合并會計報表中存貨跌價準(zhǔn)備抵銷的會計處理

    一、內(nèi)部購進存貨在當(dāng)期的抵銷處理

    1、順銷情況下存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷。順銷是指銷貨方按高于銷貨方的成本價格賣給購貨方的銷售行為，有一定的利潤（當(dāng)然這種利潤在購貨方?jīng)]有銷售出購進的存貨之前屬于集團未實現(xiàn)利潤）。也就是說，銷貨方成本（簡稱銷貨成本）小于購貨方成本（簡稱購貨成本）。在分項比較法下抵銷時，也可以按以下三種情況處理。

    （1）內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值<銷貨成本<購貨成本。這時候無論從購貨企業(yè)來說還是從企業(yè)集團來說都應(yīng)該計提存貨跌價準(zhǔn)備，只是因為銷貨成本和購貨成本不一樣，計提的數(shù)額也就不一樣，實際上是購貨成本中包含了內(nèi)部未實現(xiàn)銷售利潤，造成購貨方多提了存貨跌價準(zhǔn)備，多提的金額我們可以按下列公式來計算：

    多提的存貨跌價準(zhǔn)備=（購貨成本-可變現(xiàn)凈值）-（銷貨成本-可變現(xiàn)凈值）=購貨成本-銷貨成本

    編制抵銷分錄如下：

    首先在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤及利潤分配表中抵銷

    借：存貨跌價準(zhǔn)備（購貨成本-銷貨成本）

        貸：管理費用（購貨成本-銷貨成本）

    然后在現(xiàn)金流量表中抵銷

    借：計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（金額同上）

        貸：凈利潤（金額同上）

    因為第一筆分錄將合并后的凈利潤增加，所以在合并現(xiàn)金流量表的間接反映部分要編制第二筆分錄。

    （2）銷貨成本≤內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值<購貨成本。這時候購貨方按購貨成本與內(nèi)部購進存貨的可變現(xiàn)價值的差額計提了存貨跌價準(zhǔn)備，但是從整個企業(yè)集團來看，因為銷貨成本不大于內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值，所以不應(yīng)該計提存貨跌價準(zhǔn)備。抵銷的金額也可以用上述公式來計算：需要抵銷的存貨跌價準(zhǔn)備=購貨成本-銷貨成本，因為企業(yè)集團未提存貨準(zhǔn)備，所以抵銷的存貨跌價準(zhǔn)備實際上就是購貨方企業(yè)提取的存貨跌價準(zhǔn)備。其編制的會計分錄同第（1）種情況，只是金額不同而已。

    （3）銷貨成本<購貨成本<內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值。這種情況下，無論是從購貨方來講還是從企業(yè)集團來講都不應(yīng)該計提存貨跌價準(zhǔn)備，所以也就不存在抵銷的問題。

    2、逆銷情況下存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷。逆銷是指銷貨方按低于銷貨方的成本價格賣給購貨方的銷售行為。這時候購貨成本小于銷售成本。也可以分三種情況來討論。

    （1）內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值<購貨成本<銷貨成本。購貨方按照可變現(xiàn)價值與購進存貨可變現(xiàn)價值的差額提取存貨跌價準(zhǔn)備，而企業(yè)集團應(yīng)該按照銷貨成本與購進存貨可變現(xiàn)價值的差額提取存貨跌價準(zhǔn)備。因為購貨成本小于銷貨成本，所以這時候購貨方提取的存貨跌價準(zhǔn)備少于企業(yè)集團應(yīng)該計提的存貨跌價準(zhǔn)備，也可以用上述公式來表示：

    少提的存貨跌價準(zhǔn)備=銷貨成本-購貨成本

    應(yīng)編制的抵銷分錄如下：

    首先在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤及利潤分配表中抵銷

    借：管理費用（購貨成本-銷貨成本）

        貸：存貨跌價準(zhǔn)備（購貨成本-銷貨成本）

    然后，在現(xiàn)金流量表中抵銷

    借：凈利潤（金額同上）

        貸：計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（金額同上）

    因為第一筆分錄將使合并后的凈利潤減少，所以在合并現(xiàn)金流量表的間接反映部分要編制第二筆分錄。

    （2）購貨成本≤內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值<銷貨成本。因為購貨成本不大于內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值，所以購貨企業(yè)不用計提存貨跌價準(zhǔn)備；而從企業(yè)集團來看，銷貨成本大于內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值，也就是說企業(yè)集團從外部取得這個存貨的成本大于內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值，所以應(yīng)該計提存貨跌價準(zhǔn)備。計提的金額為銷貨成本與內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值的差額，會計分錄同上述第（1）種情況。

    （3）購貨成本<銷貨成本<內(nèi)部購進存貨可變現(xiàn)價值。根據(jù)企業(yè)會計制度和成本市價孰低法的含義，可變現(xiàn)價值大于成本時按成本計價，不需也不能計提存貨跌價準(zhǔn)備。

    3、平銷情況下存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷。當(dāng)內(nèi)部交易為平銷時，購貨方和企業(yè)集團無論在哪種情況下所確認(rèn)的應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備都是一致的，沒有多提或者少提存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷問題。

    二、內(nèi)部購進存貨在連續(xù)持有期間的抵銷

    所謂連續(xù)持有就是說內(nèi)部購進的存貨連續(xù)幾個會計期間沒有實現(xiàn)對外銷售，內(nèi)部銷售利潤沒有實現(xiàn)。而且在連續(xù)持有期間存貨的可變現(xiàn)價值也可能是波動的，所以在各期之間也需要調(diào)整存貨跌價準(zhǔn)備的賬面余額，抵銷分錄也應(yīng)該相應(yīng)調(diào)整。這里涉及到兩個問題：

    1、根據(jù)上年編制的遞延抵銷分錄編制當(dāng)年抵銷分錄

    順銷情況下抵銷分錄為：

    借：存貨跌價準(zhǔn)備

        貸：期初未分配利潤

    逆銷情況下的抵銷分錄為：

    借：期初未分配利潤

        貸：存貨跌價準(zhǔn)備

    同樣，平銷情況下不存在抵銷的問題。

    2、當(dāng)期存貨跌價準(zhǔn)備的調(diào)整。對于本期內(nèi)部購進存貨因為可變現(xiàn)價值的變化而補提或者沖銷的存貨跌價準(zhǔn)備的數(shù)額也應(yīng)該進行抵銷，可按下列公式計算處理：

    購貨方調(diào)整金額：（購進存貨期末可變現(xiàn)價值-購貨成本）-個別會計報表中購進存貨跌價準(zhǔn)備的期初余額

    企業(yè)集團調(diào)整金額=（購進存貨期末可變現(xiàn)價值-銷貨成本）-合并會計報表中購進存貨跌價準(zhǔn)備的期初余額

    假設(shè)購進存貨期末可變現(xiàn)價值降低了，應(yīng)調(diào)增購進存貨跌價準(zhǔn)備

    （1）如果購貨方調(diào)增金額=企業(yè)集團調(diào)增金額，則不需要調(diào)整。

    （2）企業(yè)集團調(diào)增金額<購貨方調(diào)增金額（這一般是在順銷的情況下），則應(yīng)抵銷多調(diào)增的這部分差額，作會計分錄如下：

　借：存貨跌價準(zhǔn)備

      貸：管理費用

    （3）購貨方調(diào)增金額<企業(yè)集團調(diào)增金額（這一般是在逆銷的情況下），則應(yīng)調(diào)增這兩者的差額，作會計分錄如下：

 　借：管理費用

       貸：存貨跌價準(zhǔn)備

    假如購進存貨期末可變現(xiàn)價值提升了，應(yīng)調(diào)減購進存貨跌價準(zhǔn)備，處理情況與上面相反。