摘要：針對企業(yè)納稅人可能采取的納稅行為,運用博弈論分析企業(yè)不同納稅行為與稅務機關(guān)之間的博弈,探討了不同情況下企業(yè)的納稅理性,結(jié)果表明納稅人的理性納稅行為客觀上受稅收處罰率、稅務籌劃節(jié)稅成本率、稅務稽查率等因素的影響。為有效遏制企業(yè)違法的偷逃稅行為,促進企業(yè)科學開展合法的稅務籌劃,稅務機關(guān)應加大稅務稽查力度和稅收處罰力度,而企業(yè)則應盡可能降低其稅務籌劃節(jié)稅成本率。

　　關(guān)鍵詞：納稅理性;偷逃稅;稅務籌劃

　　“理性經(jīng)濟人”是經(jīng)濟學的一個基本假設,企業(yè)作為市場經(jīng)營的利益主體,其目標是追求企業(yè)經(jīng)濟利益的最大化。因此,企業(yè)自然希望能少納稅甚至不納稅,總是想方設法減輕自己的稅收負擔。在法制不完善的稅收環(huán)境下,這種動機往往演變?yōu)檫`法的偷逃稅行為。隨著我國稅收法制建設的進一步完善和稅收征管水平的提高,偷逃稅行為在一定程度上得到了遏制,納稅人開始轉(zhuǎn)向運用科學的稅務籌劃手段合法減輕自己的稅收負擔。作為不同的利益主體,企業(yè)納稅人追求的是稅后利潤的最大化,而稅務機關(guān)則盡可能保證國家稅款的應收盡收和及時征繳入庫。因此,企業(yè)納稅人與稅務機關(guān)稅收征納的博弈客觀存在,只是在不同稅收環(huán)境下兩者之間的策略選擇存在一定的差別。

　　一、企業(yè)偷逃稅與稅務機關(guān)的博弈分析

　　假定企業(yè)納稅人欲通過偷逃稅手段減輕稅負,模型中只考慮稅務機關(guān)行為對企業(yè)偷逃稅行為的影響,此時的博弈雙方是企業(yè)和稅務機關(guān)。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務機關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為偷逃稅或不偷逃稅也不籌劃,稅務機關(guān)為稅務查獲或未查獲。這里仍作如下假設: 偷逃稅款額為T,被稅務機關(guān)查獲的概率為P,查獲后應補繳稅款為T,加收滯納金并處罰金為C32,查獲后用于尋租以減輕處罰的支出為F,因此影響預期收益的因素有T、P、C32、F(為研究上的方便,這里不考慮企業(yè)開展偷逃稅行為的額外成本支出,如設置兩套賬成本、心理成本等)。根據(jù)假設條件分析得出企業(yè)納稅人的得益矩陣:

　　可以分析得出,納稅人的預期收益為:

　　U=T×(1-P)+(-C32)×P

　　= T(1-P)-C32×P= T(1-P)-λT×P

　　= T[1-(1+λ)P]

　　其中稅收處罰率λ=C32/T,當T[1-(1+λ)P]>0,即(1+λ)P0,此時企業(yè)就有了偷逃稅的經(jīng)濟激勵;但企業(yè)并不一定選擇偷逃稅行為,其具體行為的選擇取決于納稅人的依法納稅意識和稅法遵從度[1]。

　　當T[1-(1+λ)P]1的情況下,納稅人偷逃稅收益UT+C32,則企業(yè)納稅人不會選擇偷逃稅行為,若F

　　具體來說,在稅收處罰率λ既定的情況下,當查獲概率P1/(1+λ)時,企業(yè)的理性納稅行為是納稅遵從,但在存在稅務尋租的特殊情況下企業(yè)的納稅遵從也有可能轉(zhuǎn)化為偷逃稅行為。在企業(yè)偷逃稅行為被查獲的概率P既定的情況下,當稅收處罰率λ(1-P)/P時,企業(yè)傾向于依法納稅。因此,為有效遏制納稅人的偷逃稅行為,稅務部門應從兩個方面著手:一是加大稅收稽查力度,二是加大稅收處罰力度,提高違法行為的查獲概率和稅收處罰率,從而促使納稅人依法納稅。

　　二、企業(yè)稅務籌劃與稅務機關(guān)的博弈分析

　　嚴格意義上講,稅務籌劃是符合國家立法意圖的一種合法行為,但這種“合法性”客觀上還需要稅務行政執(zhí)法部門的“確認”,而在這一確認過程中客觀存在著稅務行政執(zhí)法的偏差,使得企業(yè)稅務籌劃的成功與否存在很大程度的不確定性。對企業(yè)和稅務機關(guān)來說,二者之間的信息不對稱主要表現(xiàn)在企業(yè)無法準確預測稅務機關(guān)對企業(yè)稅務籌劃行為的認定態(tài)度,稅務機關(guān)也不可能完全掌握企業(yè)所有真實的納稅信息[2]。因此,企業(yè)納稅主體與稅務機關(guān)成為非完全信息博弈下的雙方主體。

　　假定企業(yè)所處的環(huán)境是一個穩(wěn)定的經(jīng)濟環(huán)境,則企業(yè)優(yōu)先選擇開展稅務籌劃,模型中只考慮稅務機關(guān)行為對企業(yè)稅務籌劃的影響,此時的博弈雙方是企業(yè)和稅務機關(guān)[3]。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務機關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為籌劃或不籌劃,稅務機關(guān)為稅務稽查或不稽查。這里仍作如下假設:企業(yè)開展稅務籌劃的直接成本為C1,機會成本為C2,稅務籌劃被稅務機關(guān)認定為違法行為的風險成本即加收滯納金和稅收處罰的金額為C32;企業(yè)稅務籌劃的節(jié)稅利益為T;稅務機關(guān)進行稅務稽查的稽查成本為C。

　　當企業(yè)選擇了開展稅務籌劃,稅務機關(guān)具有進行稅務稽查或不進行稅務稽查這兩個選擇。當稅務機關(guān)不進行稅務稽查時,企業(yè)的收益函數(shù)為U =T-C1-C2;當稅務機關(guān)進行稅務稽查時,如果認為企業(yè)的稅務籌劃是合法的,此時企業(yè)的收益函數(shù)為U =T-C1-C2;如果認為企業(yè)的稅務籌劃是違法的,此時企業(yè)的收益函數(shù)為U = -C1-C2-C32[4]。

　　由于受稅收征管力量和水平的影響,稅務機關(guān)客觀上并不對每個企業(yè)開展稅務稽查。假設企業(yè)估計稅務機關(guān)開展稅務稽查的概率為P1,不開展稅務稽查的概率為1-P1;稅務機關(guān)開展稅務稽查的情況下,對企業(yè)稅務籌劃“合法性”的認定概率為P2,對企業(yè)稅務籌劃“非合法性”的認定概率為1-P2,則企業(yè)開展稅務籌劃的期望收益為:

　　U =(T-C1-C2)×(1-P1)+(T-C1-C2)×P1×P2 +(-C1-C2-C32)×P1×(1-P2),企業(yè)不開展稅務籌劃的期望收益為:U = 0。

　　三、稅務機關(guān)的策略選擇

　　盡管稅務機關(guān)開展稅務稽查的目的在于嚴格稅收征管,監(jiān)督企業(yè)依法納稅,現(xiàn)實中并不一定遵循成本收益原則,但為了研究上的方便,這里假定稅務機關(guān)也是理性經(jīng)濟人,在選擇稅務稽查時遵循成本收益原則。當企業(yè)開展稅務籌劃時,稅務機關(guān)開展稅務稽查的期望收益為:U = -C×P2 +(T+C32-C)×(1-P2);稅務機關(guān)不開展稅務稽查的期望收益為:U = 0。當企業(yè)不開展稅務籌劃時,稅務機關(guān)開展稅務稽查的期望收益為:U = -C;不開展稅務稽查的期望收益為:U = 0。從以上分析可以看出,當企業(yè)開展稅務籌劃時,只有當稅務機關(guān)的期望收益U = -C×P2 +(T+C32-C)×(1-P2)>0,即P20;若企業(yè)估計被認定為違法行為時,企業(yè)將選擇不籌劃策略,此時企業(yè)稅務籌劃的期望收益為:U = -C1-C2-C32(C1+C2+C32)/(T+C32),

　　此時企業(yè)應選擇開展稅務籌劃策略;當稅務機關(guān)不開展稅務稽查時,因為T-C1-C2>0,企業(yè)應選擇稅務籌劃策略。只有當企業(yè)開展稅務籌劃的期望收益:

　　P1×(1-P2)0,即稅務籌劃節(jié)稅成本率δ>(1+λ)P3時,企業(yè)偷逃稅行為的預期收益大于開展稅務籌劃的預期收益,此時企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當U1-U20,即稅收處罰率λ(δ-P3)/P3時,企業(yè)開展稅務籌劃的預期收益大于偷逃稅行為的預期收益,此時企業(yè)的最佳策略選擇是開展稅務籌劃。因此,稅務機關(guān)應加大稅收處罰力度,遏制納稅人的偷逃稅行為,促進企業(yè)開展合法的稅務籌劃行為。

　　在δ和λ既定的條件下,當U1-U2>0,即稅務稽查概率P3δ/(1+λ)時,企業(yè)開展稅務籌劃的預期收益大于偷逃稅行為的預期收益,此時企業(yè)的最佳策略選擇是開展稅務籌劃。因此,稅務機關(guān)應加大稅務稽查力度,引導企業(yè)減輕稅收負擔的方式由違法的偷逃稅行為轉(zhuǎn)向合法的稅務籌劃行為。

　　四、結(jié)語

　　經(jīng)濟激勵是影響企業(yè)理性納稅行為的根本誘因。偷逃稅作為一種違法行為,其可能的預期收益客觀上受稅務機關(guān)查獲概率、稅收處罰力度等因素的影響。企業(yè)稅務籌劃作為一項合法的理財行為,其預期收益客觀上受稅務籌劃節(jié)稅成本率、稅務機關(guān)對稅務籌劃的合法性認定等因素的影響。因此,為了有效遏制或減少納稅人的偷逃稅行為,引導和促進企業(yè)開展合法的稅務籌劃行為,稅務機關(guān)應加大稅務稽查力度,加大對偷逃稅等違法行為的稅收處罰力度,減少納稅人偷逃稅的收益預期,有效降低納稅人偷逃稅行為的內(nèi)在經(jīng)濟激勵。同時,加強稅務機關(guān)人員的職業(yè)道德與業(yè)務素質(zhì)教育,從根本上堵住納稅人稅務尋租的源頭,科學認定納稅人的稅務籌劃行為,從而切實體現(xiàn)稅收執(zhí)法的嚴肅性和公正性。對于企業(yè)納稅人來說,應在依法納稅的基礎上運用科學的稅務籌劃手段減輕自身稅收負擔,盡可能減少稅務籌劃成本支出,降低稅務籌劃節(jié)稅成本率,以取得較好的稅務籌劃效果。在此基礎上,納稅人依法開展稅務籌劃、依法納稅,稅務機關(guān)依法征稅,這樣才能真正體現(xiàn)和諧的稅收征納關(guān)系,實現(xiàn)“稅企雙贏”的最佳效果。

　　參考文獻:

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