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增值稅轉(zhuǎn)型的納稅籌劃

來源: 胡德仁 劉亮 編輯: 2010/11/15 11:21:03  字體:

  2004年東北地區(qū)老工業(yè)基地和2007年中部六省實行增值稅轉(zhuǎn)型試點改革之后,自2009年1月1日起,全國所有地區(qū)、所有行業(yè)都將推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。改革的主要內(nèi)容是:允許企業(yè)抵扣新購入設(shè)備所含的增值稅,同時,取消進口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策,將小規(guī)模納稅人的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3%,將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17%。

  增值稅是我國的主體稅種,其納稅人可分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人采用征收率計算應(yīng)納稅額,即應(yīng)納稅額=銷售額×征收率;一般納稅人則采用進項稅額,抵扣銷項稅額的辦法計算應(yīng)納稅額,即應(yīng)納稅額=銷項稅額-進項稅額。國際上,根據(jù)抵扣范圍的大小,增值稅可分為三種具體的類型:

  生產(chǎn)型增值稅:

  應(yīng)納稅額=銷項稅額-外購原材料、燃料、動力購進稅額

  收入型增值稅:

  應(yīng)納稅額=銷項稅額-外購原材料、燃料、動力購進稅額-機器設(shè)備購進稅額

  消費型增值稅:

  應(yīng)納稅額=銷項稅額-外購原材料、燃料、動力購進稅額-機器設(shè)備購進稅額-房屋建筑物購造稅額

  因此,生產(chǎn)型增值稅在計算當期應(yīng)納增值稅時,不允許扣除當期購進固定資產(chǎn)和機器設(shè)備所含增值稅,而消費型增值稅是可以扣除的。但根據(jù)財政部和國家稅務(wù)總局負責人2008年11月11日就增值稅轉(zhuǎn)型改革答記者問的有關(guān)內(nèi)容,我國現(xiàn)行增值稅征稅范圍中的固定資產(chǎn)主要是機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具,因此,轉(zhuǎn)型改革后允許抵扣的固定資產(chǎn)仍然在上述范圍,即房屋、建筑物等不動產(chǎn)不能納入增值稅的抵扣范圍。即便如此,轉(zhuǎn)型后當期應(yīng)納增值稅仍會減少。對于要進行固定資產(chǎn)投資和設(shè)備更新的新辦企業(yè)及老企業(yè)來說,要對照新政策,根據(jù)企業(yè)實際經(jīng)營狀況,慎重籌劃好企業(yè)的設(shè)備投資,以最大限度地享受到增值稅轉(zhuǎn)型稅收政策。由于具體實施細則尚未出臺,本文僅根據(jù)增值稅轉(zhuǎn)型的原理與上兩次增值稅轉(zhuǎn)型的政策提出籌劃思路。

  一、納稅人身份的籌劃

  根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(財法[1993]38號文件)(以下簡稱《細則》)規(guī)定,從事貨物生產(chǎn)的納稅人,年應(yīng)稅銷售額在100萬元以下的屬于小規(guī)模納稅人,適用6%的征收率,不予抵扣進項稅額。而一般納稅人的稅率為17%,準予抵扣進項稅額。這便給納稅人提供了利用納稅人身份的認定來減輕稅收負擔的機會。兩種納稅人稅負的輕重可以通過測算增值稅稅負無差別平衡點,即小規(guī)模納稅人與一般納稅人稅負相等的增值率[(銷項稅額-進項稅額)÷進項稅額]加以判斷。根據(jù)現(xiàn)行的稅收制度計算,稅負無差別平衡點的增值率為35.3%(銷售額×17%×增值率=銷售額×6%)。即當增值率為35.3%時,一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負相等;當增值率大于35.3%時,小規(guī)模納稅人的稅負輕于一般納稅人;反之,小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人。

  增值稅轉(zhuǎn)型后,小規(guī)模納稅人的稅率降低為3%,相應(yīng)的,增值稅稅負無差別平衡點也就改變?yōu)?7.64%(銷售額×17%×增值率=銷售額×3%)。即當增值率為17.64%時,一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負相等;當增值率大于17.64%時,小規(guī)模納稅人的稅負輕于一般納稅人;反之,小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人。由于增值稅稅負無差別平衡點的改變,年銷售額在30~100萬元之間的企業(yè)要關(guān)注增值稅轉(zhuǎn)型對其納稅人身份的影響。

  1.只要是增值率大于17.64%,新設(shè)企業(yè)都應(yīng)考慮選擇小規(guī)模納稅人身份。如果新設(shè)企業(yè)預(yù)計年應(yīng)稅銷售額超過100萬元,則可以考慮通過企業(yè)分立等方式分成多個小規(guī)模納稅人企業(yè)。

  2.如果已設(shè)立企業(yè)的增值率大于17.64%而小于35.3%,轉(zhuǎn)型前選擇以一般納稅人納稅比小規(guī)模納稅人身份納稅有利。增值稅轉(zhuǎn)型后,則選擇小規(guī)模納稅人身份納稅有利,應(yīng)由一般納稅人轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。

  當然,這是僅就增值率而言的,進行納稅人身份的籌劃過程中還應(yīng)考慮:納稅人身份的可選擇性,不是所有納稅人可以自由選擇作為一般納稅人或小規(guī)模納稅人,而且一般納稅人轉(zhuǎn)變?yōu)樾∫?guī)模納稅人后就不能再次恢復(fù)一般納稅人身份;轉(zhuǎn)變身份后銷售收入的變化,轉(zhuǎn)變身份后有可能引起客戶群體、數(shù)量的變化,從而影響銷售收入以及利潤。這些都應(yīng)在進行納稅籌劃時予以考慮,以使企業(yè)稅后收益最大化。

  二、納稅義務(wù)發(fā)生時間的籌劃

 ?。ㄒ唬┬∫?guī)模納稅人納稅義務(wù)實現(xiàn)時間的籌劃。

  根據(jù)《細則》,小規(guī)模納稅人稅率商業(yè)為4%,其他為6%。增值稅轉(zhuǎn)型后小規(guī)模納稅人稅率將統(tǒng)一調(diào)低至3%。由于小規(guī)模納稅人的計稅依據(jù)是銷售額,因此企業(yè)在2008年剩下的這一個多月應(yīng)盡可能減少銷售量,或者通過合理合法的方式將納稅義務(wù)推遲到2009年實現(xiàn),以充分享受稅率變化的優(yōu)惠。

  《細則》中就銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)的發(fā)生時間,按銷售結(jié)算方式的不同分為:

  1.采取直接收款方式銷售貨物,不論貨物是否發(fā)出,均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù),并將提貨單交給買方的當天。2.采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物,為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天。3.采取賒銷和分期收款方式銷售貨物,為合同約定的收款日期的當天。4.采取預(yù)收貨款方式銷售貨物,為貨物發(fā)出的當天。5.委托其他納稅人代銷貨物,為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天。6.銷售應(yīng)稅勞務(wù),為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑證的當天等等。企業(yè)可以根據(jù)此規(guī)定盡可能推遲納稅義務(wù)實現(xiàn)。如現(xiàn)在企業(yè)銷售貨物時就應(yīng)簽訂賒銷或分期收款合同,并將合同約定的收款日期定在2009年;采取直接收款方式的,可以與對方約定推遲收款并推遲發(fā)貨;采取代銷方式的,也可與代銷單位協(xié)商推遲發(fā)送代銷清單;已經(jīng)銷售的,可與對方協(xié)商作銷貨退回,推遲到明年再銷售。

  (二)機器設(shè)備購進時間的籌劃。

  由于實行消費型增值稅,機器設(shè)備購進稅額可計入進項稅額進行抵扣。因此,2008年年底計劃購進的機器設(shè)備可以推遲到2009年,或者通過合理合法的方式推遲納稅義務(wù)的實現(xiàn)。根據(jù)《細則》,增值稅進項稅款抵扣的時間定為:工業(yè)企業(yè)為貨物驗收入庫時可申報抵扣;商業(yè)企業(yè)為支付貨款后才可申報抵扣。因此,企業(yè)采購機器設(shè)備可以采取暫不驗收入庫或暫不付款的方式,以推遲到2009年再申報抵扣進項稅。

  (三)固定資產(chǎn)銷售時間的籌劃。

  實行生產(chǎn)型增值稅銷售固定資產(chǎn)一般免征增值稅,但是增值稅一旦轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型,銷售固定資產(chǎn)就應(yīng)與銷售一般貨物一樣,計算并交納增值稅。所以企業(yè)應(yīng)利用2008年剩下的時間抓緊銷售固定資產(chǎn),或者通過合理合法的方式如賒銷將2009年的納稅義務(wù)提前到2008年實現(xiàn),2009年還要注意應(yīng)盡量將固定資產(chǎn)銷售給小規(guī)模納稅人。

  三、兼營行為是否分開核算的籌劃

  根據(jù)《細則》第六條,納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的,應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準確核算的,其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。因此,對兼營行為的稅務(wù)處理方法就是:納稅人若能分開核算的,則分別征收增值稅和營業(yè)稅;不能分開核算的,一并征收增值稅,不征營業(yè)稅。若該企業(yè)是增值稅的一般納稅人,因為提供應(yīng)稅勞務(wù)時,可以得到的允許抵扣進項稅額較少,所以選擇分開核算分別納稅有利;若該企業(yè)是增值稅小規(guī)模納稅人,則要比較一下增值稅的含稅征收率和該企業(yè)所適用的營業(yè)稅稅率,如果企業(yè)所適用的營業(yè)稅稅率高于增值稅的含稅征收率,選擇不分開核算有利。

  因此,在大多數(shù)情況下,分開核算是有利的,只有一種情況即從事商業(yè)的小規(guī)模納稅人(適用稅率為4%)兼營適用稅率為3%的營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)時應(yīng)選擇不分開核算,因為此時增值稅的含稅征收率為4%/(1+4%)=3.85%,大于營業(yè)稅稅率3%。但是,增值稅轉(zhuǎn)型后,這種情況就發(fā)生改變了,小規(guī)模納稅人稅率統(tǒng)一調(diào)低為3%,此時增值稅的含稅征收率為3%/(1+3%)=2.92%,小于營業(yè)稅稅率3%。所以增值稅轉(zhuǎn)型后,增值稅小規(guī)模納稅人無論兼營何種營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù),應(yīng)盡可能選擇分開核算。

我要糾錯】 責任編輯:老A

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