提要：對政府投資項目進行效益審計是投資項目審計的發(fā)展方向，本文重點探討了當前政府投資項目效益審計開展中的重點和難點問題，提出并構(gòu)建了解決這些問題的思路和途徑。

　　政府投資項目是指以國有資產(chǎn)投資或融資為主（即占控股或者主導地位）的基本建設(shè)項目和技術(shù)改造項目。 近年來，隨著政府投資項目建設(shè)規(guī)模的增加，投資速度的加快，政績工程、形象工程和豆腐渣工程時有出現(xiàn)， 部分工程項目損失浪費嚴重 ，造成大量的國有資產(chǎn)流失。 對投資項目的真實合法性審計已無法滿足要求，以效益為導向的政府投資項目審計成為迫切需求。 但是當前由于缺乏投資效益審計準則及相關(guān)操作指南的指導， 投資項目如何進行效益審計、審計哪些內(nèi)容都還處于摸索階段。 本文重點分析了政府投資項目效益審計的內(nèi)容及存在的問題，并提出相應(yīng)的對策。

　　一、 政府投資項目效益審計的內(nèi)容。

　　當前，政府投資效益審計的內(nèi)容還缺乏統(tǒng)一的規(guī)定，各地在試點項目時根據(jù)自身情況有選擇的開展效益審計。 筆者認為，投資項目效益審計是一個長期逐步完善的過程，可以按照投資項目生命周期開展全過程跟蹤效益審計。 具體內(nèi)容包括：

　　1.在投資項目決策階段 ，重點審計投資決策中投資估算、財務(wù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)預測的真實性、 客觀性和可靠性，決策方法的科學性，決策內(nèi)容的完整性和深度，最后結(jié)論的可信度，對投資項目的風險進行評估。如果發(fā)現(xiàn)投資決策中潛在的問題，則要求被審計單位及時修正。

　　2.在投資項目設(shè)計階段 ，重點審計設(shè)計方案的科學性，設(shè)計概算編制的真實性、完整性和合法性。 查找設(shè)計文件中不合理的內(nèi)容，概算編制的漏項和錯誤，節(jié)約投資金額，提高設(shè)計的技術(shù)經(jīng)濟性。

　　3.在投資項目招投標階段 ，重點對招投標過程的規(guī)范性、 公平性、真實性和合法性進行審計。

　　4.在投資項目施工階段 ，重點審計建設(shè)單位與承包商之間工程價款結(jié)算的真實性、 合法合規(guī)性和正確性。 對于合同中規(guī)定的工程量嚴格按照合同約定執(zhí)行，對于合同外的工程量如工程變更等則需加強審計，防止承包商高估冒算，騙取建設(shè)單位的建設(shè)資金。

　　5.在投資項目竣工驗收階段，重點審計投資項目竣工決算的真實性、完整性和合法性。 一方面將竣工決算與投資估算和設(shè)計概算進行比較，分析投資項目的預算執(zhí)行情況， 如有不符，則需進一步分析查找原因；另一方面將竣工決算數(shù)與同類投資項目的投資標準進行比較，分析決算造價的合理性。 同時輔以分析計算投資項目的經(jīng)濟性。

　　6.在投產(chǎn)運營階段 ，一方面可以將投資項目產(chǎn)生的實際數(shù)據(jù)與投資決策階段的估算數(shù)據(jù)進行比較，分析實際數(shù)據(jù)與估算數(shù)據(jù)的差異，分析投資項目是否達到預期效果；另一方面還可與同類工程項目進行比較，分析效果的好壞。 另外 ，還可進行效率性分析，將投資項目的實際投入與實際產(chǎn)出進行比較， 分析投資項目的效率。

　　二、 當前我國政府投資項目效益審計存在的問題。

　　（一）開展投資項目效益審計的人力資源體系尚未構(gòu)建。

　　當前，我國政府投資項目效益審計開展的主體為國家審計機關(guān)，而國家審計機關(guān)從事固定資產(chǎn)投資審計的人力資源有限，不僅在數(shù)量上不能適應(yīng)投資項目效益審計的要求，而且審計人員的知識結(jié)構(gòu)也存在諸多缺陷，管理學、法學、統(tǒng)計學、工程等方面的人才嚴重不足，制約了效益審計的開展。 另外，投資效益審計的人力資源分布不平衡，審計機關(guān)部分人力資源存在閑置問題。

　　（二）政府投資項目效益審計的準則體系尚未建立。

　　長期以來，我國固定資產(chǎn)投資審計主要是開展竣工決算審計，主要以資金使用的真實性和合法性為重點，審計機關(guān)主要執(zhí)行《建設(shè)項目審計準則》和一系列具體審計準則。

　　盡管《審計署2008 年到 2012 年審計工作發(fā)展規(guī)劃》 指出要全面推進績效審計，但當前由于缺乏建設(shè)項目效益審計準則及系列具體準則的指導，關(guān)于政府投資項目效益審計的概念、審計目標、審計內(nèi)容、審計報告形式等還存在較大爭議。

　　投資效益審計準則體系的缺失使其在實務(wù)中的開展遇到很大的障礙。

　　（三）政府投資項目效益評價指標體系還不完善，缺乏有效的評價標準。

　　評價指標體系是投資效益審計的核心內(nèi)容之一， 評價指標體系的科學性和系統(tǒng)性直接決定評價結(jié)果的可靠性和客觀性。 因此構(gòu)建投資效益評價指標體系一直是理論界和實務(wù)界關(guān)注的重點，雖然《國有資本金績效評估規(guī)則》、《建設(shè)項目經(jīng)濟評價方法與參數(shù)》等都構(gòu)建了評價指標體系， 但仍存在著一些缺陷，如指標體系不系統(tǒng)、不完整、不統(tǒng)一、評價內(nèi)容單一等，無法全面、系統(tǒng)地評價政府投資項目的效益，同時由于缺乏投資項目效益評價標準， 對同一項目的效益評價會得出不同的評價結(jié)果， 使得效益評價缺乏客觀性、可信度和可比性。

　?。ㄋ模┩顿Y項目效益審計數(shù)據(jù)缺失，數(shù)據(jù)采集系統(tǒng)不完善。

　　投資效益審計評價既需要財務(wù)數(shù)據(jù)，也需要非財務(wù)數(shù)據(jù)，財務(wù)審計由于開展時間較長，其在數(shù)據(jù)采集上已經(jīng)擁有成熟的軟件，而非財務(wù)數(shù)據(jù)由于較為零散， 采集時耗時耗力，效率較低，這給投資效益評價指標的計算帶來較大的困難，一定程度上也阻礙了投資效益審計的開展。

　　三、 解決投資項目效益審計中存在問題的對策。

　　（一）構(gòu)建投資項目效益審計的人力資源庫體系。

　　投資項目效益審計人力資源庫的建立包括兩個方面：一是在國家審計機關(guān)內(nèi)部建立投資項目效益審計的人力資源庫，二是借助社會審計和內(nèi)部審計人力資源的力量。

　　長期以來，各級審計機關(guān)的人力資源在使用上處于隔離狀態(tài)，造成投資項目效益審計人力資源分布的不均勻。

　　發(fā)達地區(qū)由于政府投資項目規(guī)模較大，需要審計的項目較多，審計力量嚴重不足。 而欠發(fā)達和落后地區(qū)由于政府投資項目較少，審計力量則有冗余。

　　鑒于此，筆者認為能否將不同地區(qū)審計機關(guān)人力資源互相調(diào)劑，互相補充，建立國家投資審計人力資源庫，實現(xiàn)審計人員之間的經(jīng)驗交流、 互相學習、資源共享，盤活欠發(fā)達和落后地區(qū)的審計人力資源。 由于政府投資項目在時間上具有一定的時段性和波動性，可以靈活運用社會審計和內(nèi)部審計的力量，將一部分投資項目效益審計的任務(wù)外包給社會審計來開展，審計機關(guān)負責審計質(zhì)量的監(jiān)督和評價，這樣可以有效解決政府投資項目審計任務(wù)在各年間的不平衡。

　?。ǘ┘涌焱顿Y項目效益審計準則體系的制定。

　　政府投資項目效益審計準則是開展投資項目效益審計的依據(jù)，筆者認為，投資項目效益審計準則體系的建立可以分兩步走，首先，制定投資項目效益審計準則，總括投資項目效益審計的目標、程序、方法、內(nèi)容和報告形式等。 其次，在投資項目效益審計準則的框架內(nèi)制定投資項目效益審計指南，逐步形成科學規(guī)范的投資項目效益審計準則體系。

　?。ㄈ┙⒎诸惖恼顿Y項目效益評價指標體系，構(gòu)建評價標準。

　　指標體系的構(gòu)建是一個系統(tǒng)和復雜的過程，首先，注重指標構(gòu)建的系統(tǒng)性， 對政府投資項目進行分類 ，不同類別的政府投資項目在指標的構(gòu)建上存在較大的差異，但也有一些共同的指標（即通用指標），第一步可構(gòu)建通用指標，第二步針對不同類別工程項目之間的差異， 構(gòu)建專用指標。

　　其次，注重指標構(gòu)建的層次性。

　　指標之間的重要程度是不均衡的，可以建立一級指標、二級指標和三級指標等，1指標賦予一定的權(quán)重。 第三，注重指標體系構(gòu)建的視角，即從哪些方面構(gòu)建，避免造成指標使用和理解上的混亂。 最后，需要衡量指標測量的信度和效度。

　　效益評價標準的建立應(yīng)著重從以下兩個方面著手：首先，建立縱向評價標準， 即投資項目的可行性研究，通過與前期的可行性研究進行比較，發(fā)現(xiàn)投資項目的效益問題。 其次，建立橫向評價標準，即同類投資項目的效益狀況，以判斷效益的高低和好壞。 橫向評價標準的建立需要考慮以下因素：一是根據(jù)全國不同地區(qū)發(fā)展水平的高低，因地制宜地制定效益評價標準；二是根據(jù)不同類別的政府投資項目分別制定效益評價標準；三是隨著時間的推移，適時地對投資項目效益評價標準進行修正和完善。

　?。ㄋ模┙⑼顿Y項目效益審計的標準數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)。

　　數(shù)據(jù)缺失是困擾投資項目效益審計開展的一大難題。 筆者認為，可以建立投資項目效益審計的標準數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，首先根據(jù)評價指標體系編制出需要采集的數(shù)據(jù)，然后要求被審計單位建立數(shù)據(jù)庫，被審計單位平時應(yīng)按照要求適時完整地將數(shù)據(jù)錄入該數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，等到審計時可以直接從該數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)調(diào)閱數(shù)據(jù)。