進行稅收籌劃,關(guān)鍵是掌握好法律界限。只有結(jié)合法律的具體規(guī)定,才能從理論和具體操作上很好地區(qū)分籌劃、避稅、偷稅。
遠達醫(yī)療器械有限公司是從事醫(yī)療儀器的制造、銷售,并兼營相關(guān)藥品銷售業(yè)務(wù)的企業(yè),2000年2月初開業(yè),被認定為一般納稅人,2000年度銷售額為346.8萬元。該企業(yè)的產(chǎn)品科技含量比較高,經(jīng)銷藥品的商業(yè)毛利也比較大,當年實現(xiàn)并已經(jīng)繳納增值稅48.35萬元,稅收負擔(dān)率達13.94%。年末企業(yè)賬面的存貨98.72萬元,其中產(chǎn)成品(包括庫存商品)88.98萬元。
2001年初,該企業(yè)的負責(zé)人王經(jīng)理接受了朋友的一個籌劃建議:考慮到遠達醫(yī)療器械有限公司的產(chǎn)品一部分銷售給一般納稅人,而另一部分則銷售給醫(yī)療機構(gòu)和消費者,可以將原公司分拆為兩個新企業(yè)。但王經(jīng)理又比他的朋友多看了一步,他想到了那個 88.98萬元產(chǎn)成品如果銷售,需要繳納增值稅15.13萬元。于是他重新開設(shè)了一個B公司,而將遠達醫(yī)療器械有限公司變更為C經(jīng)營部,其中B公司申請認定為增值稅一般納稅人,主要從事醫(yī)療儀器的制造和銷售,同時兼營藥品的銷售,面對需要增值稅專用發(fā)票的用戶開展業(yè)務(wù);C經(jīng)營部作為小規(guī)模商業(yè)企業(yè),主要從事藥品的銷售,同時兼營醫(yī)療儀器的銷售以及售后服務(wù)業(yè)務(wù)。
主管的國稅稽查局于2003年6月20日對B公司2001年1月1日~2002年 12月31日的增值稅納稅情況進行了檢查。B公司2001年度實現(xiàn)銷售收入208.2萬元,應(yīng)繳增值稅13.68萬元已經(jīng)入庫,增值稅稅收負擔(dān)率 6.57%,賬面存貨5.245萬元;2002年度實現(xiàn)銷售收入213.58萬元,應(yīng)繳增值稅13.52萬元,增值稅稅收負擔(dān)率為6.33%,賬面存貨 8.342萬元。由于該企業(yè)的產(chǎn)品在當?shù)貨]有可比性,所以檢查人員認為該企業(yè)的納稅情況基本正常。
然而,當檢查人員對該企業(yè)的進貨發(fā)票等納稅資料進行檢查時發(fā)現(xiàn),該企業(yè)的進貨情況與庫存項目的記錄有出入,會計人員與倉庫保管員對有關(guān)問題的解釋風(fēng)馬牛不相及。同時檢查人員發(fā)現(xiàn),B公司的管理人員與C經(jīng)營部有聯(lián)系,有關(guān)聯(lián)企業(yè)的嫌疑。于是,經(jīng)請示對C經(jīng)營部進行了相關(guān)性檢查。
在檢查過程中發(fā)現(xiàn),遠達醫(yī)療器械有限公司的期末賬面存貨 98.72萬元,有9.74萬元材料通過開票轉(zhuǎn)入B公司,而其中的88.98萬元產(chǎn)成品則在C經(jīng)營部銷售。但是該經(jīng)營部并無完整的銷售記錄,稅務(wù)機關(guān)對其實行核定征收。當檢查人員對C經(jīng)營部的進貨渠道進行檢查時,才使該企業(yè)的問題水落石出。
原來遠達醫(yī)療器械有限公司的王經(jīng)理利用稅收政策上的漏洞和管理上的誤區(qū)進行了如下籌劃:其一,將原來的企業(yè)分拆成兩個獨立核算的企業(yè),其中一個為一般納稅人,另一個為小規(guī)模納稅人;其二,將原企業(yè)的產(chǎn)成品主要交由小規(guī)模納稅人的C經(jīng)營部銷售;其三,考慮到小規(guī)模納稅人的征稅特點,平時以B公司的名義進貨,交由C經(jīng)營部銷售;其四,為了擾亂視線,混水摸魚,故意讓C經(jīng)營部不建賬,不進行成本核算,內(nèi)部建立管理賬,實行內(nèi)緊外松模式的管理方式。
C經(jīng)營部2001年度實現(xiàn)銷售收入145.36萬元,繳納增值稅5.8144萬元;2002年度實現(xiàn)銷售收入158.25萬元,繳納增值稅6.33萬元。在對C經(jīng)營部的檢查過程中,通過內(nèi)查外調(diào),共發(fā)現(xiàn) 128.36萬元的貨物是通過B公司進貨,由C經(jīng)營部銷售的,因此不能在B公司抵扣增值稅的進項稅額,應(yīng)補稅21.83萬元。根據(jù)《稅收征管法》第六十三條的規(guī)定,該企業(yè)的行為屬于偷稅,主管稅務(wù)機關(guān)決定對其給予所偷稅額1倍的罰款處理。對C經(jīng)營部未按規(guī)定建賬建制正確核算稅款,主管稅務(wù)機關(guān)也給予了相應(yīng)的處罰。
在該案例中,遠達醫(yī)療器械有限公司的行為涉及避稅、稅收籌劃和偷稅三種行為。
其一,遠達醫(yī)療器械有限公司在有較大數(shù)量存貨的情況下,將企業(yè)的身份由一般納稅人變更(分拆)成小規(guī)模納稅人,并將其存貨由小規(guī)模納稅人銷售。這樣操作,目前我國的稅收法律和法規(guī)并無限制性規(guī)定。因此,對于該企業(yè)來說,其產(chǎn)成品88.98萬元的銷售收入本應(yīng)適用17%的稅率而改按4%的征收率,規(guī)避稅收88.98×(17%-4%)=11.57萬元。
其二,該企業(yè)的產(chǎn)品技術(shù)含量較高,產(chǎn)品的附加值較大,而且其產(chǎn)品的購買者部分是醫(yī)療機構(gòu)和消費者,這些銷售對象不需要增值稅專用發(fā)票。針對一般納稅人的適用稅率為17%,而小規(guī)模商業(yè)企業(yè)納稅人的征收率為4%的特點,企業(yè)順著立法意圖,開設(shè)獨立核算的經(jīng)營部,從而有效地降低稅收負擔(dān),實現(xiàn)節(jié)稅(145.36+158.25)×(13.94%-4%)=30.18萬元。
其三,該企業(yè)在分拆經(jīng)營以后,將C經(jīng)營部購進的商品128.36萬元的進項稅額21.83萬元放在B公司抵扣,則屬于偷稅行為。