【摘要】《工業(yè)企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計制度》是我國經(jīng)濟(jì)從計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變過程中兩個重要的會計制度。從前者向后者的變化的軌跡看,前者的核算原則和科目反映的計劃經(jīng)濟(jì)內(nèi)容多一點(diǎn),而后者在很大程度上符合了市場經(jīng)濟(jì)的要求。本文通過對兩種會計制度的比較探討了《企業(yè)會計制度》的市場經(jīng)濟(jì)的特征。

　　【關(guān)鍵詞】核算原則 科目 資產(chǎn)現(xiàn)價 計提準(zhǔn)備

　　一、《企業(yè)會計制度》體現(xiàn)了會計核算與市場價值的統(tǒng)一

　　1992年財政部頒布了《工業(yè)企業(yè)會計制度》,2001年又相繼出臺了《企業(yè)會計制度》。目前,國家大型企業(yè)《工業(yè)企業(yè)會計制度》已經(jīng)停用,中小型企業(yè)兩種制度并存。因?yàn)槲覈行∑髽I(yè)占全國企業(yè)總數(shù)的99%,創(chuàng)造的GDP占全國GDP總量的60%,上繳國稅占全國稅收金額的50%,全國有2/3的就業(yè)崗位在中小型企業(yè),65%的專利、75%的技術(shù)創(chuàng)新、80%的新產(chǎn)品開發(fā)都在中小型企業(yè)。因此中小型企業(yè)對會計制度執(zhí)行的好壞,直接影響著國家經(jīng)濟(jì)的基本面。

　　《企業(yè)會計制度》科目設(shè)置更趨合理,會計核算依據(jù)更注重與市場變化的一致性。在科目設(shè)置上,《工業(yè)企業(yè)會計制度》重于法律形式,《企業(yè)會計制度》則重于經(jīng)濟(jì)交易實(shí)質(zhì)。例如:企業(yè)長期待攤費(fèi)用,按《工業(yè)企業(yè)會計制度》的規(guī)定應(yīng)列入“遞延資產(chǎn)”科目,而在《企業(yè)會計制度》中取消了這一科目,改為“長期待攤費(fèi)用”科目,科目設(shè)置更趨合理。

　　科目設(shè)置的合理性是由會計核算的基本原則決定的,而這個基本原則的科學(xué)性,在于它符合了市場經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì)。譬如:企業(yè)在籌建時期所發(fā)生的費(fèi)用,不可否認(rèn)有部分屬于資產(chǎn),也有一部分不屬于資產(chǎn)。如果按著《工業(yè)企業(yè)會計制度》的規(guī)定應(yīng)列“遞延資產(chǎn)”科目使資產(chǎn)數(shù)額虛升,使本應(yīng)該在會計當(dāng)期攤銷的費(fèi)用當(dāng)作資產(chǎn)長期分?jǐn)?。因?將這類經(jīng)濟(jì)交易劃為資產(chǎn)有失公允,而《企業(yè)會計制度》的核算原則就做了這樣的規(guī)定:“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計核算,而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)”。由此看出《企業(yè)會計制度》核算更注重符合市場經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì)。

　　二、《企業(yè)會計制度》會計中期的設(shè)置,使會計報表及時地反映投資的市場價值的變化,使企業(yè)決策者能更好的管理過程預(yù)期

　　《企業(yè)會計制度》增加了會計中期的概念,半年度、季度和月度均稱為會計中期?！豆I(yè)企業(yè)會計制度》沒有中期的概念,核算和報表只反映初始投資成本,不反映現(xiàn)市值的變化,投資者往往只能在報表的附注中了解市值的變化。因不是規(guī)范的要求,附注的數(shù)據(jù)往往不能準(zhǔn)確的反映市場的價格,投資者無法根據(jù)會計報表的數(shù)據(jù)做好過程控制,因此,不符合市場經(jīng)濟(jì)的要求。《企業(yè)會計制度》設(shè)置了會計中期,作為一項(xiàng)規(guī)范要求,中期報表必須準(zhǔn)確反映投資市場現(xiàn)值,把期末關(guān)口前移可有效的為決策者提供及時準(zhǔn)確的數(shù)據(jù),使決策者能更好的做好過程管理。

　　三、《企業(yè)會計制度》的計提準(zhǔn)備制,使會計核算更符合市場的變化而更科學(xué)

　　1.短期投資計提跌價準(zhǔn)備,使會計報表反映了短期投資值隨著市場價格的變化而變化。

　　投資者完成投資后其資產(chǎn)隨著市場的價格的起伏或增值或減值?！豆I(yè)企業(yè)會計制度》對短期投資只做初始成本的反映,不反映市場的變化。因此,會計報表與市場脫節(jié),是計劃經(jīng)濟(jì)思維的產(chǎn)物?！镀髽I(yè)會計制度》以計提投資跌價準(zhǔn)備金的方式反映了這一市場變化,它規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量,對市價低于成本的差額,計提短期投資跌價準(zhǔn)備。企業(yè)計提的短期投資跌價準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)單列核算,在資產(chǎn)負(fù)債表中,短期投資項(xiàng)目按照減去其跌價準(zhǔn)備后的凈額反映。中期和期末的會計報表及時反映了市場的變化的曲線,符合市場經(jīng)濟(jì)的要求。

　　2.新增委托貸款科目及利息的計提減值準(zhǔn)備,是我國經(jīng)濟(jì)市場化的結(jié)果。

　　根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)市場化的進(jìn)一步深化企業(yè)融資方式多種多樣,委托貸款是其中之一。在會計核算上《企業(yè)會計制度》增加了委托貸款的內(nèi)容,并規(guī)定企業(yè)的委托貸款應(yīng)視同短期投資進(jìn)行核算。但是,委托貸款應(yīng)按期計提利息計入損益;企業(yè)按期計提的利息到付息期不能收回的,應(yīng)當(dāng)停止計提利息,并沖回原已計提的利息。期末企業(yè)的委托貸款應(yīng)按資產(chǎn)減值的要求,計提減值準(zhǔn)備,沖減資產(chǎn)反映凈值,該科目本身就是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物。

　　3.《企業(yè)會計制度》完善了計提壞賬準(zhǔn)備的外延,更符合市場經(jīng)濟(jì)化的實(shí)際,使壞帳處理更加科學(xué)。

　　企業(yè)的壞賬按原有的會計制度,只限于應(yīng)收款范疇。隨著經(jīng)濟(jì)市場化的深入,企業(yè)破產(chǎn)或其他原因無法履行合同,收取了預(yù)付款后無能力供貨成為經(jīng)常發(fā)生的事。預(yù)付款回收無望也成為壞賬的原因之一?！镀髽I(yè)會計制度》根據(jù)市場這一現(xiàn)實(shí)將這類應(yīng)付款轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款,列入計提壞賬準(zhǔn)備范圍。轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款的預(yù)付帳款可以計提壞帳準(zhǔn)備,計提壞賬準(zhǔn)備的方法由原來的按制度規(guī)定計提變?yōu)槠髽I(yè)可以自行確定,確定的方法為按照以往經(jīng)驗(yàn)及債務(wù)單位的財務(wù)狀況,并在壞賬核算上取消了直接轉(zhuǎn)銷法。這樣通過會計制度的改變,使企業(yè)壞帳得以及時處理而能及時反映資產(chǎn)的凈值。

　　4.存貨計提跌價準(zhǔn)備的規(guī)定反映了企業(yè)流動資產(chǎn)在市場中的真實(shí)性。

　　企業(yè)存貨在流動資產(chǎn)及全部資產(chǎn)中占有較大比重,其價值的準(zhǔn)確反映直接關(guān)系到資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)價值的真實(shí)性?！豆I(yè)企業(yè)會計制度》對存貨只反映其初始成本,不反映其發(fā)生的毀損、陳舊或跌價減值?！镀髽I(yè)會計制度》則對存貨因各種原因造成的減值作了反映。它規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量,對可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額,計提存貨跌價準(zhǔn)備。在資產(chǎn)負(fù)債表中,存貨項(xiàng)目按照減去存貨跌價準(zhǔn)備后的凈額反映,會計報表及時的反映了存貨在市場中的現(xiàn)值。

　　5.長期投資計提減值準(zhǔn)備反映了投資回收效果。

　　為了使投資者了解投資的回收效果和真實(shí)價值,根據(jù)投資回收的情況《企業(yè)會計制度》增加了長期投資計提減值準(zhǔn)備。企業(yè)的長期投資應(yīng)當(dāng)在期末時按照其賬面價值與可收回金額孰低計量,對可收回金額低于賬面價值的差額,應(yīng)當(dāng)計提長期投資減值準(zhǔn)備。

　　四、《企業(yè)會計制度》對購建固定資產(chǎn)借款費(fèi)用的資本化更完善

　　對于購建固定資產(chǎn)借款發(fā)生利息的資本化,《工業(yè)企業(yè)會計制度》規(guī)定,交付前可化為資產(chǎn),之后即為費(fèi)用。但是對經(jīng)常遇到的資本化的準(zhǔn)確分?jǐn)偂①Y本化暫停都沒有明確規(guī)定,為會計核算帶來混亂。為了彌補(bǔ)這一缺陷《企業(yè)會計制度》制定了借款費(fèi)用資本化的準(zhǔn)確分?jǐn)傆嬎惴椒?并明確規(guī)定了固定資產(chǎn)的購建發(fā)生非正常中斷,且連續(xù)中斷時間超過3個月(含3個月),就暫停借款費(fèi)用的資本化,直至購建重新開始,這樣就使購建固定資產(chǎn)借款費(fèi)用的資本化更完善。

　　五、《企業(yè)會計制度》避免了債權(quán)人豁免債務(wù)的核算給企業(yè)信息失實(shí)提供的口實(shí)

　　債權(quán)是企業(yè)的流動資產(chǎn),其債權(quán)豁免債務(wù)應(yīng)是資產(chǎn)核算范疇。以往的會計制度將債權(quán)人豁免的債務(wù)列入“營業(yè)外收入”,有可能成為部分企業(yè)粉飾企業(yè)經(jīng)營業(yè)績、提供虛假信息的借口。為此,《企業(yè)會計制度》將其列入“資本公積”進(jìn)行核算,為債權(quán)正本清源,從而避免了債權(quán)人豁免債務(wù)的核算給企業(yè)信息失實(shí)提供的口實(shí)。

　　六、《企業(yè)會計制度》制定了符合我國現(xiàn)實(shí)的資產(chǎn)處理及固定資產(chǎn)折舊的審批權(quán)限

　　《工業(yè)企業(yè)會計制度》是以國有企業(yè)為主的經(jīng)濟(jì)體制制定的會計制度,國有資產(chǎn)的處理權(quán)在國家,經(jīng)國家有關(guān)部門批準(zhǔn),對于防止國有資產(chǎn)流失具有積極意義。但是,目前全國中小型企業(yè)占全國企業(yè)總數(shù)的99%,并絕大多數(shù)是民營企業(yè)或是股份制企業(yè),企業(yè)的資產(chǎn)屬于個人或股東,受物權(quán)法保護(hù)。所以《企業(yè)會計制度》依據(jù)這個現(xiàn)實(shí)將上述事項(xiàng)的批準(zhǔn)權(quán)限改為,經(jīng)股東大會或經(jīng)理(廠長)會議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn),符合物權(quán)法的要求,《企業(yè)會計制度》的頒布和落實(shí)體現(xiàn)了我國經(jīng)濟(jì)市場化的進(jìn)程。

　　七、《企業(yè)會計制度》核算內(nèi)容涵蓋了市場經(jīng)濟(jì)下企業(yè)新的交易內(nèi)容

　　1.我國加入了WTO以后,企業(yè)的金融業(yè)務(wù)也逐步與國際接軌而趨于多種多樣,交易內(nèi)容的增加要求會計核算內(nèi)容與之相適應(yīng)。于是《企業(yè)會計制度》應(yīng)運(yùn)而生增加了信用卡存款、存出投資款、債務(wù)重組、非貨幣交易、專項(xiàng)應(yīng)付款、外商投資企業(yè)和中外合作經(jīng)營企業(yè)等企業(yè)形式所有者權(quán)益、建造合同收入、補(bǔ)貼收入、會計調(diào)整、外幣業(yè)務(wù)、關(guān)聯(lián)方交易等核算內(nèi)容,這些都是《工業(yè)企業(yè)為會計制度》所沒有的,《企業(yè)會計制度》彌補(bǔ)了這一不足。

　　2.《企業(yè)會計制度》對長期投資的權(quán)益的核算更適應(yīng)市場化的要求?！镀髽I(yè)會計制度》使投資收益更加明確,完善了固定資產(chǎn)融資租賃業(yè)務(wù)的核算,調(diào)增應(yīng)交稅金明細(xì)項(xiàng)目,調(diào)整了資本公積和盈余公積明細(xì)項(xiàng)目,改變了收入確認(rèn)方法和計量,調(diào)整了“以前年度損益調(diào)整”的結(jié)轉(zhuǎn)并明確了涉及所得稅的核算。核算內(nèi)容的進(jìn)一步完善使制度對市場化的適應(yīng)性大大增強(qiáng)。

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