[論文摘要] 獨立性是審計的靈魂，執(zhí)業(yè)過程中審計師的超然獨立是審計師獲得社會公信的基礎(chǔ)，也是企業(yè)的利益相關(guān)者的利益得以保障的前提之一。正是由于審計獨立性的重要性，對獨立性進(jìn)行各種形式的干擾也就應(yīng)運而生。從強(qiáng)調(diào)審計師獨立性的重要性入手，從主客關(guān)方面強(qiáng)調(diào)審計師獨立性的保障條件，希望能對審計實務(wù)具有一定意義的理論指導(dǎo)作用。

　　[論文關(guān)鍵詞] 審計 獨立性 措施

　　當(dāng)前經(jīng)濟(jì)持續(xù)繁榮，許多公司的盈利大幅上升，股市火爆，越來越多的民眾投資于股票市場。然而在此時，我們很容易忘記：投資者之所以將錢放入市場，是因為他們對市場的質(zhì)量與完善具有起碼的信任。這種信任不僅是市場的動力，也是市場的基礎(chǔ)。要維持這份信任，強(qiáng)大、透明、可信的財務(wù)報告系統(tǒng)顯得異常重要。而審計是保證財務(wù)報告真實可信的最后一道關(guān)卡。

　　我們在關(guān)注上市公司的財務(wù)報告時，我們會注重公司每一次重大消息的披露。會思考在這些背后所反映的公司業(yè)績和管理層的意圖。而目前普遍存在的一種慣于用短期預(yù)測看問題的現(xiàn)象卻未引起我們足夠的關(guān)注。并且這種現(xiàn)象還在不斷上升。注重短期結(jié)果所導(dǎo)致的后果是：大家都去挑戰(zhàn)合理行為的邊界時，打擦邊球。目前，對很多審計師的評判是依據(jù)他做了多少非審計業(yè)務(wù)來，而不是依據(jù)他們是否能很好地進(jìn)行審計。所有的這些都使得審計的獨立性受到嚴(yán)峻的考驗。

　　一、獨立性對審計的意義

　　獨立性就是注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒定業(yè)務(wù), 應(yīng)當(dāng)保持形式上和實質(zhì)上的獨立。形式上的獨立性,是指注冊會計師與被審查企業(yè)或個人沒有任何特殊的利益關(guān)系, 如不得擁有被審查企業(yè)股權(quán)或承擔(dān)其高級職務(wù), 不能是企業(yè)的主要貸款人, 資產(chǎn)受托人或與管理當(dāng)局有親屬關(guān)系等等。否則, 就會影響注冊會計師公正的執(zhí)行業(yè)務(wù)。實質(zhì)上的獨立性也稱精神上的獨立或事實上的獨立, 是指注冊會計師在執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)時, 應(yīng)當(dāng)不受個人或外界因素的約束、影響和干擾, 保持客觀且無私的精神態(tài)度。因此, 注冊會計師應(yīng)在實質(zhì)上和形式上沒有任何被認(rèn)為有影響?yīng)毩?、客觀、公正的利益。而所有這一切無非是希望通過審計的獨立來達(dá)到審計報告的可靠與真實，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題。從另一方面說，獨立性是審計師的一種心理狀態(tài)，它反映了公眾的信任與信心。

　　會計師能做到獨立執(zhí)業(yè)還不夠，要使投資者對審計質(zhì)量有信心，公眾必須相信會計師是有獨立性的。能夠表明審計師是為股東的利益，而不是為管理層的利益而工作；表明審計師不能與所審計的公司有財務(wù)利益關(guān)聯(lián)，它還表明審計師的工作與其客戶的業(yè)務(wù)是分離的。這些就是60多年來建立了獨立性的基本原則。

　　二、審計業(yè)務(wù)的擴(kuò)張威脅審計的獨立性

　　獨立性是審計業(yè)的靈魂，是審計工作有價值的基礎(chǔ)。而真實是投資者信心的生命線?，F(xiàn)在，審計行業(yè)站在了歷史的風(fēng)口浪尖。近年來我們可以看到一些有關(guān)著名的大會計師事務(wù)所大規(guī)模重組的報道。其目的是用公司的咨詢業(yè)務(wù)盈利，通過重新重視會計與審計，有可能促進(jìn)公眾利益。然而，這些咨詢業(yè)務(wù)對審計的獨立性產(chǎn)生了重大影響。

　　審計行業(yè)，從它出現(xiàn)的那天起就在其商業(yè)抱負(fù)與對公眾利益的承諾間存在沖突。他既要維護(hù)自身的獨立性，又要保護(hù)自己的商業(yè)競爭力。由于全球化、經(jīng)營形式的不斷擴(kuò)張，會計師事務(wù)所也不斷轉(zhuǎn)變，內(nèi)在壓力又使其向客戶提供一系列審計以外的業(yè)務(wù)。事實表明，審計業(yè)務(wù)已不再是大會計師事務(wù)所的主業(yè)。在過去的這些年里，顧問與其他管理咨詢業(yè)務(wù)以其超乎想象的速度占據(jù)了總業(yè)務(wù)的一半左右。所以今天的四大會計師事務(wù)所以“多種類專業(yè)服務(wù)組織”的定位確認(rèn)自己的國際形象，而不再是一般的會計師事務(wù)所了。他們除了提供傳統(tǒng)的會計、審計、稅務(wù)服務(wù)外，還拓展了公司財務(wù)、風(fēng)險管理、評估、兼并收購分析、網(wǎng)絡(luò)與數(shù)據(jù)庫設(shè)計、資產(chǎn)管理等業(yè)務(wù)。

　　當(dāng)會計師事務(wù)所擴(kuò)展業(yè)務(wù)時，咨詢與其他服務(wù)會縮小審計師與管理層的距離。獨立性至少在表面上看起來變得更加難以保證。當(dāng)會計師事務(wù)所對其客戶的財務(wù)數(shù)字進(jìn)行評估、履行內(nèi)部審計功能、保管客戶的賬冊時，獨立性的原則便會受到損害。而當(dāng)一些會計師事務(wù)所在處理公司的稅收或其他項時，收費與工作結(jié)果有關(guān)時，審計的獨立性便不復(fù)存在。

　　毋庸置疑，業(yè)務(wù)的擴(kuò)大是市場擴(kuò)張的結(jié)果。但當(dāng)這種業(yè)務(wù)影響到審計的獨立性時便埋下了一種內(nèi)在的沖突隱患。按獨立審計準(zhǔn)則，會計師事務(wù)所是獨立于被審計單位，只對委托人負(fù)責(zé)的。但是一旦審計師涉足與審計毫不相關(guān)的多種服務(wù)項目，他們就必須為管理層服務(wù)。在這種雙層角色中，本應(yīng)捍衛(wèi)數(shù)字真實性的審計師現(xiàn)在既要監(jiān)管管理層，又要聽命于管理層。這種兩難的境地只能是顧此失彼。

　　也許一些人認(rèn)為形式是無所謂的，審計師應(yīng)能提供任何一種服務(wù)，除非有事實證明一種業(yè)務(wù)或財務(wù)關(guān)系直接損害審計師的名譽(yù)。然而這種觀點忽視了審計師職責(zé)的最重要的一個方面。審計師缺乏獨立性常常表明存在“灰色地帶”，而“灰色地帶”沒有清晰的答案，沒有明顯的是非界限。“站在客戶的立場看問題”是確確實實存在的。

　　三、維護(hù)審計獨立性的措施

　　作為會計師事務(wù)所，一直有著獨特的特權(quán)，那就是讓投資者相信：“我是站在你們一邊的。”現(xiàn)在我們會懷疑會計師是否能維護(hù)這一特權(quán)。當(dāng)今，企業(yè)的利潤來源多樣化，使商業(yè)關(guān)系在廣度和深度上前所未有地復(fù)雜，我們應(yīng)該有效地評價這種趨勢對審計獨立性的影響。一位大會計師事務(wù)所的負(fù)責(zé)人曾表示，暫停本公司的咨詢業(yè)務(wù)是“明智之舉”。承認(rèn)審計的重要性，關(guān)心審計的獨立性并采取具體舉措，表現(xiàn)了會計師事務(wù)所在維護(hù)審計的獨立性方面的立場和態(tài)度。那么在這種復(fù)雜的兩難境地，怎么樣才能維護(hù)審計的獨立性呢？筆者認(rèn)為，增強(qiáng)社會審計獨立性可采取以下措施：

　　1．控制客戶管理當(dāng)局的權(quán)力。

　　由于客戶管理當(dāng)局負(fù)責(zé)選擇會計師事務(wù)所,決定注冊會計師的選聘、付費、續(xù)聘和更換,許多國家已在國家立法和職業(yè)道德準(zhǔn)則中作出嚴(yán)格的規(guī)定。在我國,證監(jiān)會規(guī)定上市公司解聘或者不再續(xù)聘會計師事務(wù)所,由股東大會作出決定,并在有關(guān)的報刊上予以披露,必要時說明更換原因,并在中國證監(jiān)會和中國注冊會計師協(xié)會備案,這種權(quán)利可以防止管理當(dāng)局任意更換審計人,在某種程度上提高了審計人員的獨立性。

　　2．增強(qiáng)注冊會計師之間的職業(yè)團(tuán)結(jié)。

　　這主要體現(xiàn)在注冊會計師前后任之間的聯(lián)系上。后任注冊會計師接受聘約之前應(yīng)主動與前任注冊會計師聯(lián)系,這樣不僅體現(xiàn)了職業(yè)上相互尊重,有助于樹立同行之間和諧相處的良好職業(yè)形象,而且有助于了解與更換注冊會計師相關(guān)的原因背景,從而決定是否接受聘約。中國證監(jiān)會發(fā)布的《關(guān)于上市公司聘用、更換會計師事務(wù)所有關(guān)問題的通知》中規(guī)定:“繼任會計師事務(wù)所應(yīng)向前任會計師事務(wù)所和公司了解更換會計師事務(wù)所的原因”。國外的審計準(zhǔn)則則規(guī)定:如前任審計人員系因為堅持原則而被解聘,則其他事務(wù)所不得受聘擔(dān)任該客戶的財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)。我國現(xiàn)有的注冊會計師職業(yè)道德準(zhǔn)則中,并沒有對前后任注冊會計師之間的聯(lián)系做出應(yīng)有的行為規(guī)范,這方面似有所欠缺。通過規(guī)范前后任之間的聯(lián)系,可以增強(qiáng)注冊會計師審計的獨立性。

　　3．改進(jìn)會計師事務(wù)所結(jié)構(gòu),發(fā)展大型會計師事務(wù)所。

　　大型會計師事務(wù)所資產(chǎn)雄厚,使其有更大的能力來抵制客戶施予的經(jīng)濟(jì)壓力。而且,大會計師事務(wù)所擁有眾多的客戶,故某個客戶隨意更換會計師造成的損失,很可能小于會計師事務(wù)所沒有報告客戶舞弊行為所導(dǎo)致的信譽(yù)損失和失去其它客戶的收入損失,使事務(wù)所有可能保持其獨立性。我國由于歷史原因,會計師事務(wù)所現(xiàn)狀是規(guī)模小、數(shù)量多。脫鉤改制以后,組織關(guān)系和人事關(guān)系上的獨立性得到加強(qiáng)。但應(yīng)該看到,改制后,失去了單位的保護(hù)傘,在行業(yè)激烈競爭的壓力下,從財務(wù)來源看,事務(wù)所的獨立性很讓人懷疑。所以,改制過程中應(yīng)考慮到這個問題?？梢栽谧栽傅幕A(chǔ)上,進(jìn)行合并改組,擴(kuò)大事務(wù)所規(guī)模,以減少影響其獨立性的因素。

　　4．審計業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)應(yīng)由不同的注冊會計師承擔(dān)。

　　職業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)分開,審計業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)應(yīng)由不同的注冊會計師承擔(dān)。這種做法可以避免由于注冊會計師實施與委托人的利益在某種程度上相一致的管理咨詢業(yè)務(wù)而影響注冊會計師的獨立性。西方國家,大中型會計事務(wù)所一般在其內(nèi)部,將審計部門和咨詢部門分開。在美國,則不允許一家會計師事務(wù)所同時擔(dān)任一家公司的財務(wù)報表審計和管理咨詢業(yè)務(wù)。通過業(yè)務(wù)分離，在很大程度上可以防止由于業(yè)務(wù)擴(kuò)張而產(chǎn)生的對審計獨立性影響。

　　當(dāng)一個公司在虛假的會計報表的掩蓋下轟然倒塌時，“會計師都在哪兒”這樣一句老調(diào)，曾在公司的大廳中，在股票市場的交易廳中大聲回蕩。只有當(dāng)獨立性受到侵害時，我們才真正認(rèn)識到對于追求經(jīng)濟(jì)機(jī)會，獨立性是多么地重要。

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