近幾年來，隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的不斷發(fā)展，一些企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模和經(jīng)營范圍不斷擴大，隨之而來的運輸業(yè)務(wù)日漸增多。目前，多數(shù)企業(yè)的運輸業(yè)務(wù)隨同貨物銷售一并開具增值稅專用發(fā)票，繳納了增值稅。企業(yè)，特別是實力雄厚、運輸業(yè)務(wù)量較大的企業(yè)能不能將貨物銷售業(yè)務(wù)與運輸業(yè)務(wù)分離開來，就貨物銷售部分繳納增值稅，就貨物運輸部分繳納營業(yè)稅，主輔業(yè)分離對企業(yè)、對稅收有什么影響，筆者就此問題對工業(yè)企業(yè)進(jìn)行了探討。

　　一、企業(yè)實行主輔業(yè)分離的可能性設(shè)想

　　《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五條規(guī)定：“一項銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不征收營業(yè)稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅”。同時，《實施細(xì)則》第六條規(guī)定：“納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。納稅人兼營的應(yīng)稅勞務(wù)是否應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定”。由此可見，《實施細(xì)則》第六條要求納稅人將貨物銷售業(yè)務(wù)與運輸業(yè)務(wù)等營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)分別核算、分別納稅，為工業(yè)企業(yè)實行主輔分離提供了法律依據(jù)。

　　主輔分離，就是將工業(yè)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)（產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)）與其輔助業(yè)務(wù)（運輸業(yè)務(wù)等勞務(wù)）分離，即將企業(yè)兼營或者混合銷售中的增值稅應(yīng)稅貨物和營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)進(jìn)行分離，分別核算，使企業(yè)就應(yīng)稅貨物銷售部分繳納增值稅，就提供貨物運輸?shù)葎趧?wù)部分繳納營業(yè)稅。

　　稅法一般要求企業(yè)分別核算經(jīng)營事項，從稅收立法原則來說，對于企業(yè)經(jīng)營過程中界定不清的事項，稅法一般來說要從高實用稅率、稅額，其總體稅負(fù)要高于那些能夠分別核算的企業(yè)，從某種意義上可以說帶有一定的懲戒性質(zhì)。

　　（一）主輔分離可能使企業(yè)減少納稅總量，節(jié)約資金，有利于擴大再生產(chǎn)

　　如果納稅人兼營營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)實行主輔業(yè)分離，在銷售環(huán)節(jié)就產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)和運輸業(yè)務(wù)分別開具增值稅發(fā)票和運輸業(yè)發(fā)票，由于交通運輸業(yè)營業(yè)稅稅率明顯低于增值稅稅率，在進(jìn)項稅額不變的情況下，企業(yè)繳納的增值稅及營業(yè)稅總額將低于分離前繳納的增值稅總額。另外，營業(yè)稅作為企業(yè)所得稅稅前扣除項目，可以減少企業(yè)所得稅稅額。由此看來，企業(yè)實行主輔業(yè)分離，對企業(yè)本身來說，有莫大的益處。

　　以位于市區(qū)的鐵精粉銷售企業(yè)為例，假如企業(yè)購進(jìn)鐵礦石時，每噸礦石不含稅價格為500元，運費50元，銷售時每噸鐵精粉不含稅價格為800元，運費50元（以下計算，印花稅等其他稅種暫不列入計算范圍）。

　　1.假如企業(yè)在購進(jìn)時“一票結(jié)算”，即只取得增值稅發(fā)票

　　進(jìn)項稅額＝（500+50）×13%＝71.5元

　　（1）企業(yè)未實行主輔業(yè)分離時

　　銷項稅額＝（800+50）×13%＝110.5元

　　繳納增值稅＝110.5-71.5＝39元

　　繳納城建稅、教育費附加及地方教育附加＝39×（7%+3%+1%）＝4.29元

　　稅費合計＝39+4.29＝43.29元

　　（2）假如企業(yè)實行主輔業(yè)分離

　　銷項稅額＝800×13%＝104元

　　繳納增值稅＝104-71.5＝32.5元

　　繳納營業(yè)稅＝50×3%＝1.5元

　　繳納城建稅、教育費附加及地方教育附加＝（32.5+1.5）×（7%+3%+1%）＝3.74元

　　稅費合計＝32.5+1.5+3.74＝37.74元

　　別外，企業(yè)將少繳企業(yè)所得稅＝[1.5－50×（13%-3%）×（7%+3%+1%）]×33%＝0.3135元

　　企業(yè)每噸產(chǎn)品總體稅收將減少＝43.29-37.74+0.3135＝5.8635元

　　如果企業(yè)每年銷售10萬噸，每年減少稅款＝5.8635×100000＝58.635萬元

　　2.假如企業(yè)在購進(jìn)時實行“兩票結(jié)算”，即取得增值稅發(fā)票和運輸業(yè)發(fā)票

　　進(jìn)項稅額＝500×13%+50×7%＝68.5元

　?。?）企業(yè)未實行主輔業(yè)分離時

　　銷項稅額＝（800+50）×13%＝110.5元

　　繳納增值稅＝110.5-68.5＝42元

　　繳納城建稅、教育費附加及地方教育附加＝42×（7%+3%+1%）＝4.62元

　　稅費合計＝42+4.62＝46.62元

　　（2）假如企業(yè)實行主輔業(yè)分離

　　銷項稅額＝800×13%＝104元

　　繳納增值稅＝104-68.5＝35.5元

　　繳納營業(yè)稅＝50×3%＝1.5元

　　繳納城建稅、教育費附加及地方教育附加＝（35.5+1.5）×（7%+3%+1%）＝4.07元

　　稅費合計＝35.5+1.5+4.07＝41.07元

　　別外，企業(yè)將少繳企業(yè)所得稅＝[1.5－50×（13%-3%）×（7%+3%+1%）]×33%＝0.3135

　　企業(yè)每噸產(chǎn)品總體稅收將減少＝46.62-41.07+0.3135＝5.8635元

　　由此可見，無論企業(yè)在進(jìn)貨時采取“一票結(jié)算”或者是“兩票結(jié)算”，只要企業(yè)在銷售產(chǎn)品時實行主輔業(yè)分離，分別繳納增值稅和營業(yè)稅，企業(yè)在繳納稅收總量上將小于未實行主輔業(yè)分離時繳納的稅款，這對于企業(yè)積累資金、擴大再生產(chǎn)將起到一定的推動作用。

　　（二）主輔分離可以增加地稅收入，地稅機關(guān)會給予支持

　　按照稅法規(guī)定，企業(yè)混合銷售的，視為銷售貨物，不征收營業(yè)稅；企業(yè)兼營，不分別核算的征收增值稅，不征收營業(yè)稅。實行主輔分離后，企業(yè)就分離前繳納增值稅的部分繳納營業(yè)稅，增加了地稅收入。因為營業(yè)稅地方財政留成較大，因此，企業(yè)實行主輔分離會受到地稅機關(guān)，特別是地方政府的大力支持。

　　還以上述企業(yè)為例，實行主輔分離后，企業(yè)每運輸1噸鐵精粉繳納營業(yè)稅=50×3%＝1.5元，如果企業(yè)每年銷售并運輸10萬噸，每年繳納營業(yè)稅=100000×1.5=15萬元。

　　二、主輔分離存在的困難和面臨的問題

　?。ㄒ唬﹪惒块T不支持

　　目前，雖然國稅、地稅同為國家稅務(wù)機關(guān)，其職能和作用是相同的，但是，從客觀上來看，部門利益還是存在的，特別是在收入任務(wù)相對緊張的情況下。以上可以看出，企業(yè)實行主輔分離后，將會減少增值稅繳納數(shù)額，國稅部門自然不愿意。《實施細(xì)則》第六條規(guī)定：“納稅人兼營的應(yīng)稅勞務(wù)是否應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定”。也就是說，納稅人兼營的應(yīng)稅勞務(wù)是否應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅，由國稅局確定。因此，企業(yè)如果只是在內(nèi)部分設(shè)賬簿、分別核算，不一定能夠達(dá)到主輔分離的效果。

　?。ǘ┲鬏o分離受“一票結(jié)算”影響

　　目前，許多企業(yè)采用“一票結(jié)算”購進(jìn)貨物。“一票結(jié)算”，就是將增值稅應(yīng)稅貨物和營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)視同增值稅混合銷售行為一并用增值稅發(fā)票結(jié)算。具體的說就是：銷售、運輸、進(jìn)貨三方相互獨立，銷售企業(yè)和運輸業(yè)戶應(yīng)分別從進(jìn)貨企業(yè)取得相應(yīng)收入，但銷售企業(yè)將運輸業(yè)戶的運費與貨款一并在增值稅發(fā)票上開具為貨款在進(jìn)貨企業(yè)結(jié)算，然后再將運費支付給運輸業(yè)戶。

　　如果購貨企業(yè)實行“一票結(jié)算”，主輔分離將無從談起。購貨企業(yè)采用“一票結(jié)算”方式購進(jìn)貨物，主要從以下三個方面考慮：一是增加進(jìn)項稅額；二是簡化財務(wù)核算；三是害怕取得假運輸業(yè)發(fā)票。

　　三、相應(yīng)對策

　?。ㄒ唬┏闪⑦\輸公司，實行單獨核算

　　企業(yè)成立運輸公司后，將其銷售業(yè)務(wù)與運輸業(yè)務(wù)徹底分開，銷售業(yè)務(wù)由生產(chǎn)性企業(yè)從事，運輸業(yè)務(wù)由運輸公司進(jìn)行。這樣，企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)為純粹的銷售業(yè)務(wù)，不存在混合銷售或者兼營行為，國稅部門是認(rèn)可的。企業(yè)將兩項業(yè)務(wù)分開后，更有利于加強財務(wù)核算。另外，如果運輸公司財務(wù)核算健全完善，可以申請自開運輸業(yè)專用發(fā)票資格，減少到稅務(wù)機關(guān)代開票的許多麻煩，減輕企業(yè)會計人員及稅務(wù)人員的工作量。

　　（二）爭取銷售貨物時實行“兩票結(jié)算”

　　企業(yè)在簽訂銷售合同時，可以與購貨企業(yè)進(jìn)行談判，爭取“兩票結(jié)算”。由于主輔分離可以給地方稅收帶來好處，可以積極爭取當(dāng)?shù)卣闹С帧?/p>

　?。ㄈ┘訌娯浳镞\輸業(yè)發(fā)票管理

　　地稅機關(guān)應(yīng)進(jìn)一步加強對運輸業(yè)專用發(fā)票的管理，一方面嚴(yán)厲打擊制假、販假、用假發(fā)票行為，讓企業(yè)能夠放心地取得發(fā)票；另一方面，要搞好納稅服務(wù)，提高代開發(fā)票的質(zhì)量和效率。對具備條件的企業(yè)，及時認(rèn)定自開票資格。

　　以上觀點可能不甚成熟，希望能與同志們研究和探討。