2001年1月份，我國財政部頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則借款費用》，該準(zhǔn)則對我國借款費用的會計核算和相關(guān)信息的披露作了系統(tǒng)的規(guī)定。為了加深對該準(zhǔn)則的理解，本文擬將該準(zhǔn)則與美國相關(guān)準(zhǔn)則進行比較研究。 

　　一、適用范圍
 
　　中美對債務(wù)費用的處理分兩類，一分部費用計入當(dāng)期損益，一部分費用予以資本化。但我國準(zhǔn)則擴大了前者的范圍，限制了后者的范圍。我國準(zhǔn)則規(guī)定：“因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息，折價或溢價的攤銷和匯兌差額，在符合本規(guī)定的資本化條件的情況下，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入該資產(chǎn)的成本”。這里的專門借款，僅指“為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項”，而美國的財務(wù)會計準(zhǔn)則公告對合格資產(chǎn)(即適合于利息資本化的資產(chǎn))進行了如下定義：(1)企業(yè)為了自用而建造或生產(chǎn)的資產(chǎn) (包括用存款或分期付款，由其他單位為本企業(yè)制造或生產(chǎn)的資產(chǎn))；(2)為了銷售或租賃而作為分期工程建造或生產(chǎn)的資產(chǎn)(例如造船或房地產(chǎn)開發(fā))；(3)當(dāng)接受投資的企業(yè)在進行計劃的主要經(jīng)營活動，如果該企業(yè)的經(jīng)營活動包括使用資金購置其經(jīng)營活動所需的合格資產(chǎn)時，采用權(quán)益核算的投資(權(quán)益、借款和預(yù)付款)?？梢钥闯?，美國準(zhǔn)則規(guī)定可以將利息費用資本化的范圍要廣泛的多，不僅包括了我國準(zhǔn)則不涉及的與融資租賃有關(guān)的融資費用和房地產(chǎn)開發(fā)過程中發(fā)生的借款費用，而且也包括了需要經(jīng)過相當(dāng)長時間才能達到可銷售狀態(tài)的存貨資產(chǎn)。從內(nèi)容上分析，美國準(zhǔn)則規(guī)定的利息費用資本化顯然要豐富完善些，考慮到了多種情況，避免了大量借款費用計入某一期從而影響當(dāng)期經(jīng)營活動的正常損益，并有助于對該資產(chǎn)成本的合理核算。但我國關(guān)于借款費用資本化的規(guī)定是根據(jù)我國較為特殊的實際經(jīng)濟狀況而作出的。我國準(zhǔn)則主要是為了防范公司企業(yè)，特別是上市公司企圖通過將大量的借款費用計入資產(chǎn)，從而虛增企業(yè)的資產(chǎn)價值以及企業(yè)的盈利水平，以達到粉飾財務(wù)報表的目的，所以對于借款費用予以資本化的范圍限制的比較狹小。而將資本化范圍以外的其他借款費用計入當(dāng)期損益，以便更恰當(dāng)?shù)卣f明企業(yè)的當(dāng)期現(xiàn)金流量，促進企業(yè)加強當(dāng)期的經(jīng)濟核算，避免短期行為。 

　　二、借款費用資本化期間 

　　我國準(zhǔn)則規(guī)定因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息，折價或溢價的攤銷和匯兌差額予以資本化，應(yīng)滿足三個條件：(1)資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；(2)借款費用已經(jīng)發(fā)生；(3)為使資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始。美國準(zhǔn)則規(guī)定利息費用開始資本化期間也必須滿足三個條件，前兩個條件基本相同，而另一個條件是“為實現(xiàn)資產(chǎn)預(yù)定用途所必需的準(zhǔn)備活動正在進行”。資本化期間的確定是一個復(fù)雜的過程，我國準(zhǔn)則考慮到我國會計實務(wù)界工作人員的業(yè)務(wù)水平，對資產(chǎn)予以資本化的條件規(guī)定的相當(dāng)具體，便于操作。“購建活動開始”作為資本化期間開始的必要條件，避免了因職業(yè)判斷的差異而導(dǎo)致企業(yè)間的會計信息失去可比性，從這個角度而言，我國借款費用準(zhǔn)則的質(zhì)量是比較高的。而美國準(zhǔn)則規(guī)定的條件中所講的準(zhǔn)備活動。則涵蓋了很廣泛的內(nèi)容，除了實物的建造以外還包含了在預(yù)算建造階段的管理活動和技術(shù)活動，如計劃的制定或從政府當(dāng)局取得許可的過程;也包含了在建造開始之后，為了克服意外的困難而從事的活動，如解決技術(shù)問題、勞動力爭端或訴訟。顯然，美國準(zhǔn)則所規(guī)定的資本化期間包括了預(yù)備建造階段、正在建造階段和建造之后階段的全過程，使借款費用資本化的確定更符合客觀性原則和區(qū)分收益性支出與資本性支出原則，能真實地反映企業(yè)的經(jīng)濟活動，但在實務(wù)操作過程中，人為因素較多，需要會計人員良好的職業(yè)操守和職業(yè)判斷，才能便會計信息可靠地反映企業(yè)的經(jīng)營活動狀況。 

　　三、資本化金額的確定
 
　　每一會計期間確定的資本化金額是由平均累計支出和資本化率確定的。我國準(zhǔn)則規(guī)定平均累計支出是該項固定資產(chǎn)累計支出的加權(quán)平均數(shù)。而《美國財務(wù)會計準(zhǔn)則公告》沒有專門闡述平均累計支出的計算，由實際工作者自由選擇計算方法來計算平均累計支出，具有較大的靈活性。對于資本化率的確定，我國準(zhǔn)則規(guī)定：(1)為購建固定資產(chǎn)只借入一筆專門借款，策本化率為該項借款的利率；(2)，為購建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款;資本化率為這些借款的加權(quán)平均利率。由于美國準(zhǔn)則規(guī)定可以資本化的利息費用的范圍要廣泛的多，所以其資本化率的確定也有所不同，也是分兩種情況：(1)如果企業(yè)為取得建造一項合格資產(chǎn)籌集資金而發(fā)生了新的專項借款，那么可以把這項新借款的利息率作為資本化利率。如果平均累計支出超過了新借款總額，那么企業(yè)就會有兩個資本化率。新借款的利息率將作為該項新借款的平均累計支出的資本化率，而將企業(yè)全部借款的加權(quán)平均利息率作為所有其他平均累計支出的資本化率；(2)如果企業(yè)沒有為該項資產(chǎn)籌資而發(fā)生新的專項借款，那么就可以把企業(yè)的加權(quán)平均利息率作為資本化率。資本化金額核算方法是否恰當(dāng)直接影響到該企業(yè)會計信息的有用性，筆者認(rèn)為，中美對資本化金額在核算方法上的差異主要是由于其借款費用資本化范圍的不同造成的，而美國準(zhǔn)則規(guī)定的在核算方法上的可選擇性無疑會降低所提供的會計信息的一致性和可比性。 

　　通過以上的比較可以看出，中美關(guān)于債務(wù)費用的基本處理方式是一致的，即一部分債務(wù)費用確認(rèn)為當(dāng)期費用計入損益，另一部分債務(wù)費用予以資本化，但兩者所涵蓋的范圍在中美兩國準(zhǔn)則中則存在較大的分歧。我國準(zhǔn)則考慮到我國現(xiàn)有會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)以及為了規(guī)范我國企業(yè)特別是上市公司操縱利潤的行為，對于債務(wù)費用資本化的規(guī)定簡單明了，具有較強的可操作性，為該準(zhǔn)則在會計實務(wù)中順利推行創(chuàng)造了良好的條件，同時也極大地限制了會計人員利用借款費用資本化來粉飾企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的行為。但該準(zhǔn)則由于受限于實際的經(jīng)濟背景與其指導(dǎo)思想，其內(nèi)容在理論上缺乏一定的前瞻性，其會計處理在實務(wù)中也缺乏一定的靈活性，在提供客觀地反映企業(yè)的經(jīng)營活動的會計信息方面難免會陷入一些困境。