[摘　要]私營企業(yè)會(huì)計(jì)控制薄弱是一個(gè)尚未解決的難點(diǎn)問題,結(jié)合規(guī)模較大的私營企業(yè)會(huì)計(jì)工作狀況,從政府外部約束,社會(huì)審計(jì)以及私營企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作等方面,深入分析了會(huì)計(jì)控制薄弱的原因,提出了綜合配套的改革措施。

　　[關(guān)鍵詞]私營企業(yè);會(huì)計(jì)控制;社會(huì)審計(jì);會(huì)計(jì)責(zé)任主體

　　企業(yè)會(huì)計(jì)秩序紊亂、造假嚴(yán)重已是不爭的事實(shí)。在對規(guī)模較大、實(shí)力較強(qiáng)的私營企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)和調(diào)查過程中,我們深感這一問題較之國有企業(yè)會(huì)計(jì)問題更為嚴(yán)重。帳目混亂零散、帳實(shí)不符;內(nèi)控制度虛設(shè)、交接不清;亂攤亂支等問題較為普遍,由此造成國家稅收大量流失,同時(shí)也影響了私營企業(yè)的健康發(fā)展,加大了業(yè)主的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。私營企業(yè)會(huì)計(jì)控制薄弱之原因除具有同國有企業(yè)的共性之外,還有其自身的特殊性。本文擬從私營企業(yè)的性質(zhì)和實(shí)際狀況出發(fā),就如何實(shí)現(xiàn)有效的會(huì)計(jì)控制提出我們的看法?！　?br>
　　一、 私營企業(yè)會(huì)計(jì)控制薄弱的原因分析　　

　　(一) 政府約束失敗

　　1. 各級(jí)政府部門缺乏實(shí)施有效監(jiān)督的內(nèi)在動(dòng)力。政府公務(wù)員不是企業(yè)的出資者,其收入與私營企業(yè)業(yè)績沒有任何聯(lián)系,當(dāng)政府對其是否正確履行職責(zé)缺乏有力約束時(shí),他們不可能真正代表國家正確行使監(jiān)督權(quán)利,他們并不具備實(shí)施有效監(jiān)督的內(nèi)在積極性。

　　2. 監(jiān)督成本高。在市場經(jīng)濟(jì)條件下,身處外部的政府部門不可能對企業(yè)進(jìn)行及時(shí)、全面的監(jiān)督。另外,政府部門與私營企業(yè)之間存在著信息不對稱,而且由于私營企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作很不規(guī)范,使得這種固有的信息不對稱現(xiàn)象較之國有企業(yè)更加明顯。要獲取監(jiān)督所必需的、充分可靠的財(cái)務(wù)信息,提高事后監(jiān)督的有效性,政府為此而支付的監(jiān)督成本會(huì)很高,較之會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)督來講是很不經(jīng)濟(jì)的。

　　3. 政府公務(wù)員與私營企業(yè)的合謀。這是現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中政府約束失敗的重要根源之一。稅務(wù)、工商、財(cái)政等部門的公務(wù)員與企業(yè)合謀作假帳、隨意減免稅收,收受賄賂等腐敗現(xiàn)象較為普遍。由于審計(jì)證據(jù)的獲取相當(dāng)困難,使得對這類腐敗現(xiàn)象的查處(監(jiān)督監(jiān)督者)變得更加困難。反過來又使得這種串通合謀損害國家利益的行為更加有恃無恐。隨著法律制度的完善,這種狀況會(huì)得到一定的改善,但政府用于監(jiān)督“監(jiān)督者”的成本將非常高,而且往往達(dá)不到預(yù)期的效果。

　　(二) 缺乏社會(huì)審計(jì)監(jiān)督

　　社會(huì)審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍目前尚未全面涉及到私營企業(yè),還不是私營企業(yè)會(huì)計(jì)監(jiān)督的主要形式。一是法律上尚未明確規(guī)定私營企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表必須經(jīng)注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)方能報(bào)出;二是私營企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作和內(nèi)控制度很不完善,經(jīng)營活動(dòng)中違規(guī)違紀(jì)現(xiàn)象較為普遍,對其進(jìn)行年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)會(huì)有很高的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn),會(huì)計(jì)師事務(wù)所不愿從事私營企業(yè)的審計(jì)。目前,僅在政府需要時(shí)或有民事糾紛時(shí)以及產(chǎn)權(quán)變動(dòng)時(shí),才不得不涉及。因此,私營企業(yè)目前尚未被納入社會(huì)審計(jì)監(jiān)督的范圍之內(nèi),對其約束的防線只有一條——政府監(jiān)督,而且是失敗的。

　　(三) 會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作不規(guī)范及內(nèi)控制度的不健全

　　目前在絕大多數(shù)私營企業(yè)中會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作很不規(guī)范,內(nèi)控制度很不健全。產(chǎn)生這一問題的原因既有外部原因也有內(nèi)部原因。一是各級(jí)財(cái)政部門對私營企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化與內(nèi)控制度的建立,沒有嚴(yán)格履行其監(jiān)督職能,疏于指導(dǎo)和監(jiān)督。我們認(rèn)為這是主要原因;二是私營企業(yè)一般受業(yè)主一個(gè)人支配或幾人支配,從對管理的重視程度等方面講,都不愿意建立嚴(yán)格的控制或不遵守業(yè)主自己建立的控制;三是目前我國私營企業(yè)自身的固有缺陷如一人說了算,人事政策上重忠誠、輕才能,經(jīng)營管理不規(guī)范,員工社會(huì)保障上缺乏安全感等,使之不愿招聘或難以招聘到高素質(zhì)的財(cái)會(huì)人員,并且很難留住優(yōu)秀的財(cái)會(huì)管理人才。

　　這種狀況既損害了私營業(yè)主自身的根本利益,如造成企業(yè)資產(chǎn)流失、浪費(fèi)嚴(yán)重、經(jīng)營管理混亂等,又致使外部監(jiān)督困難重重。零散混亂的會(huì)計(jì)資料使得政府有關(guān)部門和注冊會(huì)計(jì)師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),無法認(rèn)定事實(shí)真相,無法提出合理的審計(jì)意見?！　?br>
　　二、 加強(qiáng)私營企業(yè)會(huì)計(jì)控制的措施　　

　　(一) 導(dǎo)入社會(huì)審計(jì)監(jiān)督,使會(huì)計(jì)師事務(wù)所成為私營企業(yè)外部監(jiān)督的主導(dǎo)力量

　　1. 建議國家應(yīng)盡快從法規(guī)上做出明確規(guī)定,私營企業(yè)必須實(shí)行年度會(huì)計(jì)報(bào)表注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)制度。注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)是“三位一體”會(huì)計(jì)監(jiān)督體系中的重要組成部分。對私營企業(yè)來講更具有必要性和緊迫性。一是目前私營企業(yè)普遍處于無外部監(jiān)督約束的狀態(tài);二是私營企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作很不規(guī)范,內(nèi)部控制制度達(dá)不到基本要求,有的企業(yè)則根本沒有內(nèi)部控制制度,而會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化和內(nèi)部控制制度的建立和完善顯然不是一日之功。因此,目前來講,引入注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)是市場經(jīng)濟(jì)條件下對私營企業(yè)進(jìn)行外部約束的必然選擇,也是監(jiān)督成本最低、見效最快且審計(jì)效果最優(yōu)的外部監(jiān)督約束形式。一些規(guī)模較大、會(huì)計(jì)工作較為規(guī)范的私營企業(yè),為了樹立良好的企業(yè)形象,取得金融機(jī)構(gòu)和社會(huì)公眾的信任,主動(dòng)委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì),說明私營企業(yè)對注冊會(huì)計(jì)師的服務(wù)有內(nèi)在的要求。

　　2. 引入社會(huì)審計(jì)后,注冊會(huì)計(jì)師可以利用其智力優(yōu)勢,主動(dòng)服務(wù)于私營企業(yè),在幫助其健全內(nèi)部控制制度、代理記帳、稅務(wù)代理、培訓(xùn)財(cái)會(huì)人員及對重大經(jīng)濟(jì)決策和主要投資項(xiàng)目、生產(chǎn)項(xiàng)目等的實(shí)施進(jìn)行論證諸方面為私營企業(yè)提供會(huì)計(jì)咨詢和會(huì)計(jì)服務(wù),對規(guī)范私營企業(yè)會(huì)計(jì)行為、提高管理水平將起到重要作用。

　　3. 加快注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)改革,提高注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。(1)加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管,完善與監(jiān)管工作有關(guān)的法律法規(guī)。(2)建立行業(yè)質(zhì)量監(jiān)管體系。一是加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督;二是與中國證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、國務(wù)院稽察特派員總署等部門密切配合,對社會(huì)影響較大的企業(yè)審計(jì)進(jìn)行重點(diǎn)檢查監(jiān)督;三是依靠社會(huì)各界力量,完善舉報(bào)制度,歡迎新聞媒體的輿論監(jiān)督,讓全社會(huì)共同監(jiān)督注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)活動(dòng)。(3)加強(qiáng)執(zhí)業(yè)培訓(xùn),提高其專業(yè)水平、執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德水平。(4)初步開放中國的會(huì)計(jì)市場,完善《注冊會(huì)計(jì)師法》,真正做到依法執(zhí)業(yè)。

　　(二) 財(cái)政部門應(yīng)下大力氣,真正抓好私營企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化建設(shè)

　　1. 財(cái)政部門應(yīng)指導(dǎo)督促私營企業(yè)依《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》的要求建立健全帳簿體系。財(cái)政部門首先可依據(jù)有關(guān)法規(guī)規(guī)定,要求私營企業(yè)在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)建立起較為完整的帳簿體系。其次,在注冊會(huì)計(jì)師對私營企業(yè)審計(jì)中如果發(fā)現(xiàn)不符合會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范要求的,應(yīng)及時(shí)提出審計(jì)意見,報(bào)送財(cái)政部門嚴(yán)肅處理。再次,財(cái)政部門應(yīng)加強(qiáng)工作指導(dǎo),幫助私營企業(yè)依法建帳。

　　2. 加強(qiáng)對私營企業(yè)會(huì)計(jì)人員的監(jiān)督

　　財(cái)政部門應(yīng)依據(jù)有關(guān)法規(guī)作好以下工作:(1)對私營企業(yè)會(huì)計(jì)人員實(shí)行資格證書管理制度。業(yè)主聘用會(huì)計(jì)人員必須達(dá)到一定學(xué)歷、持有國家財(cái)政部門認(rèn)可的資格證書,否則懲罰業(yè)主。在大量大中專經(jīng)濟(jì)類畢業(yè)生找不到合適的就業(yè)崗位的情況下,此項(xiàng)工作實(shí)行起來并不困難,只要在醫(yī)療、養(yǎng)老等社會(huì)保險(xiǎn)方面規(guī)范私營企業(yè),大中專畢業(yè)生是愿意到私營企業(yè)去工作的。(2)定期對私營企業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)和職業(yè)道德教育,充分發(fā)揮其作用。(3)對沒有認(rèn)真履行職責(zé)的會(huì)計(jì)人員,要取消其任職資格,吊銷有關(guān)資格證書,不得再從事會(huì)計(jì)工作。

　　3. 財(cái)政部門對暫時(shí)無法達(dá)到規(guī)范化要求的私營企業(yè)可實(shí)行會(huì)計(jì)人員委派制,或要求其委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所代理記帳。

　　(三) 完善政府對私營企業(yè)會(huì)計(jì)工作的外部約束,達(dá)到有效控制的目的

　　1. 健全法制

　　(1) 我國1999年10月修訂了《會(huì)計(jì)法》,按照“為了規(guī)范會(huì)計(jì)行為、保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整,加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理,提高經(jīng)濟(jì)效益,維護(hù)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序”的立法宗旨,就會(huì)計(jì)責(zé)任主體、會(huì)計(jì)監(jiān)督體系建設(shè)、法律責(zé)任等重大問題作了進(jìn)一步的調(diào)整和完善。

　　(2) 深化會(huì)計(jì)改革。財(cái)政部已陸續(xù)頒布了一批新的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)制度,這對規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)工作提高會(huì)計(jì)信息透明度,提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量將起重要作用。但現(xiàn)在只在上市公司和國有企業(yè)中實(shí)行,應(yīng)盡快擴(kuò)大到有一定規(guī)模的私營企業(yè),不要總是強(qiáng)調(diào)條件不成熟,只要加強(qiáng)財(cái)會(huì)人員培訓(xùn),配套其他措施,在私營企業(yè)中實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度是完全可能的,而且很有必要。

　　2. 按市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)作方式加強(qiáng)對私營企業(yè)會(huì)計(jì)工作的監(jiān)管

　　正如以上我們曾論述過的,讓政府部門如稅務(wù)、財(cái)政、工商、主管部門等直接進(jìn)行企業(yè)會(huì)計(jì)工作的監(jiān)管,其監(jiān)督成本很高,監(jiān)督的有效性較差,且易引發(fā)腐敗等社會(huì)問題。政府應(yīng)轉(zhuǎn)變監(jiān)督方式,在抓好會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化的基礎(chǔ)上,重點(diǎn)去監(jiān)管那些監(jiān)督企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的中介機(jī)構(gòu)如會(huì)計(jì)師事務(wù)所等,當(dāng)前已經(jīng)實(shí)行或正在實(shí)行的改革措施有:
(1) 1998年取消了實(shí)行多年的“稅收、財(cái)務(wù)物價(jià)大檢查”,國有企業(yè)從1998年起不再實(shí)行財(cái)政審批制度,其資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表以及會(huì)計(jì)報(bào)表附注等,均應(yīng)在年度結(jié)束后的規(guī)定時(shí)間內(nèi)委托中國注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)。

　　(2) 1999年2月25日財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于對社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)中央國有企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量進(jìn)行抽查的實(shí)施意見》,由財(cái)政部監(jiān)督司牽頭,會(huì)同有關(guān)部門按統(tǒng)一組織、分工負(fù)責(zé)、密切協(xié)作的原則開展。

　　(3) 1999年4月1日審計(jì)署頒布了《審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)督社會(huì)審計(jì)組織業(yè)務(wù)質(zhì)量的暫行規(guī)定》,明確了監(jiān)督社會(huì)審計(jì)組織業(yè)務(wù)質(zhì)量的依據(jù)、對象、方法、程序,這對國家審計(jì)機(jī)關(guān)依法履行監(jiān)督、檢查社會(huì)審計(jì)組織業(yè)務(wù)質(zhì)量的職責(zé),規(guī)范社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的行為具有重要的意義。但是,遺憾的是目前這些措施均尚未涉及到私營企業(yè),使得私營企業(yè)要么處于政府部門獨(dú)家行政控制下,要么處于監(jiān)管的真空中,這非常不利于私營企業(yè)會(huì)計(jì)工作的進(jìn)行,應(yīng)盡快將上述措施實(shí)施于私營企業(yè)。

　　(四) 明確會(huì)計(jì)責(zé)任主體和法律責(zé)任,加大對違法行為的懲治力度

　　1. 明確會(huì)計(jì)責(zé)任主體和法律責(zé)任。會(huì)計(jì)控制薄弱,造假嚴(yán)重的問題長期得不到解決,法律責(zé)任不清、懲治力度不足是重要原因之一。原《會(huì)計(jì)法》的法律責(zé)任一章,既未列明違法行為,又無詳細(xì)的罰則標(biāo)準(zhǔn),造成了違法難究,執(zhí)法難嚴(yán)。1999年10月修訂后的《會(huì)計(jì)法》對此有重大突破。

　　(1) 修訂后的《會(huì)計(jì)法》明確規(guī)定單位負(fù)責(zé)人為會(huì)計(jì)責(zé)任主體,解決了多年來會(huì)計(jì)責(zé)任多重化和會(huì)計(jì)人員雙重身份的問題,有利于會(huì)計(jì)控制的有效性。

　　(2) 修訂后的《會(huì)計(jì)法》在法律責(zé)任一章中具體列舉了各種違法會(huì)計(jì)行為及懲治的形式和手段,同時(shí)對觸犯刑律的會(huì)計(jì)行為依法追究刑事責(zé)任。全國人大常委會(huì)還在審議的刑法修正案中,將增加打擊會(huì)計(jì)犯罪的相應(yīng)條款。

　　2. 必須加強(qiáng)執(zhí)法的力度,特別是懲治的力度，明確會(huì)計(jì)責(zé)任和法律責(zé)任只是解決了誰對企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量承擔(dān)責(zé)任、哪些會(huì)計(jì)行為是違法的以及違法后應(yīng)承擔(dān)什么法律后果等問題,為追究會(huì)計(jì)責(zé)任提供了可操作的法律依據(jù)。但這只是解決了問題的一半,即有法可依。問題的另一半執(zhí)法必嚴(yán),則是最關(guān)鍵的,也是較為徹底地解決會(huì)計(jì)信息造假問題的關(guān)鍵。許多私營企業(yè)會(huì)計(jì)違法行為非常嚴(yán)重,偷漏稅款較為普遍,當(dāng)審計(jì)檢查暴露之后,往往補(bǔ)交一點(diǎn)稅款就了結(jié)了,執(zhí)法的“軟弱無力”在私營企業(yè)表現(xiàn)很普遍。因此,加大懲罰力度,使得違法者的風(fēng)險(xiǎn)和成本很高,從而減少違法行為,這是至關(guān)重要的。在私營企業(yè)的會(huì)計(jì)執(zhí)法中,要做到兩點(diǎn):一是要嚴(yán)厲懲罰違法的私營企業(yè)的負(fù)責(zé)人(業(yè)主本人或業(yè)主委托的經(jīng)營者);二是對私營企業(yè)違法行為的監(jiān)督檢查者(財(cái)政部門等)本身玩忽職守、徇私枉法、犧牲國家利益和社會(huì)公眾利益的行為加以嚴(yán)懲,事實(shí)證明后者比前者更加重要。