(chǎn)減值損失的確認、已確認的固定資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回、確認減值損失后計提折舊等問題進行了詳細的規(guī)定。

    （二）固定資產(chǎn)披露

    《制度》對固定資產(chǎn)的表外披露無規(guī)定。《準則》基于會計核算的相關(guān)性、重要性原則以及成本效益的原則，規(guī)定了一般情況下，企業(yè)應(yīng)當披露十個方面的具體信息。應(yīng)該明確，《準則》、《制度》都是為企業(yè)提供一套規(guī)范的會計標準，要求企業(yè)用這套標準去指導(dǎo)企業(yè)會計工作，去規(guī)范企業(yè)的會計行為，對會計要素進行正確的確認、計量、記錄和報告，以便提供真實、準確、完整的會計信息，使這些信息具有可比性和有用性的特點。但由于《制度》、《準則》相關(guān)規(guī)定存在著一定的差異，在實踐中應(yīng)把握如何運用，《制度》在會計實務(wù)處理方面給予企業(yè)會計人員留下了較大的職業(yè)判斷空間，原則性強，但某些方面可操作性不強。而〈〈準則〉〉在會計實務(wù)處理方面具有很強的可操作性，指導(dǎo)會計的實踐工作。所以，納入《準則》實施范圍的企業(yè)，其實務(wù)處理應(yīng)按《準則》的規(guī)范進行。而且《準則》替代《制度》是與國際接軌的需要，是會計規(guī)范發(fā)展的必然結(jié)果。