CPA《會(huì)計(jì)》總結(jié)：非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定（15-1）

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非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定

　　[經(jīng)典例題]

　　[例題1·單選題]以下交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的是（　?。?。

　　A.以一項(xiàng)固定資產(chǎn)換入一項(xiàng)固定資產(chǎn)

　　B.以一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資換入一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　C.以一批存貨換入一項(xiàng)設(shè)備

　　D.以一批商品換入一批商品

　　[例題2·多選題]下列各項(xiàng)交易中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（　 ）。

　　A.以固定資產(chǎn)換入股權(quán)

　　B.以銀行匯票購(gòu)買原材料

　　C.以銀行本票購(gòu)買固定資產(chǎn)

　　D.以無(wú)形資產(chǎn)換入原材料

　　E.以長(zhǎng)期股權(quán)投資換入無(wú)形資產(chǎn)

　　[例題3·多選題]下列交易中，屬于非貨幣資產(chǎn)交換的有（　　）

　　A.以市價(jià)400萬(wàn)元的股票和票面金額200萬(wàn)元的應(yīng)收票據(jù)換取公允價(jià)值為750萬(wàn)元的機(jī)床

　　B.以賬面價(jià)值為560萬(wàn)元，公允價(jià)值為600萬(wàn)元的廠房換取一套電子設(shè)備，另收取補(bǔ)價(jià)140萬(wàn)元

　　C.以賬面價(jià)值為560萬(wàn)元，公允價(jià)值為600萬(wàn)元的專利技術(shù)換取一套電子設(shè)備，另支付補(bǔ)價(jià)160萬(wàn)元

　　D.以賬面價(jià)值為560萬(wàn)元，公允價(jià)值為600萬(wàn)元的廠房換取一套電子設(shè)備，另收取補(bǔ)價(jià)200萬(wàn)元

　　E.以賬面價(jià)值為560萬(wàn)元，公允價(jià)值為600萬(wàn)元的廠房換取一套電子設(shè)備，另交付市價(jià)為120萬(wàn)元的債券

　　[例題答案]

　　1.C

　　[解析] 因存貨流動(dòng)性強(qiáng)，能夠在較短的時(shí)間內(nèi)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，設(shè)備作為固定資產(chǎn)要在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)為企業(yè)帶來(lái)現(xiàn)金流量，兩者產(chǎn)生現(xiàn)金流量的時(shí)間相差較大，即存貨與固定資產(chǎn)產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量顯著不同，交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

　　2.ADE

　　[解析] 銀行匯票和銀行本票屬于其他貨幣資金，不屬于非貨幣性資產(chǎn)。故選項(xiàng)BC不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。

　　3.BCE

　　[解析]選項(xiàng)A：200/750×100%=26.67%，大于25%，不屬于非貨幣資產(chǎn)交換；選項(xiàng)D：200/600×100%=33.33%，大于25%，不屬于非貨幣資產(chǎn)交換。

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　在非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定中，著重需要掌握的知識(shí)就是對(duì)于貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的認(rèn)定問(wèn)題。關(guān)于貨幣性資產(chǎn)來(lái)說(shuō)記住現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資就可以了。一般考試也就是集中在對(duì)于貨幣性資產(chǎn)的考察上，看考生是否對(duì)于非貨幣性資產(chǎn)交換有個(gè)深入的理解。另外就是對(duì)于補(bǔ)價(jià)的比例的認(rèn)定方面，這里需要注意的就是補(bǔ)價(jià)和什么來(lái)比較，收到補(bǔ)價(jià)和支付的補(bǔ)價(jià)的情況都需要明確：總體來(lái)說(shuō)就是看補(bǔ)價(jià)占據(jù)整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例，其實(shí)在總體交易的判斷上，把換出資產(chǎn)公允價(jià)值看成了貨幣量，然后收到或者支付補(bǔ)價(jià)情況其實(shí)就是增加或者減少付出的貨幣。

　　還需要注意的就是是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的認(rèn)定。是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)主要還是從未來(lái)現(xiàn)金流量的相關(guān)特征是否存在差異來(lái)判斷的，一般情況是換出的資產(chǎn)和換入的資產(chǎn)性質(zhì)上是有一定差別的，比如用存貨換入固定資產(chǎn)等等。如果是同一性質(zhì)的交換要強(qiáng)調(diào)未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、金額、時(shí)間等方面的差異?？傮w上了解一下就可以了。

　　非貨幣性資產(chǎn)交換的應(yīng)用范圍其實(shí)比較多，典型的就是用非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，或者形成合并的。對(duì)于合并來(lái)說(shuō)，同一控制下的企業(yè)合并，如果是以非貨幣性資產(chǎn)投資實(shí)現(xiàn)的，可以理解為是不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換；如果是非同一控制下企業(yè)合并的，基本上是可以理解為是具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換。其中對(duì)于非同一控制的因?yàn)橐_認(rèn)單項(xiàng)資產(chǎn)的處置損益，大體上按照非貨幣性資產(chǎn)交換一章中給出的幾類資產(chǎn)的損益確認(rèn)就可以了，在這里考生有誤區(qū)就是認(rèn)為非同一控制下?lián)Q出非貨幣性資產(chǎn)確認(rèn)的損益都是營(yíng)業(yè)外收入，這是肯定不對(duì)的，要具體情況具體分析。

　　[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]

　　1、關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換的判斷標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看：

　?、偈盏窖a(bǔ)價(jià)的企業(yè)：

　　收到的補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)公允價(jià)值<25%

　　或：收到的補(bǔ)價(jià)/（換入資產(chǎn)公允價(jià)值+收到的補(bǔ)價(jià)）<25%

　?、谥Ц堆a(bǔ)價(jià)的企業(yè)：

　　支付的補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)）<25%

　　或：支付的補(bǔ)價(jià)/換入資產(chǎn)公允價(jià)值<25%

　　上面的公式就是判斷是否是非貨幣性資產(chǎn)交換中所用到的公式，理解上基本上沒(méi)有什么大的問(wèn)題：其中對(duì)于支付補(bǔ)價(jià)來(lái)說(shuō)，實(shí)際上就是換出的資產(chǎn)公允價(jià)值要小于換入資產(chǎn)公允價(jià)值，也就是自己的資產(chǎn)沒(méi)有對(duì)方的值錢，那么就需要支付對(duì)方補(bǔ)價(jià)，對(duì)于這個(gè)交換來(lái)說(shuō)，如果完全用貨幣來(lái)實(shí)現(xiàn)的話，需要實(shí)際支出（換出資產(chǎn)公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)）這樣的規(guī)模，也就是整體的交換金額，那么判斷非貨幣性資產(chǎn)交換就是補(bǔ)價(jià)和整體交換金額的比值和25％的標(biāo)準(zhǔn)去比較。

　　2、關(guān)于是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的理解：

　　是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)實(shí)際上是考慮了換入和換出資產(chǎn)的性質(zhì)問(wèn)題，對(duì)于性質(zhì)不同的資產(chǎn)基本上可以理解為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，對(duì)于性質(zhì)相同的資產(chǎn)就需要考慮未來(lái)現(xiàn)金流量在現(xiàn)值、金額、時(shí)間和風(fēng)險(xiǎn)等方面的差異問(wèn)題了，如果存在顯著差異那么就可以判斷為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。對(duì)于考生來(lái)說(shuō)基本上換出和換入資產(chǎn)存在性質(zhì)上的差異的就已經(jīng)足夠了，考試的時(shí)候很少有判斷是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的情況。

　　關(guān)于商業(yè)實(shí)質(zhì)問(wèn)題需要糾正一個(gè)錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)：很多人以為關(guān)聯(lián)方之間的交易都是不公允的，這是錯(cuò)誤的。關(guān)聯(lián)方之間的交易可能導(dǎo)致交易不公允，但是不是說(shuō)所有的交易都是不公允的，這一點(diǎn)需要明確一下。

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