在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，投資者和債權(quán)人作為會(huì)計(jì)信息使用者，都需要相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，而由于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，投資者和債權(quán)人只能獲得不充分的信息。而要作出有利的、正確的決策，必須要有可靠的信息作保證。因此，在決策有用觀下，會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性是會(huì)計(jì)信息最重要的質(zhì)量特征。本文就此特作以下分析。

　　一、會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性

　　相關(guān)性是一個(gè)比較模糊的概念，很難具體說(shuō)明，但至少涉及到以下幾個(gè)問(wèn)題。

　　1.會(huì)計(jì)信息應(yīng)該與誰(shuí)的需求相關(guān)。誰(shuí)是會(huì)計(jì)信息的使用者，關(guān)系到會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位。相關(guān)性最初是指一般相關(guān)性，也就是將財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量等信息，作為與所有信息使用者決策相關(guān)的信息，向他們提供通用的財(cái)務(wù)報(bào)告。現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告已經(jīng)達(dá)到了一般相關(guān)性的要求，基本能夠滿(mǎn)足“現(xiàn)有和潛在的投資者、雇員、貸款人、供應(yīng)商和其他債權(quán)人、顧客、政府及其機(jī)構(gòu)和公眾”的需求。但使用者還面臨一些特定的決策問(wèn)題，相比之下，他們更需要能夠滿(mǎn)足自己特定需求的信息。例如，投資者會(huì)更加關(guān)注投資報(bào)酬和投資風(fēng)險(xiǎn)，更需要能夠有利于做出“或購(gòu)或持或售”決策的信息；而政府機(jī)構(gòu)則更關(guān)心有利于決定稅務(wù)政策和控制企業(yè)活動(dòng)的信息。會(huì)計(jì)信息只有滿(mǎn)足所有使用者的全部特殊需求，才能真正具備決策相關(guān)性。所以，我們必須明確誰(shuí)是會(huì)計(jì)信息使用者。

　　我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了三類(lèi)信息使用者，即政府、企業(yè)外部的有關(guān)方面及企業(yè)內(nèi)部管理部門(mén)。這與其他國(guó)家將投資者和債權(quán)人作為會(huì)計(jì)信息使用者的概念框架有很大不同。信息使用者的確定取決于經(jīng)濟(jì)環(huán)境和準(zhǔn)則制定者的判斷，外國(guó)的規(guī)定并不一定適合于我國(guó)的情況，但有一點(diǎn)是明確的，能滿(mǎn)足三類(lèi)信息使用者需求的會(huì)計(jì)體系，應(yīng)不同于滿(mǎn)足投資者和債權(quán)人需求的會(huì)計(jì)體系。在修訂基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，我們面臨著兩種選擇：其一是堅(jiān)持三類(lèi)信息使用者，并深入了解他們的共同需求，建立新的會(huì)計(jì)理念和會(huì)計(jì)體系；其二是采用其他大多數(shù)國(guó)家提出的會(huì)計(jì)概念，但我們必須放棄三大類(lèi)信息使用者的想法。在確定會(huì)計(jì)報(bào)告體系時(shí)也有兩種選擇：其一是對(duì)所有使用者提供相同的信息即通用財(cái)務(wù)報(bào)告，由使用者自己選擇所用的信息，但這樣不能滿(mǎn)足所有信息使用者的需求；其二是對(duì)不同的信息使用者提供不同的信息即專(zhuān)用財(cái)務(wù)報(bào)告，每種報(bào)告滿(mǎn)足一類(lèi)信息使用者的需求，不同報(bào)告可以滿(mǎn)足不同使用者的需求。目前，各國(guó)都采用前一種選擇，但其有用性大受指責(zé)。

　　2.會(huì)計(jì)信息應(yīng)該與什么相關(guān)。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家亨德里克森認(rèn)為，相關(guān)性包括三種概念，即決策相關(guān)性、目標(biāo)相關(guān)性和語(yǔ)義相關(guān)性。決策相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息應(yīng)該與使用者的特定經(jīng)濟(jì)決策相關(guān)；目標(biāo)相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息要與使用者所要達(dá)到的目標(biāo)相關(guān)，目標(biāo)相關(guān)性是評(píng)價(jià)相關(guān)性的最好概念。由目標(biāo)相關(guān)性帶來(lái)的問(wèn)題主要是目標(biāo)本身都具有主觀性，信息使用者有各種各樣的具體目標(biāo)，會(huì)計(jì)信息很難滿(mǎn)足所有使用者的各種主觀愿望所導(dǎo)致的全部需求。語(yǔ)義相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息應(yīng)該能夠使使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)告的用意，理解會(huì)計(jì)信息比了解使用者的決策和目標(biāo)更為容易，所以，語(yǔ)義相關(guān)性易于達(dá)到。但是，具備語(yǔ)義相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息不一定是使用者所需要的。

　　目前，我們還不能確定會(huì)計(jì)信息應(yīng)該與什么相關(guān)，但各國(guó)大多采用決策相關(guān)性，我們也應(yīng)當(dāng)傾向于決策相關(guān)性。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，決策相關(guān)性更適合于我國(guó)的實(shí)際情況。

　　3.會(huì)計(jì)信息與決策的相關(guān)程度。在承認(rèn)決策相關(guān)性的前提下，對(duì)相關(guān)性的理解可以歸納為四種：①會(huì)計(jì)信息包含了企業(yè)股票的內(nèi)在價(jià)值，股票價(jià)格會(huì)隨著會(huì)計(jì)信息的發(fā)布而波動(dòng)。②如果會(huì)計(jì)信息有助于使用者進(jìn)行預(yù)測(cè)，它就是相關(guān)的。例如，在運(yùn)用股利貼現(xiàn)計(jì)價(jià)模型預(yù)測(cè)未來(lái)股利和企業(yè)價(jià)值過(guò)程中，盈利預(yù)測(cè)能力的高低，體現(xiàn)其相關(guān)性的高低。③會(huì)計(jì)信息相關(guān)性是指其“俘獲”或“匯總”能影響股票價(jià)格的信息的能力，而不要求會(huì)計(jì)信息是市場(chǎng)上最先發(fā)布的影響股票價(jià)格的信息，因此，不考慮及時(shí)性因素。④會(huì)計(jì)信息相關(guān)性是指在一個(gè)嚴(yán)格的實(shí)證研究環(huán)境下，如果會(huì)計(jì)信息的發(fā)布與股票價(jià)格的反應(yīng)之間沒(méi)有明顯的關(guān)聯(lián)，該會(huì)計(jì)信息就不具備相關(guān)性。這需要同時(shí)考慮兩個(gè)不同的概念，其一是投資者是否關(guān)注會(huì)計(jì)信息；其二是會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性和預(yù)測(cè)價(jià)值。

　　這四種理解的內(nèi)涵和外延各不相同，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的要求也不同，并導(dǎo)致會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)范的不同，這就存在著一個(gè)選擇的問(wèn)題，這種選擇的主要依據(jù)是國(guó)家的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和準(zhǔn)則制定者的判斷。

　　二、會(huì)計(jì)信息的可靠性

　　1.可靠性的涵義。會(huì)計(jì)信息可靠性是指確保信息能免于錯(cuò)誤和偏差，并能忠實(shí)反映它意欲反映的現(xiàn)象或狀況的質(zhì)量特征。我們認(rèn)為，應(yīng)該把如實(shí)反映和可證實(shí)性同時(shí)作為可靠性的標(biāo)志。

　�。�1）如實(shí)反映。 如實(shí)反映是指會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與其所要表達(dá)的現(xiàn)象或狀況保持一致或吻合，會(huì)計(jì)信息若不能真實(shí)反映所計(jì)量的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，就不具有可靠性。會(huì)計(jì)信息反映經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，即會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)?shù)胤从乘�表達(dá)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而不僅是其表面形式。各種會(huì)計(jì)方法都是經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的近似反映，在某種情況下，某一方法可能會(huì)優(yōu)于其他方法，更接近于反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，但這種比較在現(xiàn)實(shí)中是很難進(jìn)行的。如實(shí)反映要求會(huì)計(jì)人員選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)方法，如果會(huì)計(jì)方法不當(dāng)，無(wú)論會(huì)計(jì)人員如何審慎運(yùn)用，所得出的結(jié)果都是不可靠的。如實(shí)反映旨在減少會(huì)計(jì)方法選擇的偏差，使會(huì)計(jì)信息更能恰當(dāng)?shù)乇磉_(dá)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)情況，從而使其更具有可靠性。我們強(qiáng)調(diào)如實(shí)反映比可證實(shí)性更重要，如實(shí)反映是第一位的，可證實(shí)性是第二位的。適當(dāng)?shù)姆椒ㄊ乔疤�，恰�?dāng)?shù)倪\(yùn)用是條件，只有兩者的結(jié)合才能得出可靠的會(huì)計(jì)信息，缺少任何一方都會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息缺乏可靠性。

　�。�2）可證實(shí)性。 可證實(shí)性是指具有相近背景的不同個(gè)人分別采用同一會(huì)計(jì)方法，對(duì)同一事項(xiàng)加以處理，就能得出相同的結(jié)果�？勺C實(shí)性能確保會(huì)計(jì)人員無(wú)偏差地使用其所選擇的方法，不論該方法是否恰當(dāng)，只要會(huì)計(jì)人員使用得當(dāng)，未摻雜個(gè)人偏見(jiàn)，會(huì)計(jì)信息就符合可證實(shí)性的要求�？勺C實(shí)性旨在減少會(huì)計(jì)人員的偏差，而不涉及會(huì)計(jì)方法是否恰當(dāng)，可證實(shí)性的實(shí)現(xiàn)要求有確定的會(huì)計(jì)方法和無(wú)偏見(jiàn)的會(huì)計(jì)人員。

　　2.可靠性的相對(duì)性。會(huì)計(jì)是以特定的會(huì)計(jì)符號(hào)表示具體的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。符號(hào)與事項(xiàng)一致的會(huì)計(jì)信息具備可靠性，但由于會(huì)計(jì)中的各項(xiàng)估計(jì)和限制，會(huì)計(jì)符號(hào)很難與經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)保持絕對(duì)一致，兩者的差異導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息對(duì)可靠性的偏離。例如，存貨計(jì)價(jià)方法事先假定了實(shí)物流與資金流的關(guān)系，不同的計(jì)價(jià)方法會(huì)導(dǎo)致不同的會(huì)計(jì)信息，很難判斷哪一種方法的信息更可靠。在不同國(guó)家，相同的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)信息，討論何者更可靠是沒(méi)有意義的，我們只能從會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生過(guò)程來(lái)判斷其可靠性。正是會(huì)計(jì)本身的局限性導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息的模糊性，也導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息可靠性的相對(duì)性。

　　3.可靠性與客觀性、中立性。一般認(rèn)為，客觀性是指會(huì)計(jì)信息的可驗(yàn)證性，根據(jù)會(huì)計(jì)憑證能夠得到證實(shí)的信息就一定是客觀的。但由于會(huì)計(jì)方法選擇、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷等因素，會(huì)計(jì)數(shù)字從形式上雖然可以精確到元、角、分，但其客觀程度卻是相對(duì)的，我們也只能從會(huì)計(jì)方法的使用過(guò)程去判斷其客觀性，而無(wú)法從會(huì)計(jì)方法的結(jié)果來(lái)判斷，所以，必須審慎地看待這種客觀性。具備可靠性的會(huì)計(jì)信息總是客觀的，而客觀的信息卻未必是可靠的。

　　中立性是指在制定或?qū)嵤��?huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)心所產(chǎn)生的相關(guān)性和可靠性，而不能使新規(guī)則對(duì)特定利益者產(chǎn)生影響。對(duì)于會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)，不能為了達(dá)到想要的結(jié)果或?yàn)榱颂囟ㄐ袨榈陌l(fā)生，而歪曲會(huì)計(jì)信息或選用不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)原則和方法。對(duì)于準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)來(lái)說(shuō)，也不能為了某一結(jié)果的發(fā)生而制定準(zhǔn)則，所制定的準(zhǔn)則也不應(yīng)用于追求特定的經(jīng)濟(jì)或政治目的。

　　三、相關(guān)性與可靠性的兩難選擇

　　1.二者的關(guān)系。相關(guān)性和可靠性是同等重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，有用的信息既要可靠又要相關(guān)，已成為信息使用者和提供者的共識(shí)。在一定情況下，有的信息相關(guān)性很好，但可靠性較差；有的信息可靠性較好，但相關(guān)性較差。相關(guān)性和可靠性并非總在同一方向上影響有用性，但又必須盡可能統(tǒng)一于決策有用性的目標(biāo)之下。如果相關(guān)性失去可靠性的支持，就會(huì)降低甚至失去相關(guān)性，對(duì)使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)作用；如果信息雖然真實(shí)可靠，卻與使用者的需求相去甚遠(yuǎn)，也會(huì)因不具備相關(guān)性而使可靠性失去存在的意義�？梢�(jiàn)，相關(guān)性和可靠性是緊密聯(lián)系在一起的，既不能離開(kāi)可靠性去談?wù)撓嚓P(guān)性，也不能離開(kāi)相關(guān)性去談?wù)摽煽啃�，它們總是同時(shí)影響或決定著信息的有用性。我們必須對(duì)兩者給予同等程度的重視，它們的排列孰先孰后并不重要，重要的是當(dāng)兩者不能同時(shí)兼顧時(shí)，是犧牲相關(guān)性還是犧牲可靠性？這要根據(jù)具體情況進(jìn)行取舍。

　　2.現(xiàn)實(shí)的觀點(diǎn)。我國(guó)會(huì)計(jì)改革與發(fā)展取得了舉世矚目的成就，目前應(yīng)當(dāng)大力鞏固會(huì)計(jì)改革的已有成果，而不宜急切地全面改變現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告體系。需要指出的是，我國(guó)現(xiàn)階段的會(huì)計(jì)信息在相關(guān)性和可靠性方面還存在著許多問(wèn)題，在投資者和債權(quán)人的決策主要不是依據(jù)會(huì)計(jì)信息的情況下，或者說(shuō)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性要求并不很高時(shí)，會(huì)計(jì)信息的可靠性問(wèn)題更為突出，多年來(lái)的會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題總是困擾著各方信息使用者。我國(guó)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)應(yīng)以提高可靠性為主，這與美國(guó)在信息可靠性問(wèn)題大體解決的前提下更加注重相關(guān)性有很大不同。