《審計署2003至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》中指出，“到2007年，所有審計和專項審計調(diào)查項目的結(jié)果，除涉及國家秘密、商業(yè)秘密及其他不宜對外披露的內(nèi)容外，將可能全部對社會公告”。審計署審計結(jié)果公告的做法無疑提高了審計監(jiān)督工作的地位，也表明黨中央對審計工作的高度重視，這有利于政府對相關(guān)部門和企業(yè)的監(jiān)管，從而提高國有資產(chǎn)的管理和政府運作的效率，也必將推動中國的相關(guān)制度改革與發(fā)展。不過，審計監(jiān)督工作要充分發(fā)揮效力，現(xiàn)行的審計體制還存在一些制約因素，我們可以借鑒外國一些好的做法和經(jīng)驗。這其中，巴西也有一些可借鑒之處。

　　巴西審計制度的環(huán)境及特征

　　巴西，南美洲第一大國，世界第五大國。其國土面積達到851萬平方公里，人口為1.84億。2003年，巴西人均GDP為7600美元。巴西的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)以服務(wù)業(yè)為主，其中，農(nóng)業(yè)占10.2%，工業(yè)占38.7%，服務(wù)業(yè)占51.2%。審計作為一種職業(yè)在巴西很受人尊敬。以內(nèi)部審計為例，巴西一些大公司設(shè)立內(nèi)部審計部門，其職能從以前的事后財務(wù)檢查到現(xiàn)在的事前預防性審計，表明巴西的企業(yè)對內(nèi)部控制的高度重視，審計工作的地位較高。巴西目前有15000名執(zhí)業(yè)內(nèi)部審計師，有30%分布在銀行業(yè)，同時，巴西擁有20000名政府審計員（聯(lián)邦審計師）。

　　巴西審計制度的政治環(huán)境

　　巴西是一個聯(lián)邦制國家，國家是州、聯(lián)邦行政區(qū)和市的聯(lián)合。巴西的法律體制采用了羅馬傳統(tǒng)制，聯(lián)邦政府、州和市政府可以頒布法律。根據(jù)巴西1998年憲法，巴西存在三種行政權(quán)力。每一個聯(lián)邦公共實體有自己的立法權(quán)和執(zhí)行權(quán)，各聯(lián)盟和州級政府也有其司法體系。州政府是通過自己的憲法來組織和運作的，市政府是通過自己的建制法來建立和運作，他們都可以通過立法滿足地方利益的要求。巴西總統(tǒng)有權(quán)發(fā)布臨時性的法規(guī)，但必須得到國會的確認。

　　巴西是一個典型的具有歐洲傳統(tǒng)的國家，最根深蒂固的還是其文化，其政治體制也具有典型歐洲特征。巴西的審計制度必然具有聯(lián)邦制政體的特征，國家審計監(jiān)督必須實行對聯(lián)邦政府、州和市政府的監(jiān)督，而各級政府又都有自己的權(quán)力，這要求審計機構(gòu)必須具有一定的權(quán)力才能履行其職能。

　　巴西審計制度的經(jīng)濟環(huán)境

　　巴西經(jīng)濟體制是一個以私有制為基礎(chǔ)的體系，是一個市場經(jīng)濟國家，這也是繼承了歐洲傳統(tǒng)。前總統(tǒng)卡多索和現(xiàn)任總統(tǒng)魯拉通過采取浮動匯率制、嚴控通貨膨脹和從緊的財政政策，實現(xiàn)了巴西經(jīng)濟的穩(wěn)定。目前，巴西經(jīng)濟的最大問題是外債過重。

　　巴西的經(jīng)濟環(huán)境決定了巴西的審計體系包括社會審計、內(nèi)部審計和國家審計，其中，國家審計主要是政府的預算審計。同時，巴西的市場經(jīng)濟體制決定了社會對公司及政府相關(guān)的財務(wù)信息具有較強的需求，其審計制度要求審計部門為社會公眾提供準確信息和相關(guān)問題的問責結(jié)果。

　　巴西審計制度的主要特征

　　巴西審計制度的主要特征是審計監(jiān)督機構(gòu)具有司法權(quán)，也就是除了審計職能外，還具有一定的司法權(quán)限，反映了巴西政府對法制的強化及重視。這與法國和意大利等國的審計制度相同。巴西的聯(lián)邦審計監(jiān)督機構(gòu)是聯(lián)邦審計法院，于1895年建立，是根據(jù)1891年憲法確立的基本結(jié)構(gòu)。巴西聯(lián)邦審計法院不僅權(quán)限范圍寬，而且還有對違法的單位和責任人進行處罰的權(quán)力。

　　根據(jù)巴西憲法，聯(lián)邦各級權(quán)力機關(guān)及其相關(guān)機構(gòu)的財務(wù)、金融、預算、經(jīng)營和資產(chǎn)由國會負責監(jiān)察，聯(lián)邦審計法院是協(xié)助國會進行監(jiān)察的最高審計機關(guān)。不過，聯(lián)邦審計法院不隸屬于國會，也不隸屬于政府和最高法院，而是一個獨立的、具有司法職能的審計機構(gòu)，這種結(jié)構(gòu)使其可以公正獨立地行使審計職能。

　　此外，根據(jù)我們所了解到的圣保羅和里約當?shù)厝说恼f法，聯(lián)邦審計法院十分重視發(fā)揮社會監(jiān)督及輿論監(jiān)督的作用，他們鼓勵公民利用專用檢舉電話向?qū)徲嫹ㄔ号e報，法院還會將調(diào)查處理結(jié)果告知舉報人。同時，對于媒體揭露的相關(guān)問題，聯(lián)邦審計法院都會立案調(diào)查，并將結(jié)果公之于眾。因此，巴西的審計部門和工作人員非常注重自己的職業(yè)形象。

　　巴西對我國審計制度的啟示

　　根據(jù)前面的分析，巴西審計制度具有的環(huán)境與我國的審計體制環(huán)境是完全不一樣的，也就是說，我國和巴西具有本質(zhì)不同的國體和政體，我國審計體制改革完全照搬巴西模式是絕對行不通的。但是，巴西審計制度的基本結(jié)構(gòu)和具體做法可以為我國審計體制改革提供一些啟示。

　　我們把巴西的審計制度和我國的審計體制環(huán)境結(jié)合起來分析，為我國審計體制改革提出以下政策建議：

　　首先，在堅持黨中央和國務(wù)院領(lǐng)導審計部門的同時，盡快引入審計結(jié)果的問責機制。審計體制改革最迫切的問題是要解決審計結(jié)果的問責機制問題。

　　在堅持審計工作的黨領(lǐng)導原則，可從巴西審計制度借鑒的是必須增強審計機構(gòu)的權(quán)力，以提高審計監(jiān)督的效率，我們建議盡快引入審計結(jié)果的問責機制。我們所指的問責機制是問責程序要成為審計制度的一部分，審計機構(gòu)所查出的問題，應(yīng)該有明確的問責程序和信息披露機制，以增強審計部門的公信力。

　　我們認為，黨中央和國務(wù)院可以建立審計署、最高人民法院、公安部、檢察院等部門的協(xié)調(diào)機制，做到審計結(jié)果公布與相關(guān)部門立案的協(xié)調(diào)機制，可以說是“審計借道司法”的改革模式?？梢哉f明的是，目前的部分審計結(jié)果所要求的違規(guī)單位和部門整改的做法，等于是對違法違規(guī)一種批評教育，在市場化步伐不斷加快的今天，是難以產(chǎn)生公眾對審計監(jiān)督的信任，也不利于政府管理效率的提高。

　　其次，審計體制改革可改變目前審計機關(guān)的行政體系結(jié)構(gòu)，審計機關(guān)全部收歸審計署直管，審計署直接對國務(wù)院負責。目前的行政體系結(jié)構(gòu)，實際上使審計署的力量被分散，審計署與地方政府的利益不一致，導致審計制度的“尋租”機會增加，使審計監(jiān)督的效力降低。

　　審計署特派員制度并沒有改變審計機關(guān)的行政體系結(jié)構(gòu)，各地方特派員與當?shù)卣穆?lián)系較為緊密，這可能使審計署的政策和規(guī)定在地方執(zhí)行時發(fā)生變形。我們建議，審計署直管審計部門，各級政府可以設(shè)立自己的審計機構(gòu)，這是政府的內(nèi)部審計，而審計署是直接對黨中央和國務(wù)院負責的機關(guān)。

　　各級政府也可以不設(shè)立自己的審計機構(gòu)，因為審計署可以接受各級政府的委托，對目標機構(gòu)進行審計。這種模式可以在不改變目前的政府結(jié)構(gòu)的情況下，集中審計部門的力量，增加審計部門的監(jiān)督權(quán)限，各級政府直接接受審計署的監(jiān)督，實現(xiàn)了黨中央和國務(wù)院對各級政府的有效監(jiān)督。

　　再次，適當借助新聞媒體和人民群眾的監(jiān)督力量，可采用立案審計的做法來加強審計對相關(guān)違法違規(guī)行為的監(jiān)督作用。在我國政府直接管理新聞媒體和充分發(fā)動群眾的政策指導下，可以在不增加審計人員和部門的情況下，直接提高審計監(jiān)督的效率，提高審計部門的知名度，而且，也可以增強人民群眾對審計監(jiān)督的信任。

　　審計部門接受政府委托對目標機構(gòu)進行審計的審計體制，確實為政府的行政管理提供了支持。但是，在我國經(jīng)濟體制不斷轉(zhuǎn)軌的今天，“經(jīng)濟人”角色轉(zhuǎn)化可能使地方政府對管理范圍內(nèi)的機構(gòu)財務(wù)問題進行人為的隱瞞，這樣，審計監(jiān)督就會出現(xiàn)盲區(qū)，大大降低審計監(jiān)督的效率。

　　如果借助新聞媒體和人民群眾的力量，而且，審計部門明確立案審計的程序，可以審計一些故意隱瞞的問題，也節(jié)約了審計部門的行政成本，提高審計部門的效率。這一做法只要堅持黨領(lǐng)導媒體的方式，也不可能出現(xiàn)不穩(wěn)定的局面。從巴西的做法看，公眾對這一做法的支持度較高，值得我們借鑒。