摘要現(xiàn)有的法制缺陷使會(huì)計(jì)造假的預(yù)期收益明顯高于預(yù)期成本，導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)管理者為獲利而造價(jià)，誘發(fā)會(huì)計(jì)信息失真。在此基礎(chǔ)上，本文提出明晰產(chǎn)權(quán)、完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、建立專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)等多方面的應(yīng)對(duì)措施，治理會(huì)計(jì)信息失真，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

　　“不做假賬”——這是原總理朱镕基對(duì)會(huì)計(jì)工作所提的要求，也是會(huì)計(jì)界誠(chéng)信原則的體現(xiàn)�？墒乾F(xiàn)狀如何呢？

　　2003年，財(cái)政部組織開展了對(duì)部分企業(yè)2002年度會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的檢查工作。本次檢查共查出152戶企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)85.88億元，所有者權(quán)益不實(shí)41.38億元，利潤(rùn)不實(shí)28.72億元。其中，資產(chǎn)不實(shí)比例5%以上的企業(yè)有23戶，占被檢查企業(yè)戶數(shù)的15.31%；利潤(rùn)不實(shí)比例10%以上的企業(yè)有82戶，占被檢查企業(yè)戶數(shù)的53.95%；利潤(rùn)嚴(yán)重不實(shí)、虛盈實(shí)虧企業(yè)5戶，其報(bào)表反映盈利3551萬元，實(shí)際虧損1.5億元：虛虧實(shí)盈企業(yè)有6戶，其報(bào)表反映虧損1.4億元，實(shí)際盈利4億元；有16戶企業(yè)違規(guī)設(shè)置賬外賬。這些數(shù)字表明企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真情況十分嚴(yán)重。再來看看國(guó)內(nèi)上市公司，據(jù)統(tǒng)計(jì)，僅2001年因違規(guī)而被證監(jiān)會(huì)查處、被滬深證交所公開譴責(zé)和批評(píng)的上市公司就達(dá)100余家，而這些違規(guī)行為絕大多數(shù)與會(huì)計(jì)造假有關(guān)。會(huì)計(jì)信息失真已經(jīng)嚴(yán)重破壞了企業(yè)形象，損害了投資人的利益，影響了我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，也動(dòng)搖了社會(huì)公眾對(duì)政府的信心。因此，如何治理會(huì)計(jì)信息失真，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，是政府和企業(yè)以及社會(huì)各界普遍關(guān)心的問題。

　　企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者行為導(dǎo)致的會(huì)計(jì)信息失真具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　1、偷稅漏稅。其特點(diǎn)是：多列費(fèi)用，少計(jì)收入，達(dá)到少交稅和不交稅的目的。多見于民營(yíng)企業(yè)或效益好的國(guó)有企業(yè)。

　　2、粉飾業(yè)績(jī)，為保“名”而造假。其特點(diǎn)是：少列費(fèi)用，虛列資產(chǎn)，多計(jì)收入，以達(dá)到粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的目的。多見于上市公司和效益較差的國(guó)有企業(yè)以及昔日為省優(yōu)、部?jī)?yōu)而今已失去競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、失去市場(chǎng)的企業(yè)。

　　3、為獲利而造假。其特點(diǎn)是：調(diào)整賬務(wù)，虛增虛報(bào)利潤(rùn)，欺詐上市。首先，股份公司上市，能增強(qiáng)本公司股票的吸引力，形成穩(wěn)定的資本來源，在更大的范圍內(nèi)籌措大量資金，因此，促使股票上市便成為公司追逐的目標(biāo)，對(duì)條件不成熟的公司，財(cái)務(wù)資料做假便成為其首選捷徑。還有的企業(yè)在改制上市過程中，雖然打著“為公”的旗號(hào)，但實(shí)質(zhì)是為個(gè)人（主管領(lǐng)導(dǎo)，管理者等）牟取私利，如“大慶聯(lián)誼”弄虛作假，欺詐上市案件。其次，對(duì)于那些已經(jīng)上市但經(jīng)營(yíng)虧損的公司，為了滿足增發(fā)新股或者配股的條件，提高配股價(jià)格，達(dá)到從資本市場(chǎng)上撈到更多資金，經(jīng)常采用虛增利潤(rùn)，少報(bào)虧損的方法，制造虛假的會(huì)計(jì)信息，欺騙投資者。

　　4、貪污盜竊，轉(zhuǎn)移國(guó)家資產(chǎn)。其特點(diǎn)是：出具假憑證，收入不入賬，辦假手續(xù)報(bào)廢資產(chǎn)，將賬目搞亂，渾水摸魚，或?qū)��?guó)有資產(chǎn)低價(jià)出售等。多見于管理比較混亂的中小國(guó)有企業(yè)。

　　針對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為造成的會(huì)計(jì)信息失真，筆者認(rèn)為應(yīng)采取以下措施加以治理，從而提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量：

　　一、明晰產(chǎn)權(quán)，發(fā)揮產(chǎn)權(quán)對(duì)會(huì)計(jì)信息生成過程中的規(guī)范和界定。

　　產(chǎn)權(quán)是企業(yè)取得市場(chǎng)法人資格的基本條件，只有產(chǎn)權(quán)明晰的企業(yè)才能成為真正的市場(chǎng)主體，這樣就可以使企業(yè)根據(jù)會(huì)計(jì)行為規(guī)范開展會(huì)計(jì)管理交易活動(dòng)。因?yàn)槠髽I(yè)產(chǎn)權(quán)的明晰為會(huì)計(jì)行為信息目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)創(chuàng)造了兩個(gè)重要條件：一是所有者追求資產(chǎn)利益的最大化；二是所有者和經(jīng)營(yíng)者存在經(jīng)濟(jì)上的利潤(rùn)關(guān)系。在這兩個(gè)條件下，資源配置相對(duì)地有效率，經(jīng)營(yíng)者在最大化自己效用的同時(shí)，也不降低（甚至增加）所有者的效用，按照市場(chǎng)而非所有者的旨意來實(shí)施經(jīng)濟(jì)行為，同時(shí)，會(huì)計(jì)主體可以根據(jù)交易費(fèi)用的高低來選擇會(huì)計(jì)規(guī)范組合方式，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)規(guī)范的激勵(lì)、約束、資源配置和收入分配功能。

　　二、完善公司獨(dú)立董事制度，建立審計(jì)委員會(huì)，有效預(yù)防會(huì)計(jì)信息失真

　　上市公司獨(dú)立董事是指不在公司擔(dān)任除董事外的其他職務(wù)，并與其所受聘的上市公司及其主要股東不存在可能妨礙其進(jìn)行獨(dú)立客觀判斷的關(guān)系的董事。完善的獨(dú)立董事制度可加強(qiáng)對(duì)上市公司的外部監(jiān)督，并使董事會(huì)這一內(nèi)部機(jī)構(gòu)適當(dāng)?shù)耐獠炕�，從而形成一定的監(jiān)督制約力量，加強(qiáng)了對(duì)公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的監(jiān)督。同時(shí)，在獨(dú)立董事制度下設(shè)置審計(jì)委員會(huì)有助于對(duì)受制于經(jīng)理層的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行再監(jiān)督。鑒于會(huì)計(jì)信息由管理層負(fù)責(zé)編制和提供，而管理層的聘任顯然受大股東意志的支配或影響，為了防止內(nèi)部人控制，制衡管理層和大股東在會(huì)計(jì)信息方面的權(quán)利，在公司的治理實(shí)務(wù)上，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，對(duì)受制于經(jīng)理層的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行再監(jiān)督。審計(jì)委員會(huì)最主要的功能是通過指導(dǎo)和協(xié)調(diào)公司內(nèi)部審計(jì)工作與外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，確保公司披露的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。審計(jì)委員會(huì)制度的建立，可有效擺脫經(jīng)理層的控制，實(shí)現(xiàn)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的再監(jiān)督，從而為資本市場(chǎng)提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。

　　三、完善公司的治理結(jié)構(gòu)，健全企業(yè)內(nèi)部控制

　　應(yīng)按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，健全企業(yè)的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，一是明確董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)營(yíng)者責(zé)、權(quán)、利，建立股東對(duì)經(jīng)營(yíng)管理者的強(qiáng)力約束，建立董事會(huì)與經(jīng)理層之間基于合約的委托代理關(guān)系；二是理順委托方和代理方的利益關(guān)系，解決國(guó)有股產(chǎn)權(quán)主體虛位問題；三是通過權(quán)利分配、權(quán)利制衡和信息披露等機(jī)制，在企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制上減少會(huì)計(jì)造假的風(fēng)險(xiǎn)；四是完善業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制，應(yīng)考慮增加一些涉及企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力等的非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指標(biāo)，使經(jīng)營(yíng)者所得的利益與企業(yè)目標(biāo)約束掛鉤；五是改變激勵(lì)措施，防止經(jīng)營(yíng)者的短期行為，就經(jīng)營(yíng)管理者的激勵(lì)措施將長(zhǎng)期績(jī)效補(bǔ)償與短期工薪支付分開。

　　四、建立完善的專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)，有效的制約經(jīng)營(yíng)者

　　應(yīng)當(dāng)盡早建立完善的專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)，將競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制引入企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的任命，在專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)內(nèi)設(shè)立監(jiān)管機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)監(jiān)管職業(yè)經(jīng)理人員，對(duì)專業(yè)經(jīng)理人員實(shí)行會(huì)員制。該機(jī)構(gòu)有完備的職業(yè)經(jīng)理人員檔案，建立了專業(yè)經(jīng)理人員的職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)及處罰條例，一旦發(fā)現(xiàn)專業(yè)經(jīng)理人員有違反職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)行為的，將根據(jù)處罰條例，予以公示并記入檔案，嚴(yán)重的取消專業(yè)經(jīng)理資格，從而有效地制約經(jīng)營(yíng)者，降低道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇風(fēng)險(xiǎn)。另外，還可以設(shè)立風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金制度，從經(jīng)濟(jì)上制約經(jīng)營(yíng)者的行為，因?yàn)樽��?cè)會(huì)計(jì)師與專業(yè)經(jīng)理都屬于高收入階層，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要為審計(jì)失敗承擔(dān)責(zé)任，同樣專業(yè)經(jīng)濟(jì)人員也要為其經(jīng)營(yíng)失敗承擔(dān)一定的責(zé)任。

　　五、加大處罰力度，建立民事賠償制度

　　凡是由企業(yè)經(jīng)營(yíng)者個(gè)人行為因素造成的會(huì)計(jì)信息失真，應(yīng)由企業(yè)經(jīng)營(yíng)者承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，除了加大刑事處罰力度外，還應(yīng)對(duì)投資者造成的損失進(jìn)行民事賠償。民事賠償?shù)闹黧w應(yīng)是會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任者即企業(yè)經(jīng)營(yíng)者，而不是企業(yè)法人實(shí)體，更不是會(huì)計(jì)行為主體。民事賠償制度可以增加企業(yè)巨額潛在的訴訟風(fēng)險(xiǎn)，使得會(huì)計(jì)造假成本升高，從而遏止經(jīng)營(yíng)者造假。