加強(qiáng)和規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票的管理，對(duì)于強(qiáng)化稅源監(jiān)控，更好地維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用。由于現(xiàn)行法律、法規(guī)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票工作規(guī)定不明確、不具體，甚至自相矛盾，給執(zhí)行稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票規(guī)定帶來(lái)困難，應(yīng)引起各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的高度重視。

　　一、代開(kāi)普通發(fā)票的主要規(guī)定

　　為了加強(qiáng)發(fā)票管理和財(cái)務(wù)監(jiān)督，保障國(guó)家稅收收入，維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序，《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《發(fā)票管理辦法》）第二十五條規(guī)定：任何單位和個(gè)人不得轉(zhuǎn)借、轉(zhuǎn)讓、代開(kāi)發(fā)票。這是對(duì)代開(kāi)發(fā)票的禁止性條款，說(shuō)明未經(jīng)授權(quán)任何單位和個(gè)人不得代開(kāi)發(fā)票；為加強(qiáng)稅收征管，優(yōu)化納稅服務(wù)，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票工作的通知》（國(guó)稅函「2004」第1024號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《代開(kāi)發(fā)票通知》），明確規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)具有代開(kāi)普通發(fā)票的職能，《代開(kāi)發(fā)票通知》第一條對(duì)代開(kāi)發(fā)票的概念進(jìn)行界定：代開(kāi)發(fā)票，是指由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)收款方（或提供勞務(wù)服務(wù)方）的申請(qǐng)，依照法規(guī)、規(guī)章以及其他規(guī)范性文件的規(guī)定，代為向付款方（或接受勞務(wù)服務(wù)方）開(kāi)具發(fā)票的行為?！洞_(kāi)發(fā)票通知》第二條規(guī)定申請(qǐng)代開(kāi)發(fā)票的范圍與對(duì)象。這兩條是國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票行為的授權(quán)條款。并且對(duì)申請(qǐng)代開(kāi)發(fā)票的范圍與對(duì)象作了具體規(guī)定，明確指出了申請(qǐng)代開(kāi)發(fā)票的單位和個(gè)人應(yīng)當(dāng)憑有關(guān)證明材料，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)普通發(fā)票。這是對(duì)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)具有代開(kāi)普通發(fā)票職能的特別規(guī)定（稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)特殊行業(yè)可以使用行業(yè)發(fā)票貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)仍按總局有關(guān)規(guī)定執(zhí)行）。但《代開(kāi)發(fā)票通知》第三條第六款對(duì)代開(kāi)發(fā)票的基本要求中，卻又規(guī)定凡帶有抵扣功能的普通發(fā)票和屬于免稅范圍的普通發(fā)票，不得委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)。這是一條款對(duì)委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外單位代開(kāi)普通發(fā)票的列舉性禁止條款（貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)除外），對(duì)未列舉的普通發(fā)票能否委托代開(kāi)那就另當(dāng)別論。并且《代開(kāi)發(fā)票通知》第四條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)代開(kāi)普通發(fā)票的管理，明確代開(kāi)發(fā)票崗位的職責(zé)，做好崗前培訓(xùn)。建立健全代開(kāi)發(fā)票的領(lǐng)用、開(kāi)具、保管、繳銷(xiāo)制度，建立代開(kāi)發(fā)票的登記臺(tái)賬，建立定期對(duì)委托代開(kāi)崗位的監(jiān)督檢查制度。這一條明確代開(kāi)發(fā)票崗位的職責(zé)制度，且要建立定期對(duì)委托代開(kāi)崗位的監(jiān)督檢查制度。提出了和前面條款聯(lián)系不十分明確的新概念“委托代開(kāi)崗位”。

　　二、代開(kāi)普通發(fā)票規(guī)定存在的矛盾和問(wèn)題

　　從代開(kāi)普通發(fā)票的主要規(guī)定可以看出，《發(fā)票管理辦法》對(duì)任何單位和個(gè)人不得代開(kāi)發(fā)票作禁止規(guī)定，這是就一般情況而規(guī)定的普遍原則，而《代開(kāi)發(fā)票通知》是就特殊情況所作的特殊規(guī)定，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票的特殊行為進(jìn)行授權(quán)，是對(duì)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)具有代開(kāi)普通發(fā)票職能的特別規(guī)定?！洞_(kāi)發(fā)票通知》規(guī)定凡帶有抵扣功能的普通發(fā)票和屬于免稅范圍的普通發(fā)票，不得委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)，是從保證國(guó)家稅收政策得以正確貫徹落實(shí)所作的列舉性禁止規(guī)定。而對(duì)未列舉的普通發(fā)票能否委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)，未作禁止規(guī)定。顯然與《發(fā)票管理辦法》對(duì)任何單位和個(gè)人不得代開(kāi)發(fā)票的規(guī)定相矛盾。況且稅務(wù)機(jī)關(guān)是否有權(quán)委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)普通發(fā)票（貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)除外），也未作具體規(guī)定，這就給基層稅務(wù)機(jī)關(guān)就是否有權(quán)委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)普通發(fā)票（貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)除外）的把握上左右為難。從《代開(kāi)發(fā)票通知》中在稅務(wù)管理上要求稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立定期對(duì)委托代開(kāi)崗位的監(jiān)督檢查制度上看，“委托代開(kāi)崗位”應(yīng)是委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)發(fā)票（貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)除外）的崗位名稱(chēng)，肯定了委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)發(fā)票的事實(shí)是客觀存在的，且是合法行為。難道“委托代開(kāi)崗位”是特指稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)特殊行業(yè)可以使用行業(yè)發(fā)票如貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)的崗位，如果是特指這樣的極個(gè)別事項(xiàng)，那可以用列舉法加以標(biāo)注，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行規(guī)定時(shí)就不會(huì)產(chǎn)生不確定的理解，以便準(zhǔn)確把握?qǐng)?zhí)行。

　　三、完善稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票規(guī)定的建議

　　根據(jù)代開(kāi)普通發(fā)票規(guī)定存在的矛盾和問(wèn)題，筆者認(rèn)為解決矛盾和問(wèn)題的關(guān)鍵在于首先要弄清楚政策制定者的立法本意到底是什么？這要從不確定的理解和確定的理解兩個(gè)方面提出完善稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)普通發(fā)票規(guī)定的建議。

　　1、不確定理解的完善建議是，如果有權(quán)制定代開(kāi)普通發(fā)票規(guī)定的機(jī)關(guān)認(rèn)為對(duì)未列舉的普通發(fā)票（貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)除外）可以委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)，那么對(duì)行使委托權(quán)的主體、程序和受委托單位的對(duì)象、條件、范圍、要求、責(zé)任應(yīng)作明確具體的規(guī)定，便于基層稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)確把握?qǐng)?zhí)行。

　　2、確定的理解的完善建議是，對(duì)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)具有代開(kāi)普通發(fā)票職能作特別規(guī)定，對(duì)委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)（貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)除外）作禁止規(guī)定，這樣有利于強(qiáng)化稅源監(jiān)控，更好地維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，有利于國(guó)家稅收政策落到實(shí)處。否則，如果出現(xiàn)委托地方政府財(cái)政部門(mén)或民間組織、單位代開(kāi)普通發(fā)票，勢(shì)必造成稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管難度加大，容易形成管理漏洞，那就給地方政府為完成稅收任務(wù)而亂拉稅源、亂開(kāi)發(fā)票擾亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序大開(kāi)方便之門(mén)。筆者認(rèn)為，對(duì)于委托稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開(kāi)普通發(fā)票行為（貨運(yùn)發(fā)票代開(kāi)除外）必須明令禁止，因?yàn)榇_(kāi)普通發(fā)票既涉及到稅收起征點(diǎn)的問(wèn)題和稅款征收問(wèn)題，又涉及到申請(qǐng)代開(kāi)發(fā)票的單位和個(gè)人有關(guān)證明材料的審核責(zé)任，只有讓稅務(wù)機(jī)關(guān)來(lái)行使這樣的職責(zé)，才能保證國(guó)家稅收政策得以很好的貫徹落實(shí)。