為了切實履行《審計法》、《審計法實施條例》所賦予的監(jiān)督職責，落實國務院2004年7月頒布的《關于投資體制改革的決定》對審計機關提出的新要求，審計機關有必要加強固定資產投資審計。本文分析了審計機關固定資產投資審計的現(xiàn)狀及其成因，并提出了若干對策建議。

　　一、加強投資體制改革與固定資產投資審計勢在必行

　　2004年7月國務院頒布了《關于投資體制改革的決定》（以下簡稱《決定》），標志著我國的投資體制改革進一步走向深入?！稕Q定》特別指出：“審計機關要依法全面履行職責，進一步加強對政府投資項目的審計監(jiān)督，提高政府投資管理水平和投資效益?！睘榱饲袑嵚男小秾徲嫹ā?、《審計法實施條例》所賦予的監(jiān)督職責，落實《決定》對審計機關提出的新要求，審計機關有必要加強固定資產投資審計，其理由如下：

　　（一）固定資產投資審計可以為政府完善投資決策提供重要依據。近些年來，國家對于水利、交通、電力、城市基礎設施等公共領域的固定資產投資規(guī)模日益擴大。

　　固定資產投資對于國民經濟增長有著巨大的拉動作用，但同時也極易造成經濟過熱，增大經濟運行的系統(tǒng)風險，那些盲目投資、低水平重復建設行為更是浪費社會資源、貽害無窮。固定資產投資審計可以加強對于政府投資活動的監(jiān)控，通過對于項目立項、論證過程的事前監(jiān)督，阻止不合理投資項目的上馬，還可以提供關于投資項目效益的重要信息，促使各級政府在投資活動中慎重行事，經濟有效地使用公共資金。

　?。ǘ┕潭ㄙY產投資審計可以提高公共資金的使用效益。固定資產投資審計是關于投資項目真實性、合法性和效益性的審計，其中效益性是審計重點。《審計署2003年至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》提出“固定資產投資審計以效益審計為主，促進提高建設資金的管理水平和投資效益，深化投融資體制改革”。2003年由中國內部審計協(xié)會主辦的全國投資審計理論研討會則得出一個重要共識：投資的浪費是最大的浪費，固定資產投資審計是最大的經濟效益審計，應成為實施經濟效益審計的突破口。固定資產投資審計通過對于投資項目的事前監(jiān)督、事中控制和事后評價，保證公共資金能夠投向最具經濟、社會效益的投資項目，并保證投資資金運用過程的經濟性、效率性和效果性。

　　（三） 固定資產投資審計可以遏制投資與建設領域的腐敗現(xiàn)象。由于固定資產投資活動本身的復雜性所造成的監(jiān)督困難，以及監(jiān)督體系建設滯后于固定資產投資規(guī)模迅速擴大的現(xiàn)實，使得固定資產投資和建設領域成為腐敗滋生的“溫床”。一個典型的例子是，河南省的三任交通廳廳長均因為在工程項目審批中受賄而“落馬”，可謂 “前腐后繼”。絕對的權力必然帶來絕對的腐敗。國家審計機關通過開展固定資產投資審計，可以確定有關單位和個人在投資活動中的經濟責任，約束對于政府投資權力的濫用，從而有利于防止經濟犯罪、反腐倡廉。近幾年，國家審計機關在固定資產投資審計中發(fā)現(xiàn)了大量的違法亂紀現(xiàn)象，向司法機關提供了不少經濟犯罪大案要案線索，使一批貪官和“蛀蟲”落入法網，為政府廉政建設作出了重要貢獻。

　　二、固定資產投資審計存在的問題及其成因

　?。ㄒ唬┕潭ㄙY產投資審計覆蓋面不夠廣、力度不夠大。近些年來，國家對于基礎設施等公共領域的固定資產規(guī)模日益擴大，但審計機關能夠進行審計的投資項目占項目總數(shù)的比重、經審計的投資金額占投資總金額的比重還相當?shù)汀Ｒ院笔槔?，湖北省國家審計機關2003年至2004年共審計國家建設項目655個，審計投資總額292.9億元，僅占全省國家固定資產投資總額的15.8%.造成這一問題的原因可能有以下幾條：第一，地方政府未明確審計機關在國家建設項目投資監(jiān)督體系中的主導地位，監(jiān)管權力分散在財政、交通、城建及其他行業(yè)主管部門手中，審計機關的監(jiān)督權力受到一定的限制；第二，審計機關受人員和經費的限制，沒有足夠的審計力量對國家投資建設項目全面加以審計；第三，審計系統(tǒng)內部的資源整合程度不高，一些地方審計機關即使可以安排出審計力量，也往往因為審計管轄權的限制而無法對上級政府在地方上的投資項目進行審計，形成了不少“審計盲角”。

　?。ǘ┕潭ㄙY產投資審計人才短缺，現(xiàn)有審計人員隊伍知識和能力結構不合理。固定資產投資審計涉及的審計事項復雜、專業(yè)性強。例如，為了對工程造價進行審計，需要審計人員具備工程造價方面的專業(yè)知識和執(zhí)業(yè)資格；為了對工程合同管理的情況進行評價，審計人員需要具備合同法等法律方面的知識和經驗等。然而，審計機關目前懂財務的人員比較多，懂工程、法律的人員比較少，既懂工程又懂財務的人員少之又少。造成這一現(xiàn)象的原因可能有：第一，審計機關平時沒有重視相關人才的培養(yǎng)和儲備；第二，1999年底，原附屬于各級審計機關的審計事務所全面完成“脫鉤改制”，帶走了不少工程技術方面的專業(yè)人才；第三，國家審計人員屬國家公務員編制，其報酬相對固定，難以吸引工程造價師等專業(yè)人才加入審計人員隊伍。

　?。ㄈ┕潭ㄙY產投資審計的審計質量有待提高，表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，對于固定資產投資項目的真實、合法性審計比較多，著重于查錯防弊，對于效益審計重視不夠；第二，對于固定資產投資項目事后審計比較多，事前介入和事中控制不夠，特別是對投資項目選擇的決策過程難以施加影響；第三，固定資產投資審計科學性不強，審計人員的工作缺乏客觀標準，主觀判斷多，審計風險難以得到有效控制；第四，固定資產投資審計就事論事多，為各級政府宏觀決策和管理服務的職能發(fā)揮不夠等。

　　造成上述問題的原因可能有：第一，審計人員的觀念和意識不到位，沒有將固定資產投資審計向效益審計、全過程審計擴展的觀念，也沒有樹立“跳出審計談經濟，圍繞經濟搞審計”的意識；第二，固定資產投資建設市場秩序較為混亂，違法亂紀現(xiàn)象比較多，這客觀上使審計人員不得不側重于真實、合法性審計，從而無法抽出足夠的審計力量開展效益審計；第三，關于固定資產投資審計尚未形成具有操作性的準則和指南，對于固定資產投資效益審計的理論研究和經驗總結做得尤其不夠。雖然2001年審計署發(fā)布了《審計機關國家建設項目審計準則》，但這份準則的規(guī)定比較原則、抽象，對于固定資產投資效益審計也強調不多，審計人員在具體工作中仍然感到缺乏依據和標準。

　　三、改進固定資產投資審計的對策

　　固定資產投資審計已成為國家審計機關的工作重點。為了改進審計機關的固定資產投資審計工作，我們提出如下政策建議：

　?。ㄒ唬└骷壵畱匾晫徲嫏C關在固定資產投資監(jiān)管體系中的主導地位，通過法規(guī)、政策來保證審計機關在固定資產投資審計中享有足夠的權威。2004年，深圳市政府和人大專門出臺了《深圳經濟特區(qū)政府投資項目審計監(jiān)督條例》（以下簡稱《條例》），這種就政府投資項目審計問題專門制定地區(qū)性法規(guī)的行為在全國實屬首創(chuàng)。

　　《條例》要求審計機關對于所有政府投資項目實行全面審計監(jiān)督，即對于投資額大、關系國計民生項目實施各環(huán)節(jié)的全面審計，對于其他項目則實施項目竣工決算必審制，并按照突出重點的原則有選擇地實施項目前期審計和項目預算執(zhí)行審計；《條例》的另一大特點是對于政府投資項目的績效審計單獨做出規(guī)定，為全面推行投資項目績效審計提供了堅實的法制保障。在加強對于政府投資項目的審計監(jiān)督、規(guī)范投資行為、提高投資效率、促進科學決策、充分發(fā)揮政府投資項目的社會效益和經濟效益方面，深圳市的經驗可資借鑒。

　?。ǘ┙⒄攸c投資項目的審計員派駐制度，實現(xiàn)對于重點投資項目的全過程審計。只有將審計延伸到項目決策、論證、實施、評估、驗收的全過程，才能最大限度地發(fā)揮審計機關監(jiān)督公共資金真實、合法、有效使用的職能。然而，實施這種全過程審計面臨著諸多困難，很難有效協(xié)調審計機關的審計活動和投資項目運作過程中大量相關單位的工作。目前，已有一些審計機關在當?shù)卣闹С窒?，探索實施政府重點投資項目的審計員派駐制度。其基本做法是：由地方政府出臺關于重點建設項目派駐審計員的專門規(guī)定，審計機關按照規(guī)定派出審計員進駐重點建設項目的工作現(xiàn)場，對建設項目實施從勘察設計到竣工驗收的全過程跟蹤審計。實踐證明，審計員派駐制度有助于加強重點建設項目的審計監(jiān)督，值得推廣。

　　（三）采取多種途徑，加強固定資產投資審計的人才培養(yǎng)和隊伍建設。配備充足、合格的審計人員，是審計機關有效開展固定資產投資效益審計的基本條件。為了緩解目前固定資產投資審計人才短缺的不利局面，審計機關可以采取如下途徑來加強人才隊伍建設：第一，人才的外部引進，即適當增加編制，用于引進審計機關所亟須的工程技術人才，尤其是既懂工程技術又懂財務審計的復合型人才；第二，人才的內部培養(yǎng)，一方面要通過各種培訓，使審計人員能夠更新觀念、知識和技能，盡快適應開展固定資產投資審計工作的需要，另一方面則可以通過一定的獎勵措施，鼓勵審計人員自學專業(yè)知識，獲取專業(yè)資格證書；第三，系統(tǒng)內部的人才整合，即上級審計機關對于享有審計權限而又人手不夠的固定資產投資審計項目，可以委托或者授權下級審計機關來辦理；第四，建立外部人才網絡，即與會計師事務所以及其他中介、咨詢機構中的技術專家建立穩(wěn)定的合作關系，在必要時可以聘請他們參與對于重點建設項目的審計工作。

　　（四）加強固定資產投資審計的規(guī)范化建設，為實務工作提供客觀標準和指南。科學合理的固定資產審計準則、實施細則和其他規(guī)范，能夠反映理論界的研究成果和實務界的實踐經驗，幫助審計人員在業(yè)務開展過程中保持應有的職業(yè)謹慎并恰當合理地開展審計工作，從而提高審計質量，降低審計風險。固定資產投資審計的規(guī)范化建設是目前亟待加強的工作，我們的具體建議如下：第一，建議審計署制定《審計機關國家建設項目審計準則》的實施細則，及時總結各地審計機關開展固定資產投資審計的先進經驗和優(yōu)秀案例， 為審計人員提供具有操作性的指南；第二，建議審計署和財政部、建設部等部門合作，聯(lián)合制定有關固定資產投資的績效評價標準，作為審計人員開展固定資產投資審計、特別是投資效益審計的依據；第三，建議各級審計機關在審計署制定的審計準則及實施細則、財政部發(fā)布的《內部會計控制規(guī)范-對外投資（試行）》和《內部會計控制規(guī)范-工程項目（試行）》基礎上，根據本單位開展固定資產投資審計的實際情況和需要，制定本單位的固定資產投資審計工作規(guī)范。

　?。ㄎ澹徲嫏C關內部應加強固定資產投資審計的質量控制工作。在相關的準則、規(guī)范不夠健全的情況下，審計機關尤其需要通過內部的精心組織和安排，強化固定資產投資審計的質量控制工作。具體而言，第一，在制訂審計計劃時突出重點并把握投資項目的風險高發(fā)環(huán)節(jié)，要把好固定資產投資審計的九個“關口”，即立項決策關、勘察設計關、招投標關、合同控制關、施工過程控制關、質量監(jiān)理關、竣工驗收關、決算關、監(jiān)督檢查關，在各個“關口”均應設計必要而合理的審計程序， 配備充足的審計力量；第二，在固定資產投資審計過程中，在實施主審負責制的基礎上，加強對于審計小組成員、外部專家工作的督導；第三，對于固定資產投資審計結果嚴格實施“三級復核制”，做到審計證據充分有力、審計結論科學合理、審計意見恰當可行。

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