簡介： 摘要：本文以生物資產(chǎn)價(jià)值評估能帶來一定的理論意義和實(shí)踐意義為前提，調(diào)查分析了國內(nèi)外對生物資產(chǎn)價(jià)值評估的研究現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)了目前生物資產(chǎn)評估存在的問題，并對未來研究進(jìn)行了展望。

　   關(guān)鍵詞：生物資產(chǎn) 資產(chǎn)評估 評估方法

　　一、生物資產(chǎn)價(jià)值評估的背景

　　生物是人類賴以生存和經(jīng)濟(jì)、社會(huì)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。地球上多種多樣的植物、動(dòng)物和微生物為人類提供了不可缺少的食物、纖維、木材、藥物、工業(yè)原料和服務(wù)。與此同時(shí)，由于人類社會(huì)的不斷進(jìn)步，科技的不斷發(fā)展，對生物資產(chǎn)的需求也越來越多。而且，由于生物資產(chǎn)本身的一些特性，其在人的勞動(dòng)與自然力的共同作用下生長的，受自然規(guī)律和自然環(huán)境的影響，另外每種生物資產(chǎn)的生長、發(fā)育、成熟、結(jié)果都不同，因此，對生物資產(chǎn)的研究不管是從會(huì)計(jì)角度還是評估角度都是比較重要的。從會(huì)計(jì)角度看，全球范圍內(nèi)不管是組織、協(xié)會(huì)還是個(gè)人已經(jīng)認(rèn)識(shí)到生物資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量問題，在這方面研究最早的是澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(Australian Ac—counting Standards Board，簡稱AASB)于1998年頒布的1037號(hào)(AAS35)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即自生和再生資產(chǎn)(self-Generating and Regener-atingAssets簡稱SGARAs)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——農(nóng)業(yè)》(以下簡稱IAS41)對生物資產(chǎn)的研究從概念的界定、初始確認(rèn)到后續(xù)計(jì)量作了詳細(xì)具體的介紹。我國在借鑒國外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，2006年頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》。

　　但從資產(chǎn)評估的行業(yè)講，對生物資產(chǎn)的價(jià)值評估的研究很少。目前具體的生物資產(chǎn)的價(jià)值評估準(zhǔn)則，這給從事生物資產(chǎn)的企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)帶來了不便，制約了其快速發(fā)展。而且也不能很好地向信息使用者傳遞一些有用可靠的信息，影響了信息使用者的決策。為了保證會(huì)計(jì)與評估的相互協(xié)調(diào)與合作，進(jìn)一步體現(xiàn)評估對會(huì)計(jì)的補(bǔ)充和完善作用。在當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)不斷深入的大潮中，生物資產(chǎn)的租賃、重組、典當(dāng)、保險(xiǎn)、交換等經(jīng)濟(jì)行為的不斷增多，不能僅依據(jù)生物資產(chǎn)的賬面價(jià)值來反映，還要借助于生物資產(chǎn)價(jià)值評估的相關(guān)理論與方法，以資產(chǎn)評估結(jié)果重新確定其價(jià)值。

　　二、生物資產(chǎn)價(jià)值評估的意義

　　隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，涉及生物資產(chǎn)的企業(yè)與日俱增，探討生物資產(chǎn)價(jià)值的評估問題，對評估行業(yè)和企業(yè)都有一定的理論意義與現(xiàn)實(shí)意義。從理論上講，首先，為生物資產(chǎn)價(jià)值評估做出理論貢獻(xiàn)。通過借鑒其他國家對其他行業(yè)，尤其是農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估和森林資源資產(chǎn)評估的價(jià)值評估理論，可以得出生物資產(chǎn)價(jià)值評估的目的、依據(jù)和方法。在評估范圍越來越細(xì)、越來越廣的情況下，可以為進(jìn)一步研究資產(chǎn)評估理論體系和評估方法、模型提供參考，對于推動(dòng)資產(chǎn)評估理論的發(fā)展有重要意義。其次，可以推動(dòng)會(huì)計(jì)學(xué)相關(guān)理論在該領(lǐng)域的應(yīng)用。從實(shí)踐上講，有利于建立全行業(yè)統(tǒng)一的評估準(zhǔn)則，使評估機(jī)構(gòu)能夠很好的按照規(guī)范行事，使生物資產(chǎn)的評估更加明朗化；有利于持有生物資產(chǎn)的企業(yè)更好地掌握本企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值情況，促進(jìn)企業(yè)加快生產(chǎn)，提高企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值；有利于不同地區(qū)企業(yè)持有的生物資產(chǎn)的價(jià)值在一定程度上具有可比性；有利于生物資產(chǎn)的信息使用者獲得全面、詳實(shí)、可靠的評估信息；有利于進(jìn)一步推動(dòng)和完善評估準(zhǔn)則，加快我國評估領(lǐng)域的發(fā)展；有利于以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的生物資產(chǎn)價(jià)值評估的發(fā)展；有利于協(xié)調(diào)有關(guān)評估各方的經(jīng)濟(jì)利益。

　　三、西方國家生物資產(chǎn)價(jià)值評估的現(xiàn)狀分析

　　英國《評估指南》(紅皮書)1996版指南12——森林與林地資源評估，提到了關(guān)于資源類植物價(jià)值評估的一些方法?！稓W洲資產(chǎn)評估準(zhǔn)則》(EVS)2000版指南5

　　貸款為目的的農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估中將農(nóng)業(yè)資產(chǎn)劃分三個(gè)大部分來說明：第一部分介紹農(nóng)業(yè)資產(chǎn)包含的內(nèi)容以及相互之間的區(qū)別、評估方法以及市場價(jià)值的確定；第二部分介紹了多年生植物的存在形式——正在生長著的、培育中的、收獲的和其他形式的，還介紹了一些牲畜；第三部分主要介紹了在評價(jià)這些動(dòng)植物時(shí)影響因素和多年生植物的評估方法?！禝VS指南10——業(yè)資產(chǎn)評估》2005版該指南中指出了生物資產(chǎn)是活的動(dòng)物和植物，評估中將其劃分為附著地的生物資產(chǎn)和非附著地的生物資產(chǎn)，將其區(qū)別于農(nóng)業(yè)資產(chǎn)和個(gè)人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行評估，要求根據(jù)農(nóng)業(yè)生物資產(chǎn)的類型和周期性按照市場法對農(nóng)業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行評估。《澳大利亞評估準(zhǔn)則與實(shí)踐》對鄉(xiāng)村資產(chǎn)評估進(jìn)行了介紹，其中包括對生物資產(chǎn)相關(guān)不動(dòng)產(chǎn)的闡述，如果園的建設(shè)投資、養(yǎng)殖設(shè)備、設(shè)施等評估。國外學(xué)者進(jìn)行很多有關(guān)生物多樣性經(jīng)濟(jì)價(jià)值評估的理論、方法及其應(yīng)用的研究，從生物多樣性經(jīng)濟(jì)價(jià)值的類型、評估方法和案例研究等方面進(jìn)行論述，國外比較流行的是條件價(jià)值法。20世紀(jì)70年代以后，隨著福利經(jīng)濟(jì)學(xué)對消費(fèi)者剩余、機(jī)會(huì)成本、非市場化商品與環(huán)境等公共產(chǎn)品價(jià)值的思考，生物多樣性經(jīng)濟(jì)價(jià)值的評估研究逐步形成了一套較為完整的理論、方法體系。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(簡稱經(jīng)合組織，OECD)將評估方法分為三類，即實(shí)際市場價(jià)格法(市場分析)、模擬市場法和替代市場法。

　　從上述國外研究現(xiàn)狀來看，雖然國際評估準(zhǔn)則和發(fā)達(dá)國家的評估準(zhǔn)則中對農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估的研究有許多可取之處，但相對于其他資產(chǎn)評估研究來講，起步較晚，而且也不成熟。各評估準(zhǔn)則中只是粗略介紹影響生物資產(chǎn)的自然因素，都沒有詳細(xì)說明生物資產(chǎn)具體的評估依據(jù)、評估原則和不同生長階段下的評估方法及一些參數(shù)的選取，未將其作為重點(diǎn)進(jìn)行研究.、隨著社會(huì)的進(jìn)步及評估的范圍的不斷擴(kuò)大，現(xiàn)有的國外的理論與方法不能滿足生物資產(chǎn)發(fā)展的需要。

　　四、我國生物資產(chǎn)價(jià)值評估的現(xiàn)狀分析

　　我國的資產(chǎn)評估行業(yè)是改革開放和建設(shè)社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)的過程中逐漸發(fā)展起來的，屬于新興行業(yè)。1989年，原國家國有資產(chǎn)管理局下發(fā)了《關(guān)于國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變動(dòng)必須進(jìn)行資產(chǎn)評估的若干規(guī)定》，這是我國首次提及資產(chǎn)評估問題的政府文件。1993年中國資產(chǎn)評估協(xié)會(huì)成立，隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資產(chǎn)評估項(xiàng)目越來越多、規(guī)模越來越大，涉及行業(yè)越來越廣，技術(shù)復(fù)雜程度也越來越高。1996年頒布了《森林資源資產(chǎn)評估規(guī)范(試行)》，2001年又頒布《資產(chǎn)評估準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》具體準(zhǔn)則。但目前關(guān)于生物資產(chǎn)價(jià)值評估的文獻(xiàn)很少，而且部分都是從森林資源或者森林生物多樣性角度進(jìn)行的，尚未對生物資產(chǎn)有較全面和系統(tǒng)的研究。本文從生物資產(chǎn)概念、森林資源價(jià)值評估、森林生物多樣性經(jīng)濟(jì)價(jià)值評估、作物種質(zhì)資源價(jià)值評估和果園資產(chǎn)評估等方面進(jìn)行說明。

　　(一)生物資產(chǎn)的概念

　　2006年以前，一些專家學(xué)者們借鑒IAS、《澳大利亞自生和再生資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和其他國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對生物資產(chǎn)的界定還沒有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，2006年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》，給出了生物資產(chǎn)的定義：生物資產(chǎn)指有生命的動(dòng)物和植物。并將其劃分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。為了研究方便可將生物資產(chǎn)劃分不同種類：按其生物學(xué)特性分為動(dòng)物和植物；按其生長周期長短分為一年生生物和多年生生物；按價(jià)值轉(zhuǎn)移方式的小同，分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；還可劃分為成熟生物資產(chǎn)和未成熟生物資產(chǎn)(何夢圓、馬慧，2006)。

　　另外，我國學(xué)者在會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)上總結(jié)出生物資產(chǎn)和其他資產(chǎn)相比，具有下列基本特性：一是生物資產(chǎn)形成的特殊性。一般資產(chǎn)完全是依靠人們的生產(chǎn)勞動(dòng)取得的，而生物資產(chǎn)是通過人的勞動(dòng)和生物自身的生長、發(fā)育過程相互作用形成的。生物資產(chǎn)的價(jià)值形成除凝結(jié)有人類勞動(dòng)以外，自然力作用的生長、發(fā)育會(huì)形成其增值；生物資產(chǎn)的經(jīng)營受自然規(guī)律的制約，遵循自然規(guī)律，生物資產(chǎn)就會(huì)順利地生長、發(fā)育，不斷再生，反之則會(huì)消亡，失去其價(jià)值。二是生物資產(chǎn)的多樣性。生物資產(chǎn)的種類繁多，這使其各自的生長、發(fā)育特點(diǎn)差異很大，增加了計(jì)價(jià)難度。三是生物資產(chǎn)經(jīng)營周期的既定性。生物資產(chǎn)的投人、生產(chǎn)、經(jīng)營、回收的周期完全決定于生物的生命周期，不同于工業(yè)生產(chǎn)周期以及資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)化的周期可人為控制。生物資產(chǎn)的這些特點(diǎn)決定了生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的特殊性和復(fù)雜性。

　　(二)資源類價(jià)值評估

　　資源類的價(jià)值評估主要包括以下方面：

　　(1)森林資源價(jià)值評估。我國資產(chǎn)評估協(xié)會(huì)尚未制定有關(guān)生物資產(chǎn)價(jià)值評估的相關(guān)規(guī)定，1996由原國家國有資產(chǎn)管理局和林業(yè)部制定《森林資源資產(chǎn)評估規(guī)范(試行)》(以下簡稱《規(guī)范》)，以適應(yīng)我國森林資源資產(chǎn)評估事業(yè)的發(fā)展，規(guī)范森林資源資產(chǎn)評估工作，保護(hù)森林資源資產(chǎn)所有者、經(jīng)營者和使用者的合法權(quán)益。依據(jù)《中華人民共和國森林法》、《國有資產(chǎn)評估管理辦法》和《林業(yè)部、國有資產(chǎn)評估管理局的通知》等有關(guān)文件制定的，具體規(guī)定了森林資源資產(chǎn)的評估程序和基本方法，對林木資產(chǎn)評估、林地資產(chǎn)評估、森林景觀資產(chǎn)評估及整體林業(yè)企事業(yè)資產(chǎn)評估作了詳細(xì)規(guī)定，規(guī)范了森林資源資產(chǎn)評估行為。按照大范圍森林資源包含的經(jīng)濟(jì)林也屬于生物資產(chǎn)的范疇，此《規(guī)范》中指出了森林資源中林木、林地、森林景觀及整體林業(yè)企事業(yè)的評估程序和評估方法。

　　侯元兆等(2005)第一次比較全面地評估了中國森林資源價(jià)值，核算出了生態(tài)服務(wù)價(jià)值，即涵養(yǎng)水源、防風(fēng)固沙和凈化大氣的經(jīng)濟(jì)價(jià)值三項(xiàng)生態(tài)服務(wù)價(jià)值，首次得出了森林的這三項(xiàng)環(huán)境價(jià)值遠(yuǎn)大于立木價(jià)值的結(jié)論.并在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步完善了森林資源價(jià)值核算的理論。王強(qiáng)(2006)按照森林資源資產(chǎn)的特殊性，以及影響森林資源資產(chǎn)價(jià)值因素的復(fù)雜性，詳盡的介紹了各類森林資源資產(chǎn)的具體評估方法，包括市場成交價(jià)比較法、市場價(jià)倒算法、年凈收益現(xiàn)值法、年金資本化法、收獲現(xiàn)值法、重置成本法、序列工數(shù)法、歷史成本調(diào)整法，重點(diǎn)介紹了運(yùn)用收益現(xiàn)值法時(shí)應(yīng)考慮的折現(xiàn)率問題和質(zhì)量調(diào)整系數(shù)。該項(xiàng)研究中還按照不同種類介紹了各評估方法的應(yīng)用，其中林木資產(chǎn)評估中從用材林、經(jīng)濟(jì)林、竹林、防護(hù)林和特護(hù)林方面，詳細(xì)介紹了評估方法的應(yīng)用及評估時(shí)涉及的影響因素。何夢圓、馬慧(2006)研究指出，按照生物資產(chǎn)的特征，消耗性生物資產(chǎn)采用重置成本法和市場倒攤法進(jìn)行評估，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照生長階段確定評估方法。鄒繼昌(2006)采用收益現(xiàn)值法對用材林林木資產(chǎn)進(jìn)行評估，給出了評估參數(shù)及評估公式，說明了采用收益現(xiàn)值法的理論依據(jù)。謝德新(2006)提出了經(jīng)濟(jì)林按照生長階段產(chǎn)前期、始產(chǎn)期、盛產(chǎn)期和衰產(chǎn)期進(jìn)行評估，指出成本法主要適合于產(chǎn)前期，市場法理論上適合于任何長階段，但現(xiàn)階段因前提條件不具備限制了這一方法在經(jīng)濟(jì)林資產(chǎn)評估實(shí)踐中的實(shí)際應(yīng)用。經(jīng)濟(jì)林的收益年限在整個(gè)經(jīng)濟(jì)林壽覆蓋所占比重最大，故經(jīng)濟(jì)林的資產(chǎn)評估主要以收益法為主。

　　(2)森林生物多樣性經(jīng)濟(jì)價(jià)值評估。北京大學(xué)教授張穎開創(chuàng)性地利用市場價(jià)格法、機(jī)會(huì)成本法和支付意愿法，對我國森林生物多樣性的價(jià)值進(jìn)行核算，得出了我國森林生物多樣性價(jià)值的成果。吳火和(2006)研究認(rèn)為，針對森林生物多樣性資產(chǎn)的不同價(jià)值需要采用不同的計(jì)量評估方法，主要采用市場價(jià)格法、替代市場法和模擬市場法(假想市場法)。為提高評估的效率和評估結(jié)果的準(zhǔn)確性與可信度，在綜述了國內(nèi)外生物多樣性信息系統(tǒng)研究和應(yīng)用進(jìn)展的基礎(chǔ)上，嘗試設(shè)計(jì)了基于專家知識(shí)的智能型森林生物多樣性資產(chǎn)價(jià)值評估專家輔助系統(tǒng)(ESEFBA)。而且文獻(xiàn)還列舉了龍棲山自然保護(hù)區(qū)森林生物多樣性生物資產(chǎn)類價(jià)值評估，從木材生產(chǎn)價(jià)值評估和林副產(chǎn)品生產(chǎn)價(jià)值評估角度對直接實(shí)物資源資產(chǎn)進(jìn)行評估，其中林副產(chǎn)品采用的是市場價(jià)值法。李銀霞(2002)以祁連山自然保護(hù)區(qū)為例，從直接使用價(jià)值評估方法和間接使用經(jīng)濟(jì)價(jià)值評估方法兩方面對森林生物多樣性經(jīng)濟(jì)價(jià)值評估進(jìn)行論述。

　　(3)作物種質(zhì)資源價(jià)值評估。作物種質(zhì)資源又稱作物遺傳資源，是生物多樣性的重要組成部分。朱彩梅(2006)在對作物種質(zhì)資源的價(jià)值概念、價(jià)值屬性、價(jià)值特點(diǎn)、價(jià)值分類、價(jià)值內(nèi)涵以及價(jià)值評估方法系統(tǒng)研究的基礎(chǔ)上，系統(tǒng)地探討了作物種質(zhì)資源的價(jià)值構(gòu)成分類及其評價(jià)方法，提出了作物種質(zhì)資源價(jià)值評估的原則和依據(jù)。其中涉及資產(chǎn)評估基本方法——市場法的應(yīng)用。

　　(4)果園資產(chǎn)評估。應(yīng)容樞(1998)在對果園調(diào)查研究基礎(chǔ)上，根據(jù)果園的特征、經(jīng)營果園面臨的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和涉及到的果園時(shí)間價(jià)值補(bǔ)償因素，得出果園應(yīng)采用重置成本法和收益現(xiàn)值法。

　　從以上對國內(nèi)的生物資產(chǎn)價(jià)值評估研究現(xiàn)狀的分析可以看到，對于生物資產(chǎn)的概念界定問題從會(huì)計(jì)上已基本達(dá)成共識(shí)。由于研究問題的方式、方法的不同，對生物資產(chǎn)的分類還是還存在爭論。我國目前還沒有完整的農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估準(zhǔn)則，就生物資產(chǎn)的角度，對植物經(jīng)濟(jì)價(jià)值的評估的文獻(xiàn)還是較多的，具體有經(jīng)濟(jì)林及林副產(chǎn)品，但沒有涉及到其它植物，如蔬菜、經(jīng)濟(jì)作物、糧食作物的評估方法及影響因素。并且對動(dòng)物的評估理論與方法的研究較少。

　　五、生物資產(chǎn)價(jià)值評估未來研究方向

　　人類社會(huì)的不斷進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)技術(shù)不斷的推陳出新，在這一環(huán)境下，生物資產(chǎn)價(jià)值評估的理論與方法也要努力尋求進(jìn)步，以不斷完善這一領(lǐng)域。對于生物資產(chǎn)價(jià)值的評估還存在許多問題需要解決，如生物資產(chǎn)的共性；怎樣確定生物資產(chǎn)的公允價(jià)值，公允價(jià)值與市場價(jià)值的區(qū)別；怎樣確定不同生長階段下生物資產(chǎn)價(jià)值評估的方法和依據(jù)；如何保證生物資產(chǎn)價(jià)值評估方法和依據(jù)的合理性和可靠性；若運(yùn)用市場法對生物資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行評估時(shí)怎樣選取評估案例以保證評估結(jié)果的可信性；若涉及到收益法進(jìn)行生物資產(chǎn)價(jià)值評估過程中怎樣確定風(fēng)險(xiǎn)折現(xiàn)率；如何發(fā)展以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的生物資產(chǎn)價(jià)值的評估等。這些問題都有待在生物資產(chǎn)價(jià)值評估的未來研究中解決。