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新準則或有事項確認計量及會計處理探討

來源: 侯佳欣 編輯: 2009/07/21 14:32:24  字體:

  摘 要:2006年2月15日財政部頒布《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》,實現(xiàn)了我國或有事項確認與計量同國際會計準則的趨同。從新舊準則的對比入手,對新準則或有事項確認,計量,披露等具體的會計處理問題加以講解,以期幫助讀者對新準則有更為深刻的理解和合理的運用。

  關(guān)鍵詞:新準則;或有事項;計量與披露

  眾所周知,隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展,或有事項作為特殊的不確定事項,已越來越普遍地出現(xiàn)在企業(yè)的日常經(jīng)濟活動中,并對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生較大的影響。為了充分地披露或有事項對企業(yè)財務(wù)狀況的潛在影響,使報表使用者獲得更加充分、詳細的相關(guān)信息,保證會計資料的真實、可靠,《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》在舊準則基礎(chǔ)上對或有事項的確認,計量,披露等方面均做出了相應(yīng)修訂與完善,進一步加深了我國會計準則與國際會計準則的趨同。

  對修正后的或有事項新準則可從以下幾點加以理解:

  1 新舊會計準則差異比較

  1.1 規(guī)范的范圍不同

  新準則較舊準則涉及了建造合同,所得稅,企業(yè)合并,租賃,原保險合同和再保險合等形成的或有事項,并試用于其他會計準則。

  1.2 預(yù)計負債的計量

  新舊準則關(guān)于或有事項的概念和確認條件一致,但對預(yù)計負債的計量不同。舊準則對計負債的計量只有初始計量,即按履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行,而新準則對預(yù)計負債的計量則分為初始計量和后續(xù)計量,初始計量按履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行,并考慮了貨幣的時間價值。后續(xù)計量則指企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負債表日對預(yù)計負債的賬面價值進行檢查,如客觀證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數(shù),應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。且新準則規(guī)定符合預(yù)計負債確認條件的待執(zhí)行虧損合同和企業(yè)承擔的重組義務(wù)應(yīng)當確認為預(yù)計負債。而這一點在舊準則中并未做出明確規(guī)定。

  2 新舊會計準則銜接規(guī)定

  新準則有后續(xù)計量問題,因此新舊會計準則銜接時,需對預(yù)計負債進行檢查,如有客證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數(shù),應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整,如賬面數(shù)偏低,差額計入損益,如賬面數(shù)偏高,差額也計入權(quán)益。

  3 新準則對權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟事項的影響

  由于新舊準則沒有原則性的變化,新準則對權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟事項基本沒什么影響。

  下面對或有事項的確認,計量與披露逐次進行講解,以期加深對新準則的掌握。

  3.1 或有事項的概念

  或有事項,是指過去的交易或者事項形成的,其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項主要包括:未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔保、產(chǎn)品質(zhì)量保證(含產(chǎn)品安全保證)、承諾、虧損合同、重組義務(wù)、商業(yè)承兌匯票背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)等。其中,虧損合同、重組義務(wù)是新準則特別規(guī)定的或有事項。

  3.2 或有事項的確認與計量

 ?。?)或有事項的確認。

  如果與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時符合以下3個條件,企業(yè)應(yīng)將其確認為預(yù)計負債:

 ?、僭摿x務(wù)是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務(wù),而不是潛在義務(wù)。例如,在專利權(quán)使用糾紛中,判明本公司侵權(quán)了其他公司的專利權(quán),就發(fā)生了現(xiàn)時義務(wù)。又如,在執(zhí)行合同中,本公司違約導(dǎo)致對方發(fā)生經(jīng)濟損失,被告上法庭,因違約的事實已經(jīng)發(fā)生,應(yīng)承擔相應(yīng)的現(xiàn)時義務(wù)。

 ?、诼男性摿x務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。在對或有事項加以確認時,通常需要對其發(fā)生的概率加以分析和判斷。

 ?、墼摿x務(wù)的金額能夠可靠地計量。

 ?。?)或有事項的計量。

  或有事項的計量主要涉及兩個問題:一是最佳估計數(shù)的確定;二是預(yù)期可獲得的補償?shù)奶幚怼?

  ①最佳估計數(shù)按照如下方法確定:

  預(yù)計負債應(yīng)當按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。所需支出存在一個連續(xù)范圍,且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同的,最佳估計數(shù)應(yīng)當按照該范圍內(nèi)的中間值確定。例如,假設(shè)甲公司認為很可能賠償?shù)慕痤~在50萬元—70萬元之間,且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同,則按其中間值確定預(yù)計負債60萬元。

 ?、谄髽I(yè)清償預(yù)計負債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方補償?shù)?,補償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產(chǎn)單獨確認。在確定補償金額時應(yīng)注意:補償金額只有在“基本確定”能收到時予以確認,即發(fā)生的概率在95%以上時才能做賬,將補償金額計入賬內(nèi)。補償金額應(yīng)單獨確認為資產(chǎn),即應(yīng)計入“其他應(yīng)收款”科目,不能直接沖減“預(yù)計負債”。確認入賬的金額不能超過預(yù)計負債的金額。如果確認補償金的金額超過了預(yù)計負債的金額,將使利潤出現(xiàn)正數(shù),等于確認了或有資產(chǎn),這違背了謹慎原則。

  (3)待執(zhí)行合同、企業(yè)重組形成的或有事項的確認和計量。

  在新準則中,對待執(zhí)行合同、企業(yè)重組形成的或有事項作了特別的強調(diào),屬于新增加的內(nèi)容。在此特做說明。

 ?、俅龍?zhí)行合同形成的或有事項的確認和計量。

  待執(zhí)行合同,是指合同各方尚未履行任何合同義務(wù),或部分地履行了同等義務(wù)的合同。

  比如,企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的商品銷售合同、勞務(wù)提供合同、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)合同、租賃合同等,均屬于待執(zhí)行合同。待執(zhí)行合同本身不屬于或有事項準則規(guī)范的內(nèi)容,只有待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的,應(yīng)當作為或有事項準則規(guī)范的或有事項。虧損合同分為兩種情況處理:企業(yè)在履行合同義務(wù)過程中發(fā)生的成本可能出現(xiàn)超過預(yù)期經(jīng)濟利益的情況時,待執(zhí)行合同即變成了虧損合同,此時,如果與該合同相關(guān)的義務(wù)不需支付任何補償即可撤銷,通常不存在現(xiàn)時義務(wù),不應(yīng)確認預(yù)計負債。待執(zhí)行合同變成虧損合同的,該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足或有事項確認條件的,應(yīng)當確認為預(yù)計負債。如果與該合同相關(guān)的義務(wù)不可撤銷,企業(yè)就存在了現(xiàn)時義務(wù),同時滿足該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)和金額能夠可靠地計量的,通常應(yīng)當確認預(yù)計負債。

 ?、谄髽I(yè)重組形成的或有事項的確認和計量。

  企業(yè)承擔的重組義務(wù)滿足或有事項確認條件的,應(yīng)當確認為預(yù)計負債。企業(yè)應(yīng)當按照與重組有關(guān)的直接支出確定該預(yù)計負債金額。直接支出不包括留用職工崗前培訓、市場推廣、新系統(tǒng)和營銷網(wǎng)絡(luò)投入等支出。下列情況同時存在時,表明企業(yè)承擔了重組義務(wù):有詳細、正式的重組計劃,包括重組涉及的業(yè)務(wù)、主要地點、需要補償?shù)穆毠と藬?shù)及其崗位性質(zhì)、預(yù)計重組支出、計劃實施時間等;該重組計劃已對外公告。

  企業(yè)承擔的重組義務(wù)不滿足或有事項確認條件的,不應(yīng)當確認為預(yù)計負債。例如,某公司董事會決定關(guān)閉一個事業(yè)部。如果有關(guān)決定尚未傳達到受影響的各方,也未采取任何措施實施該項決定,表明該公司沒有承擔重組義務(wù),不應(yīng)確認預(yù)計負債。

  3.3 或有事項的披露

  或有事項的披露具體說來就包括預(yù)計負債的披露、或有事項的披露和或有資產(chǎn)的披露。

  (1)預(yù)計負債的披露。

  企業(yè)對預(yù)計負債,應(yīng)在資產(chǎn)負債表中單列項目反映,并在附注中披露下列信息:

 ?、兕A(yù)計負債的種類、形成原因以及經(jīng)濟利益流出不確定性的說明。

 ?、诟黝愵A(yù)計負債的期初、期末余額和本期變動情況。

 ?、叟c預(yù)計負債有關(guān)的預(yù)期補償金額和本期已確認的預(yù)期補償金額。

 ?。?)或有負債的披露。

 ?、倩蛴胸搨侵高^去的交易或事項形成的潛在義務(wù),其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實;或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù),履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計量。也就是說,與或有事項有關(guān)的義務(wù),只要不能同時滿足確認負債的3個條件,就形成了或有負債。

  ②企業(yè)應(yīng)在附注中披露或有負債(不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的或有負債)的下列信息:或有負債的種類及其形成原因,包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔保等形成的或有負債。經(jīng)濟利益流出不確定性的說明?;蛴胸搨A(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響,以及獲得補償?shù)目赡苄?;無法預(yù)計的,應(yīng)當說明原因。

  應(yīng)注意的是:在原會計準則中,對已貼現(xiàn)的商業(yè)匯票、未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔保等形成的或有負債,無論導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性大小,一律應(yīng)披露;新會計準則改變了這種做法,只有可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)時,才應(yīng)披露。

 ?、刍蛴惺马椗兜幕砻?。

  在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下,如果披露與該或有事項有關(guān)的全部或部分信息預(yù)期會對企業(yè)造成重大不利影響的,企業(yè)無須披露這些信息,但應(yīng)當披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì),以及沒有披露這些信息的事實和原因。

 ?。?)或有資產(chǎn)的披露。

  或有資產(chǎn)指過去的交易或者事項形成的潛在資產(chǎn),其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。企業(yè)通常不披露或有資產(chǎn)。但或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的,應(yīng)當在附注中披露其形成的原因、預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響等。

責任編輯:Sylar

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