20世紀的最后15年在中國會計發(fā)展歷程中，是史無前例的，表現(xiàn)在會計準則建設(shè)上，經(jīng)歷了從無到有，從一個理論的概念、探討中的概念到會計實務(wù)的直接依據(jù)，從所謂的“外國的洋玩藝兒”到成為中國的東西，這樣大的跨越，實在是了不起的。它折射出中國會計界和會計人士的創(chuàng)造性、包容性和責(zé)任心。中國會計準則事業(yè)伴隨著人類歷史的腳步已經(jīng)進入21世紀。21世紀會計準則建設(shè)是個什么樣的圖景呢？關(guān)心會計準則事業(yè)的同志問著同一個問題。讓我們一起來作些探討。

　　一、弄清新世紀會計準則的前景

　　首先得明確什么是會計準則。會計準則之所以為大家所接受和認同，不在于、或者主要不在于會計準則這個新名稱、洋名稱，而在于它代表了適應(yīng)中國當前市場經(jīng)濟發(fā)展和對外開放要求的、充分借鑒于國際會計慣例的一套新的會計核算體系。在這個問題上形成共識，尤其重要。我們曾經(jīng)花很大精力討論會計準則、會計制度的關(guān)系，但由于對會計準則、會計制度的各自范圍本身沒有界定清楚，結(jié)果越討論越胡涂。

　　目前我們大家所看到的會計準則，一共有11個：一是1993年實施的基本準則；二是近幾年來陸續(xù)發(fā)表的10個具體準則。這些準則的特點是，要么以各行業(yè)共有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象，要么以特殊業(yè)務(wù)為對象，要么以披露事項為對象，從規(guī)范的范圍、從概念的定義、從經(jīng)濟業(yè)務(wù)的確認和計量、從經(jīng)濟業(yè)務(wù)的披露等方面分別加以規(guī)范。對會計業(yè)務(wù)采用這種形式加以分析、討論，用語統(tǒng)一，概念清楚，范圍明確，表述規(guī)范，這些規(guī)定與以會計科目為主線建立起來的會計核算制度相結(jié)合，較好地適應(yīng)了指導(dǎo)和規(guī)范會計實務(wù)的需要。

　　二、認清新世紀會計準則建設(shè)面臨的新環(huán)境

　　會計準則環(huán)境可以從近期與遠期、國內(nèi)和國外兩個方面看。從近期的情況看，國際國內(nèi)環(huán)境對于會計準則建設(shè)是重大利好。

　　從國內(nèi)環(huán)境來看，第一，《會計法》的修訂和實施，對為會計核算的真實、完整性提供重要保障的會計準則提出了更高的要求，為更好地貫徹實施會計準則起到了重要的法律支持作用。第二，經(jīng)濟形勢開始回升，為我們進一步推進會計準則提供了寬松的經(jīng)濟環(huán)境。第三，隨著二板市場的創(chuàng)立，會計信息披露成為這一市場正常運轉(zhuǎn)的前提條件，從而也對會計準則提出了更加迫切的要求。第四，經(jīng)過幾年實踐，會計準則對規(guī)范證券市場。保護投資者、引導(dǎo)資源流動所起的作用已經(jīng)為越來越多的人士所認識，同時也為我們深入認識中國市場經(jīng)濟條件下如何制定好會計準則奠定了基礎(chǔ)。

　　從國際環(huán)境來說，也出現(xiàn)了對會計準則建設(shè)和實施產(chǎn)生重大影響的新情況。第一，金融市場監(jiān)管和透明度仍然是國際社會的重大關(guān)注點。國際社會普遍認識到，沒有透明度的市場，沒有充分的會計信息披露，對金融市場來說，就像汽車上了高速公路而沒有交通信號。所以各國政治家、金融家都一再呼吁，要加快國際會計協(xié)調(diào)和國際會計準則建設(shè)的步伐，提高國際金融市場的透明度。第二，證券監(jiān)管機構(gòu)國際組織通過對核心準則的評估，國際會計準則生存空間擴大。到1999年初，國際會計準則委員會歷時4年的核心國際會計準則初步完成，除金融工具項目取得中期成果外，列入核心國際會計準則計劃的會計準則項目都按計劃完成，同時，證券監(jiān)管機構(gòu)國際組織開始了對核心準則的評估。不久前，證券監(jiān)管機構(gòu)國際組織宣布，評估工作完成；同時聲明，公司跨國上市時，在輔之以必要的說明、解釋和調(diào)整的前提下，按國際會計準則編制的會計報表，國際組織各成員國家的證券交易所應(yīng)當接受。這預(yù)示著國際會計準則向著真正“國際的”會計準則邁出重要一步。

　　以上評論發(fā)表以來，會計環(huán)境又有一些新的變化。《企業(yè)會計報告條例》發(fā)布，對包括產(chǎn)、負債在內(nèi)的各會計要素進行了重新定義，為進一步規(guī)范會計核算，提高會計信息質(zhì)量，進行會計工作監(jiān)管提供了更為堅實的依據(jù)?，F(xiàn)代會計深深植根于證券市場以及證券市場的發(fā)展。近幾個月來，證券監(jiān)管機構(gòu)一再強調(diào)，證券市場監(jiān)管要從控制風(fēng)險轉(zhuǎn)變到揭示風(fēng)險。證券監(jiān)管部門坦言，在傳統(tǒng)的控制風(fēng)險的證券監(jiān)管模式下，監(jiān)管部門關(guān)注的主要是上市公司業(yè)績的好壞，而忽視了對上市公司信息披露的管理。按照揭示風(fēng)險的思路，從2001年起，要求全部上市公司統(tǒng)一實行季報制度。

　　從長期看，對于會計準則建設(shè)影響較大的兩個因素要考慮：一是WTO；二是新經(jīng)濟。加入WTO以后，資金、技術(shù)、商品的交流，無論從量上，還是從質(zhì)上看，都將有一個大的飛躍，會計信息是指導(dǎo)資金、技術(shù)和商品流通的信號。會計信息是國際通用的商業(yè)語言，會計信息的國際化無法回避。WTO對國際會計協(xié)調(diào)十分重視，著力敦促國際會計準則委員會把會計協(xié)調(diào)做好。記得在1997年初的WTO部長級會議上就正式提出，支持和鼓勵I(lǐng)ASC搞國際會計準則。

　　電子商務(wù)對會計的影響，不僅僅表現(xiàn)為會計主體、持續(xù)經(jīng)營這樣一些概念的更新，更重要的是資產(chǎn)、負債、權(quán)益這些要素的確認和計量方法要調(diào)整和更新；出于與電子商務(wù)同樣的背景，會計信息披露形式、披露時間、披露內(nèi)容都將發(fā)生重大變化；與電子商務(wù)發(fā)展相關(guān)的是，資源流動加快，市場化程度更高，會計信息的預(yù)測價值提高，會計計量標準也要更新，即大家所講的公允價值計量。

　　三、搞好新世紀中國會計準則的建設(shè)

　　總體來說，新世紀的中國會計準則建設(shè)，是充滿機遇的，是大有作為的。在新世紀的會計準則建設(shè)中，我們應(yīng)當考慮以下幾個方面的問題：

　　第一，新世紀的中國會計準則建設(shè)，應(yīng)當是中國國情與國際協(xié)調(diào)的有機結(jié)合。與發(fā)達國家和發(fā)達市場經(jīng)濟相比，中國的最大國情就是它的高度多元化，多種經(jīng)營方式、多種所有制形式、多層次的發(fā)展程度、多層次的技術(shù)水平、多層次的教育狀況、多層次的管理水平，等等。有些行業(yè)、有些企業(yè)、有些地區(qū)、有些技術(shù)、有些管理工作與西方發(fā)達國家發(fā)達市場相當接近，但也有相當原始的。弄清中國所處發(fā)展階段的多元化、多樣化，我們搞會計準則就會相當清醒，就比較容易處理好中國國情與國際協(xié)調(diào)的關(guān)系。筆者初步的想法是：首先，由于中國經(jīng)濟背景的多元化，使得中國會計制度的改革和發(fā)展不能一步到位，要逐步推進；其次，即使是借鑒國際會計準則，也不能簡單地照抄；第三，對國際協(xié)調(diào)，我們不是被動的，應(yīng)當有一些主動性。比如鼓勵LASC研究發(fā)展中國家會計問題，并且積極參加指導(dǎo)委員會的工作，利用LASC、UN這樣一些舞臺，宣傳我們的工作和主張。

　　第二，會計準則本身是一個不斷完善、不斷創(chuàng)新的過程。無論是看會計準則的表現(xiàn)形式，還是會計準則的政策內(nèi)容，都有一個不斷完善和創(chuàng)新的問題。就形式來說，先前已經(jīng)發(fā)表的會計準則基本上都是按照國際會計準則的體例來寫的，規(guī)范性的內(nèi)容與解釋性的內(nèi)容是夾在一起的。這相對于老的國際會計準則體例來說，已經(jīng)有了很大進步，但是從規(guī)范特定國家的會計業(yè)務(wù)來說還太抽象。為了使我國自己的會計準則不太抽象，最好是進一步深化，將國際會計準則背景后的東西挖掘出來，講深講透。比如，“企業(yè)可以根據(jù)自己的實際情況計提壞賬準備”這句話本身是不錯的，但是怎樣根據(jù)自身的實際情況計提壞賬準備卻是一個技術(shù)要求和職業(yè)精神要求都相當高的工作。我們的會計準則不應(yīng)當?shù)酱酥共剑瑧?yīng)當加以充分交代。再如，準則的內(nèi)容采取正文加指南的形式，另外還有一個講解，內(nèi)容比較齊備。但在交代一個會計問題時較為零散，可以考慮擴展正文的內(nèi)容，將指南中具有規(guī)范意義的東西全部弄到準則正文中去，然后將指南中其余內(nèi)容并入講解。這樣可以使講解更接近原意，會計準則體系的層次也少一些。

　　關(guān)于內(nèi)容方面的完善，也是有很大余地的。會計準則與其他各種經(jīng)濟法規(guī)一樣自有其歷史局限性，今天看來合理的東西，明天會發(fā)現(xiàn)其不合理之處，這既有會計準則制定機構(gòu)和人員的局限性，也有實踐的發(fā)展這一因素。所以要不斷加以修訂和完善。

　　第三，提高會計師的職業(yè)判斷水平。國際會計準則生長背景與中國法律傳統(tǒng)有著很大區(qū)別。無論是從國際會計準則所依據(jù)的概念和假設(shè)來看，還是從國際會計準則的形成過程看，國際會計準則都是以英美國家的會計模式為藍本。比如，會計目標的界定，強調(diào)滿足投資者和債權(quán)人的決策需要，而不是其他國家所側(cè)重的考核管理責(zé)任，政府監(jiān)管；在會計準則的實施上，更多地依賴于會計師的職業(yè)判斷，而不是法律條文的對照和解釋；在會計政策的選擇上，傾向于公允價值計量、未來現(xiàn)金流量的測定、實質(zhì)重于形式等會計原則。從我國會計實踐來看，中國是一個發(fā)展中國家、發(fā)展中的市場，從法律傳統(tǒng)看，我們更接近于成文法，幾乎沒有依賴律師和會計師職業(yè)判斷的傳統(tǒng)。在中國引入職業(yè)判斷是一項與制定會計準則同樣重要的事情。在計劃經(jīng)濟會計模式下，我們是不需要會計職業(yè)判斷的。搞市場經(jīng)濟，發(fā)展證券市場，從本質(zhì)上改變了會計的命運，要求還會計反映經(jīng)濟現(xiàn)實的應(yīng)有面貌。壞賬準備、折舊年限、攤銷年限、收入實現(xiàn)、費用歸屬，這樣一些原來屬于財政經(jīng)濟政策范疇的東西，成為需要會計師根據(jù)會計核算制度加以判斷的東西。中國會計師需要培訓(xùn)，而會計職業(yè)判斷能力的提高更是當務(wù)之急。

　　第四，推動會計準則的理論結(jié)構(gòu)建設(shè)。早就有同志建議，應(yīng)當建立中國會計準則的理論結(jié)構(gòu)，作為會計準則的理論指導(dǎo)。應(yīng)當承認，會計準則的理論結(jié)構(gòu)對于制定高質(zhì)量的會計準則是十分重要的。由于中國市場經(jīng)濟和證券市場發(fā)展的初級階段性質(zhì)，使我們目前還沒有條件進行理論的歸納，還跳不出就事論事的、“救火式的”會計準則立項方法；再者，中國市場經(jīng)濟發(fā)展的初級階段性質(zhì)、中國經(jīng)濟發(fā)展的多樣性等等因素，還需要進一步研究和論證。在對以上這些問題沒有得出有把握的結(jié)論之前，試圖搞中國會計準則的理論結(jié)構(gòu)，是難以想象的。我們展望新世紀，在看到目前搞會計準則理論結(jié)構(gòu)的條件尚不具備的同時，也應(yīng)當看到會計準則理論結(jié)構(gòu)建設(shè)對于制定會計準則的重大意義?！镀髽I(yè)財務(wù)會計報告條例》對資產(chǎn)作了全新的定義，目前正按照這些定義對會計核算制度進行修訂。從一個方面指明了理論對會計準則的價值所在。在新世紀之初，我們應(yīng)當對會計準則理論結(jié)構(gòu)的建設(shè)予以高度重視。