?。厶嵋荼疚膶?duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)理性行為建立了八個(gè)基本假設(shè)，在此基礎(chǔ)上對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)與監(jiān)管機(jī)構(gòu)、審計(jì)機(jī)構(gòu)與上市公司、審計(jì)機(jī)構(gòu)與投資者及監(jiān)管機(jī)構(gòu)三方面分別進(jìn)行了經(jīng)濟(jì)學(xué)分析，并從法律制度建設(shè)層面及具體執(zhí)行層面，如完善會(huì)計(jì)制度、理順各方的利益關(guān)系，減少利益沖突以及加大處罰力度，降低審計(jì)機(jī)構(gòu)的預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)收益等方面，提出減少審計(jì)機(jī)構(gòu)造假行為的對(duì)策與建議。

　　本文依據(jù)的基本假設(shè)及原理

　　一、基本假設(shè)

　　1.利己性假設(shè)。追求自身的經(jīng)濟(jì)利益最大化是進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)的根本動(dòng)機(jī)。我們不可能也沒(méi)有理由期望審計(jì)機(jī)構(gòu)是超脫的完全利他主義者。實(shí)際上，就審計(jì)機(jī)構(gòu)本身而言，在追求自身利益最大化時(shí)，必然要理性地選擇那些所得高于所費(fèi)的行為，舍棄所費(fèi)大于所得的行為。

　　2.理性假設(shè)。審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)客戶進(jìn)行審計(jì)必然會(huì)考慮到信息收集成本，不可能通過(guò)全部抽樣法來(lái)獲取審計(jì)證據(jù)。審計(jì)機(jī)構(gòu)依據(jù)所獲得的有限證據(jù)發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)可能與企業(yè)實(shí)際的狀況并不一致。

　　3.公共性假設(shè)。只要有良好制度保證，審計(jì)機(jī)構(gòu)以追求個(gè)人利益最大化為動(dòng)機(jī)的審計(jì)行為就會(huì)無(wú)意識(shí)地但卓有成效地增進(jìn)社會(huì)公共利益。

　　4.上市公司的目標(biāo)是追求利益最大化假設(shè)。上市公司還把違法所獲得額外收益作為利益的增加納入自身的行為安排，同時(shí)上市公司管理者與公司利益是一致的（雖二者利益常相悖，但程度較輕，不影響本文結(jié)論正確性），都是使上市公司的利益最大化。

　　5.審計(jì)機(jī)構(gòu)、上市公司都是理性的經(jīng)濟(jì)人，且風(fēng)險(xiǎn)中立。即他們能夠根據(jù)市場(chǎng)情況、自身環(huán)境和自身利益來(lái)做出判斷，從而使其所追求的利益盡可能最大化。

　　6.監(jiān)管機(jī)構(gòu)的目標(biāo)是維護(hù)社會(huì)利益，實(shí)現(xiàn)社會(huì)利益的公平分配。監(jiān)管活動(dòng)不受成本因素制約，只要對(duì)實(shí)現(xiàn)監(jiān)管目標(biāo)（社會(huì)利益）有利，無(wú)論花費(fèi)多大代價(jià)對(duì)社會(huì)皆是有利的。

　　7.上市公司、審計(jì)機(jī)構(gòu)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)之間的信息是完全的。

　　8.上市公司能對(duì)自身的行為及利益分布函數(shù)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的行為做出大致準(zhǔn)確的預(yù)期；同時(shí)監(jiān)管機(jī)構(gòu)也能對(duì)上市公司利益分布函數(shù)做出較準(zhǔn)確預(yù)期。但是，監(jiān)管機(jī)構(gòu)缺乏必要的手段迅速地獲得社會(huì)利益的分布函數(shù)變化情況。因此，在上市公司違法時(shí)，有時(shí)不知是采取打擊還是放任自流對(duì)社會(huì)有利。

　　二、經(jīng)濟(jì)學(xué)原理

　　1.委托—代理原理。委托代理關(guān)系實(shí)際上是一種契約關(guān)系。在這種契約下，委托人授權(quán)代理人為其利益而從事某些活動(dòng)，代理人則通過(guò)代理行為獲取一定的報(bào)酬。它不同于一般的雇傭關(guān)系，而是委托人授予代理人相當(dāng)大的自主決策權(quán)，并且很難監(jiān)督和控制代理人的活動(dòng)。有效的委托代理關(guān)系的條件是代理成本低于代理活動(dòng)的非效率損失，并且以委托人和代理人之間的激勵(lì)相容為前提。

　　2.成本—收益原理。本文按照成本與收益的分析思路，分別描述了審計(jì)機(jī)構(gòu)、上市機(jī)構(gòu)、監(jiān)管者與投資者的收益與成本之差（成本與收益之差稱為廣義的收益）：（1）審計(jì)機(jī)構(gòu)的收益＝上市公司的報(bào)酬+信息“租”－處罰的負(fù)效用－名譽(yù)損失；（2）上市公司的收益＝經(jīng)營(yíng)收益+f（股民購(gòu)買股票的數(shù)量）－違法被查處受到的處罰－名譽(yù)損失；（3）監(jiān)管機(jī)構(gòu)的收益＝社會(huì)正效用－查處違法行為所發(fā)生的支出效用；（4）投資者的收益＝股票價(jià)格的變化。

　　審計(jì)機(jī)構(gòu)造假行為的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

　　一、審計(jì)機(jī)構(gòu)與監(jiān)管機(jī)構(gòu)之間的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

　　1.審計(jì)制度不健全

　　在制度約束下，出于對(duì)自身利益的追求，審計(jì)機(jī)構(gòu)會(huì)增強(qiáng)培養(yǎng)自身兢兢業(yè)業(yè)、勤奮上進(jìn)的優(yōu)秀品質(zhì)，從而促進(jìn)獨(dú)立審計(jì)事業(yè)的迅速發(fā)展。正是由于大多數(shù)審計(jì)人員都能清楚地認(rèn)識(shí)到，只有遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則去執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，公允表達(dá)審計(jì)意見(jiàn)，才最符合其追求自身長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的目標(biāo)，才激勵(lì)和推動(dòng)著他們努力按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告，公允表達(dá)審計(jì)意見(jiàn)并不斷地保持下去。制度就如同一只無(wú)形之手去引導(dǎo)和促使審計(jì)機(jī)構(gòu)做一些并非出自本意的事，甚至是不喜歡或迫不得已的事。我國(guó)現(xiàn)行有關(guān)審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)的法律規(guī)范主要涉及于審計(jì)機(jī)構(gòu)決定業(yè)務(wù)范圍的規(guī)定，依法行使審計(jì)職能的規(guī)定，審計(jì)執(zhí)業(yè)需求的規(guī)定等五個(gè)方面。這些法律、法規(guī)的出臺(tái)，促進(jìn)了我國(guó)審計(jì)機(jī)構(gòu)事業(yè)的發(fā)展，為規(guī)范審計(jì)機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)行為發(fā)揮了重要的作用。但審計(jì)立法仍然帶有明顯的滯后性。我們需要健全獨(dú)立審計(jì)法律體系來(lái)保障完善的社會(huì)監(jiān)督體系。

　　2.審計(jì)機(jī)構(gòu)——監(jiān)管機(jī)構(gòu)的模型分析

　　根據(jù)前面的假設(shè)4、7，監(jiān)管機(jī)構(gòu)的可選擇行為有查處與不查處，其實(shí)質(zhì)是查處的概率。審計(jì)機(jī)構(gòu)的可選擇行為有公正與不公正，審計(jì)機(jī)構(gòu)的不公正行為是指審計(jì)機(jī)構(gòu)為了自身利益與上市公司合謀，默認(rèn)其會(huì)計(jì)操縱行為。設(shè)p為監(jiān)管機(jī)構(gòu)查處的概率，q為審計(jì)機(jī)構(gòu)違法時(shí)被發(fā)現(xiàn)的概率，x為審計(jì)機(jī)構(gòu)被處罰所得利益值（假定為x個(gè)單位），y為審計(jì)機(jī)構(gòu)不被處罰所得利益值（y個(gè)單位），z為審計(jì)機(jī)構(gòu)合法的利益值（z個(gè)單位）。根據(jù)假設(shè)8，審計(jì)機(jī)構(gòu)與監(jiān)管機(jī)構(gòu)之間能夠彼此大致地預(yù)期對(duì)方的行為和利益函數(shù)，即雙方的信息是完全的。由此，我們可以給出表1所示的利益分布情況：

　　假設(shè)違法時(shí)平均利益與合法利益均衡，則x，y，z以及p，q的關(guān)系，可表示如下：

　　y（1-q）+［y（1-p）+xp］q=z

　　經(jīng)簡(jiǎn)化得：pq=（y-z）/（y-x）

　　其中：y-z是審計(jì)機(jī)構(gòu)違法未被發(fā)現(xiàn)比合法額外得到的增量收益；y-x是審計(jì)機(jī)構(gòu)違法被發(fā)現(xiàn)比合法額外的增量成本損失；pq是審計(jì)機(jī)構(gòu)的違法行為被發(fā)現(xiàn)并且受處罰的概率。

　　此表達(dá)式說(shuō)明，在公正利益值（z）、不公正不受處罰的利益值（y）一定的條件下，不公正受到的處罰的利益值（x）越小，則pq可以小一些也能達(dá)到監(jiān)管的預(yù)期效果；相反x越接近z，則pq須定得大一些才能達(dá)到監(jiān)管的預(yù)期效果。這說(shuō)明不公正處罰的力度越大，即使被處罰的可能性較小，也可以使審計(jì)機(jī)構(gòu)行為變得公正，而不公正處罰太輕，則無(wú)論監(jiān)管機(jī)構(gòu)態(tài)度多么強(qiáng)硬，也不能達(dá)到預(yù)期效果。而在一定的條件下，如果y越大，則p、q定得高一些；反之，則可以定得低一些，這說(shuō)明不公正得不到處罰的非正常利益越大，就必須要處罰嚴(yán)格，否則難以達(dá)到預(yù)期的監(jiān)管效果。

　　通過(guò)以上分析可知：當(dāng)審計(jì)機(jī)構(gòu)不公正平均利益大于公正利益，即當(dāng)pq＜（y-z）/（y-x）時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)將選擇不公正；當(dāng)審計(jì)機(jī)構(gòu)不公正平均利益小于公正利益，即當(dāng)pq≥（y-z）/（y-x）時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)將選擇公正。

　　可是，在現(xiàn)實(shí)中，為什么還存在大量的審計(jì)機(jī)構(gòu)與上市公司合謀行為呢？因?yàn)楸O(jiān)管機(jī)構(gòu)沒(méi)有能夠?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施嚴(yán)格的監(jiān)管，因?yàn)槟菢幼隹赡懿唤?jīng)濟(jì)。實(shí)際實(shí)行的是抽樣制度，故審計(jì)機(jī)構(gòu)就把機(jī)會(huì)成本的觀念帶入自己的行為模式中，即合謀的增量成本較小甚至沒(méi)有，而增量收入?yún)s很大。同時(shí)現(xiàn)實(shí)中監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的合謀行為采取了比較寬容的態(tài)度，監(jiān)管不嚴(yán)，處罰不力的現(xiàn)象比較普遍，這就是我國(guó)現(xiàn)階段審計(jì)機(jī)構(gòu)之所以傾向于選擇與上市公司合謀行為的原因。

　　二、上市公司與審計(jì)機(jī)構(gòu)之間的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

　　1.對(duì)虛假會(huì)計(jì)信息的需求

　　從理論上來(lái)說(shuō)，投資者和政府債權(quán)人都需要真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。然而，有時(shí)企業(yè)出于自身經(jīng)濟(jì)利益最大化的動(dòng)機(jī)，經(jīng)營(yíng)者可能要求企業(yè)審計(jì)人與機(jī)構(gòu)投資者走到一起，制造虛假會(huì)計(jì)信息，便于拉抬股價(jià)，牟取暴利。上市公司可能存在對(duì)不真實(shí)會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在需求，這是導(dǎo)致虛假會(huì)計(jì)信息的重要原因。

　　2.審計(jì)機(jī)構(gòu)——上市公司的模型分析

　　根據(jù)假設(shè)4、5、7，上市公司的行為只有兩種：違法、不違法；審計(jì)機(jī)構(gòu)的行為也只有兩種：公正、不公正。設(shè)A為上市公司選擇不違法時(shí)的所得利益，B為審計(jì)機(jī)構(gòu)公正時(shí)的所得利益，θ為違法行為對(duì)上市公司產(chǎn)生的“操縱剩余”（或虛假信息“租”）。當(dāng)審計(jì)機(jī)構(gòu)選擇不公正時(shí)，上市公司與審計(jì)機(jī)構(gòu)共同分割“操縱剩余”θ，即審計(jì)機(jī)構(gòu)除得到自己的正當(dāng)收入B外，還得到信息“租”θB‘；當(dāng)上市公司有違法動(dòng)機(jī)而審計(jì)機(jī)構(gòu)選擇公正時(shí)，上市公司憑借其特殊地位“懲罰”審計(jì)機(jī)構(gòu)（如更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師），懲罰給審計(jì)機(jī)構(gòu)帶來(lái)的負(fù)效用為B’。雙方違法行為被發(fā)現(xiàn)且被處罰的概率為X，對(duì)上市公司、審計(jì)機(jī)構(gòu)的處罰力度為L(zhǎng)1，L2，帶來(lái)的名譽(yù)的無(wú)形損失R1，R2.上市公司與審計(jì)機(jī)構(gòu)選擇混合策略，即上市公司、審計(jì)機(jī)構(gòu)分別以一定的概率選擇違法、公正行為。

　　由表2分析可知：當(dāng)上市公司選擇不違法，審計(jì)機(jī)構(gòu)無(wú)從合謀。當(dāng)上市公司選擇違法時(shí)，只要B+θw（L2+R2）X＞B-B‘即θw+B’＞X（L2+R2）時(shí)，亦即審計(jì)機(jī)構(gòu)接受賄賂與可能遭受經(jīng)營(yíng)者“懲罰”帶來(lái)的負(fù)損失之和大于被發(fā)現(xiàn)后審計(jì)人員遭受處罰與其名譽(yù)價(jià)值損失之和時(shí)，他就會(huì)選擇合謀。若增大審計(jì)機(jī)構(gòu)處罰的名譽(yù)價(jià)值損失（K2），處罰強(qiáng)度（L2）提高，將使審計(jì)機(jī)構(gòu)選擇合謀的可能性降低。

　　當(dāng)審計(jì)人員選擇公正時(shí)，上市公司無(wú)從合謀。當(dāng)審計(jì)機(jī)構(gòu)選擇不公正時(shí)，只要A+θ-θB-（L1+R1）X＞A，即θ-θB＞X（L1+R1）時(shí)，即合謀產(chǎn)生的“操縱剩余”中上市公司所得部分大于被發(fā)現(xiàn)后上市公司遭受的處罰與其聲譽(yù)價(jià)值損失之和時(shí)，他就會(huì)選擇不公正，合謀就產(chǎn)生。若“操縱剩余”的空間較小，加大對(duì)上市公司違法的懲罰機(jī)制（增大L1，R1），加大對(duì)違法行為的監(jiān)督力度（提高X），將使上市公司合謀的可能性降低。

　　在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，上市公司與審計(jì)機(jī)構(gòu)之間存在著包含審計(jì)機(jī)構(gòu)的費(fèi)用、續(xù)聘及審計(jì)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容的子契約。根據(jù)本文上市公司與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的模型可知，我國(guó)現(xiàn)階段上市公司多傾向于選擇違法行為，而審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)“交易”的子契約安排中明顯處于被動(dòng)地位，受上市公司支配程度很大。因此，審計(jì)機(jī)構(gòu)在同行業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)中讓步、遷就上市公司，與上市公司共同合謀造假成為一種理性選擇。

　　三、審計(jì)機(jī)構(gòu)與投資者、上市公司三者之間的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

　　1.企業(yè)中委托—代理關(guān)系的嚴(yán)重失衡

　　在上市公司中，存在著委托人、被審計(jì)人與審計(jì)機(jī)構(gòu)三者之間的特殊代理關(guān)系。被審計(jì)人即上市公司，其主要表現(xiàn)為公司經(jīng)營(yíng)管理者，他是替委托人管理資產(chǎn)的“代理人”，而審計(jì)機(jī)構(gòu)則是替委托人鑒證公司經(jīng)營(yíng)管理層業(yè)績(jī)的代理人，即二者均是為受托人的同一委托主體——股東服務(wù)的，它們二者之間不存在任何契約、利益關(guān)系。故此按照這種傳統(tǒng)的委托代理理論，對(duì)上市公司的審計(jì)是“代理人”監(jiān)督“代理人”的過(guò)程，是可以保證其公正性的。但在目前的“經(jīng)理中心主義”的公司治理結(jié)構(gòu)的模式下，經(jīng)營(yíng)者集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，股東大會(huì)形同虛設(shè)。經(jīng)營(yíng)者由被審計(jì)人變成了委托審計(jì)人，并決定著審計(jì)人的聘用、續(xù)聘、收費(fèi)等事項(xiàng)，完全成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“衣食父母”。審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)“交易”的契約中明顯處于被動(dòng)地位。在現(xiàn)行審計(jì)關(guān)系格局和現(xiàn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)監(jiān)管與制裁機(jī)制下，他們?cè)诩?lì)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中遷就上市公司，甚至于與上市公司共謀幾乎成了一種理性選擇。

　　2.激勵(lì)與約束機(jī)制的不對(duì)稱

　　在我國(guó)，目前審計(jì)人員的勞務(wù)報(bào)酬往往是與公司資產(chǎn)或凈資產(chǎn)相掛鉤，而與勞務(wù)時(shí)間無(wú)關(guān)。由于一方面缺乏有效激勵(lì)機(jī)制改變審計(jì)人員的目標(biāo)函數(shù)，抑制其“偷懶”動(dòng)機(jī)，另一方面又缺乏嚴(yán)格、科學(xué)的監(jiān)督、約束機(jī)制，在此情況下，審計(jì)人員基于自身成本效益的考慮，往往存有不合理縮短審計(jì)時(shí)間的傾向，以犧牲執(zhí)業(yè)質(zhì)量為代價(jià)換取自身經(jīng)濟(jì)利益的增加。

　　治理對(duì)策與建議

　　一、法律制度建設(shè)層面的對(duì)策

　　1.從行政責(zé)任上看，各相關(guān)法律法規(guī)應(yīng)做出較為清楚統(tǒng)一的規(guī)定，即不同層次或不同部門制定的法律法規(guī)對(duì)行政責(zé)任方面的規(guī)定應(yīng)統(tǒng)一口徑（主要針對(duì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)）。因?yàn)橐?guī)定的不一致性，會(huì)增加執(zhí)法難度，使其判罰易于出現(xiàn)寬嚴(yán)不一現(xiàn)象。

　　2.從民事責(zé)任上看，各有關(guān)證券法律法規(guī)一般應(yīng)具體明確規(guī)定，違反法律規(guī)定而給他人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)民事賠償責(zé)任的程度及數(shù)額大??；同時(shí)，民法應(yīng)對(duì)證券違法行為做出專門規(guī)定，使得上市公司、審計(jì)機(jī)構(gòu)違法行為所負(fù)民事責(zé)任的歸責(zé)原則清晰明確。

　　3.從刑事責(zé)任看，各有關(guān)法律法規(guī)對(duì)刑事責(zé)任的重大違法行為的界定標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)由原先的“數(shù)額巨大、后果嚴(yán)重、情節(jié)嚴(yán)重”等籠統(tǒng)含糊的詞語(yǔ)進(jìn)一步明確為定性或定量特征，從而使上述規(guī)定具有可操作性，增強(qiáng)法律的威懾作用，減少重大違法者存有的僥幸心理。

　　二、具體執(zhí)行層面的對(duì)策

　　1.強(qiáng)化職業(yè)道德的約束力量，克服機(jī)會(huì)主義的行為。僅有相應(yīng)的法律和規(guī)范，還不足以使獨(dú)立審計(jì)高效率地運(yùn)轉(zhuǎn)起來(lái)。當(dāng)與獨(dú)立審計(jì)相關(guān)的法律和規(guī)范的社會(huì)成本大于社會(huì)收益的情況下，一個(gè)健全的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)就需要通過(guò)道德的力量來(lái)克服審計(jì)人員的機(jī)會(huì)主義行為。審計(jì)人員的理性使其意識(shí)到，必須采取開明的謀利行為。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，道德的地位是法律和規(guī)范所無(wú)法代替的。它一方面對(duì)審計(jì)人員的行為范圍設(shè)置了邊緣地帶，另一方面通過(guò)人的道德觀，為法律和規(guī)范的強(qiáng)制實(shí)施提供了社會(huì)心理學(xué)的基礎(chǔ)。我們可通過(guò)強(qiáng)化道德的約束力量，在整個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)界普遍開展誠(chéng)信教育，提高審計(jì)人員以道德為基礎(chǔ)的行為自律程度，營(yíng)造出“信則共贏，不信則皆亡”的良好氛圍，形成一種讓審計(jì)人自覺(jué)守信，愛(ài)惜自身聲譽(yù)的機(jī)制。使審計(jì)人確立公認(rèn)的是非標(biāo)準(zhǔn)，培植克己、慎獨(dú)、踐諾的職業(yè)意識(shí)與廉恥意識(shí)。養(yǎng)成“愛(ài)惜自己羽毛”的習(xí)慣。

　　2.理順各方的利益關(guān)系，減少利益沖突。由于企業(yè)內(nèi)部存在多層級(jí)的委托代理關(guān)系，因此，如何理順委托方和代理方之間的利益關(guān)系就顯得格外重要?；舅悸肥牵焊鶕?jù)某些假設(shè)（如關(guān)于代理人偏好等信息），委托人為代理人確定一個(gè)報(bào)酬方案，使得在此方案下，委托人和代理人同時(shí)達(dá)到效用最大化。這樣，委托人和代理人有了經(jīng)濟(jì)利益上的一致性基礎(chǔ)，使得利益關(guān)系清楚，減少由于利益沖突而產(chǎn)生的注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假問(wèn)題。具體設(shè)想是：（1）引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，建立專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)；（2）規(guī)范和完善資本市場(chǎng)，通過(guò)資本市場(chǎng)的有效運(yùn)行將替換機(jī)制引入專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)；（3）建立有效合同激勵(lì)機(jī)制，使經(jīng)營(yíng)者的報(bào)酬與經(jīng)營(yíng)成果保持一致；（4）強(qiáng)化內(nèi)、外部監(jiān)督機(jī)制；（5）完善企業(yè)的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，明確董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)營(yíng)者的責(zé)、權(quán)、利；（6）強(qiáng)化內(nèi)部的制衡和約束機(jī)制，強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督職能，防止對(duì)外報(bào)告會(huì)計(jì)與其經(jīng)營(yíng)者“串謀”欺騙所有者，出現(xiàn)“道德風(fēng)險(xiǎn)”和“內(nèi)部人控制”問(wèn)題。

　　3.切實(shí)加大處罰力度，降低審計(jì)機(jī)構(gòu)的預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)收益。筆者認(rèn)為，使審計(jì)機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)成本大于其風(fēng)險(xiǎn)收益是一種有效防止其提供失真的會(huì)計(jì)信息的物質(zhì)上的內(nèi)在警示措施。但在目前的監(jiān)管體制下，對(duì)造假的審計(jì)機(jī)構(gòu)及專業(yè)人員的處罰太輕，基本上沒(méi)有對(duì)個(gè)人的罰款性處理。對(duì)當(dāng)事責(zé)任人最重的只是取消其執(zhí)業(yè)資格，造成“受罰主體缺位”。只有真正啟動(dòng)對(duì)嚴(yán)重造假的審計(jì)機(jī)構(gòu)及責(zé)任人的民事訴訟及刑事訴訟程序，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假受罰的風(fēng)險(xiǎn)，才能起到防患于未然的威懾作用。

　　4.強(qiáng)化業(yè)務(wù)檢查，增大查處的概率。有關(guān)主管部門應(yīng)相互合作，積極建立、健全對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)的事前檢查制度，并加強(qiáng)對(duì)同業(yè)互查的組織與領(lǐng)導(dǎo)，有步驟的開展執(zhí)業(yè)質(zhì)量事前檢查工作，從而增加查處的概率。

　　5.增強(qiáng)監(jiān)管，加大處罰力度。應(yīng)借鑒國(guó)外作法，對(duì)于審計(jì)機(jī)構(gòu)的違法行為，應(yīng)嚴(yán)格處罰，加大民事賠償責(zé)任及刑事責(zé)任。而針對(duì)上市公司的違法行為，證監(jiān)會(huì)應(yīng)在職權(quán)范圍內(nèi)，對(duì)有關(guān)責(zé)任人予以嚴(yán)厲處罰，決不姑息遷就，對(duì)于其中構(gòu)成犯罪的，應(yīng)堅(jiān)決移送司法部門追究刑事責(zé)任。總之，各有關(guān)執(zhí)法部門應(yīng)強(qiáng)化執(zhí)法意識(shí)，加大執(zhí)法力度，嚴(yán)厲打擊各種違法行為，真正做到有法必依、違法必究、執(zhí)法必嚴(yán)、公正執(zhí)法，以維護(hù)證券市場(chǎng)發(fā)展的正常秩序。

　　（作者：張?zhí)K彤 夏 蕓 陳昌兵 西安交通大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）